对流转税转嫁问题的再思考

摘要：相对于其他税种而言，流转税具有税收转嫁的特点，但其转嫁的属性与转嫁的结果却不可混为一谈。本文通过分析影响流转税税负转嫁的因素，结合其税负转嫁的方式，得出企业和一般消费者流转税负担状况的基本结论。

关键词：流转税；增值税；税负转嫁

流转税作为市场流通环节中的一类税收，是市场中商品生产和商品交换的产物，同时也是政府财政收入的重要资金来源。流转税作为一种间接税，理论上具有间接税的性质，即其税负可以转嫁。例如，增值税作为流转税，它是一种价外税，从本质上来讲，增值税应由生产者负担。但实际中增值税是以价外税的形式将税负传递给了消费者。目前，增值税的计税方法是采用发票扣税法，即间接计税法，利用企业收到的进货发票从销项税额中抵扣进项税额。这种价税分离的方法，便于购买者正确扣除商品上一生产环节转嫁过来的税负，同时可以有效防止偷税漏税的现象发生。流转税的这一间接税的性质，有利于政府根据市场经济的发展方向，对不同税种进行合理有效的配置。

相对于其它税种而言，流转税具有转嫁的内在属性，但不可把其转嫁属性与转嫁结果混为一谈。影响税负转嫁的条件有：国家价格政策、税率变动对供求关系的影响、国家税收政策的取向。企业作为纳税人，其应缴纳的税额是由商品的最终购买者承担的，而作为商品生产的活跃者，必须应负担企业税收转嫁而来的负担。企业作为整体负担了生产资料价格中包含的流转税，居民消耗负担了生活消费品价格中包含的流转税。我们既不能否认税负转嫁的存在，也不能对其做绝对化的理解，更不能认为流转税是全部转嫁给消费者负担的。

一、流转税税负转嫁的影响因素

流转税作为我国税收的主要税种，具有税负转嫁的特殊特征。而这种特殊属性的发生，是需要一定条件支持的。将某个企业整体作为流转税的纳税人，研究其是否承担流转税，实际是研究企业在什么条件下可以转嫁企业所承担的税收负担，以及其是如何转嫁的。税负转嫁所形成的流动税负广泛的影响着每一个生产者和消费者的经济行为。我们主要从以下三个方面研究税负转嫁的影响因素。

第一，国家价格政策。商品价格具有社会分配的职能，而国家宏观调控商品价格，制定价格政策，其本身就是一种再分配的手段。国家通过税收影响价格的分配途径，将购销双方的利益直接纳入价格预算筹划的范围内调节。即政府对某种商品所应征收的流转税可以通过价外税的形式附在商品价格上直接征收，也可以以价内税的形式抬高价格，将增加的税负转嫁给最终购买者负担。但如果商品的价格并不会受国家价格政策的制约而维持原来价位不变，则企业所承担的税负就无法转嫁出去。目前，国家可以直接控制价格的商品数量有限，但这并不意味着流转税税负转嫁的特性不受国家价格政策制定的影响。

第二，税率变动影响市场供求关系。当商品应缴纳的流转税税收增加，该商品市场价格也会随之上涨。当商品价格上涨，市场的供求关系也会随之发生变化。如果该商品的替代性较小，供求关系的变化就越小，比如食盐，国家加税提价后，对食盐的供求影响基本没有发生多大变化，那么流转税的税负也就顺利的转嫁出去了。但对于替代性较大的商品，国家实行加税后，其价格相应的提高，市场的供求变化却很大。因为，加税后商品价格的变动，限制了市场对该商品的需求规模，甚至会出现供过于求的现象，导致部分商品的滞销，价格无法从市场中得到满足，也就影响了国家税收的实现，那么流转税的税负转嫁也就不会发生。在这种情况下，企业应当缩小该商品的生产规模，达到市场供求平衡，然后才能完成税负的转嫁，保证国家税收的实现。但由于企业的生产规模受到地方行政保护的限制，无法缩小产品的生产规模，使得税收的调节作用无法实现，商品的大量积压迫使国家通过减税挽救这些本应被市场淘汰的个别企业或产品。因此，流转税的税负转嫁，应当考虑市场供求关系的变化对商品价格水平的影响。

第三，国家税收政策的取向。我国流转税的税率档次较多，税负结构相应也比较复杂，这与我国的经济体制和经济运行机制相关。企业作为流转税的纳税人，它既是市场中的生产者又是商品的购买者。作为生产者，它将税负通过商品的销售转嫁出去，但作为商品的购买者，它又要负担随原材料的购进企业所承担的税负。在税率普遍相同的情况下，流转税的税负转嫁属性并没有对市场经济产生多大的影响。所以，为了实现流转税的税负转嫁，我们应当合理调整商品之间的税负结构。对于税源大的商品企业承担的税负应高一些，税源小的商品企业承担的税负就相对少一些。而税负高低的不同，是市场对商品价格的干预。因此，税率的差别应当遵从市场经济的发展要求，对特定的商品征收较高的税收，可以有效控制税源。因此，流转税的税负转嫁，应着眼于税目税率的制定上，税率一旦确定，税负就转嫁为商品价格的一部分。这不仅有利于促进商品的生产，而且可以强化流转税的征收。

二、流转税税负转嫁的形式

税收负担转嫁，是指纳税人通过种种途径，将其缴纳的税款转移给他人负担的过程。根据现有的理论研究成果，流转税的税负转嫁大体上有前转、后转、混转和消转等多种形式，我们主要研究以下四种转嫁形式。

1、前转。前转又称顺转，是纳税人作为商品销售者，通过提高商品或劳务的售价，将税金附加在商品的价格中，从而将其所要缴纳的税款，顺着商品流通的方向，向前转嫁给购买者或消费者的一种行为。在商品经济中，纳税人作为独立的商品生产者和经营者，独立核算，自负盈亏。国家课征流转税，对企业自身来说是一种支出，因此，纳税人必须以自己的收入抵补自己的支出，以取得更多的利润。

2、后转。后转又称逆转，是纳税人作为购买者，通过压低商品或劳务的价格，将所缴纳的税款，向后转移给商品或劳务的供应者，税负后转实现的前提条件是供应方提供的商品需求弹性大于商品供给弹性。但在某些情况下，税负实现前转后也可能会再发生后转的情况。

3、混转。混转又称散转，是纳税人将自己缴纳的税款分散转嫁给多方负担。混转是在税款不能完全实现前转和后转的情况下采用的。严格意义上，混转并不是一种独立的税负转嫁方式，只是顺转和散转的结合。例如，棉纺织厂将税负一部分通过提高价格的方式前转给印染厂，一部分通过压低面纱的购进价格后转给纱厂。

4、消转。是纳税人将所缴纳的税款，通过改善经营管理，扩大生产规模，改进生产技术等方法，从而将所缴纳的税款在所增利润中得到补偿，使税收负担在生产发展和收入增长中自行消失的一种形式。

三、结语

通过对流转税税负转嫁的影响因素和转嫁形式的分析，必然得出这样的结论：第一，对于具体企业而言，它作为纳税人应缴纳的税款是由卖方自己负担的，同时它作为商品生产的购买者，要负担随购进商品转嫁而来的税负。第二，从宏观角度考虑，由于商品价格环境开放，无论企业负担的是价外税还是价内税，税负都极易通过生产、流通环节的价格转嫁给购进商品不再销售的购买者或个人消费者负担。（作者单位：兰州商学院）

参考文献：

[1]王丽娅，王璇.税负转嫁视角下完善我国“营改增”改革的对策建议[J].对外经贸.2014，06：147-149

[2]崔丹.商品税收转嫁与归宿的几个问题[J].商场现代化，2014，19：45