关于公允价值的解读

［摘 要］2006年2月15日，我国财政部了新企业会计准则，其中适当地引入了公允价值计量模式，自此公允价值在我国的研究已经成为会计学界的一个热点问题。本文从公允价值的定义入手，阐述了公允价值在我国应用的前提条件，进而提出了实施公允价值计量属性的对策建议。

［关键词］新会计准则 公允价值 计量属性 活跃市场

2006年2月15日，财政部正式新的企业会计准则体系，规定自2007年1月1日起率先在上市公司范围内施行，鼓励其他企业执行。新准则更加强调会计信息的可靠性，其中最大的变化是，比较全面地导入了公允价值的计量属性，根据当前市场状况对资产和负债的市场价值变化，并在收益中得到体现。这样能更加真实、公允地揭示企业的经营业绩、财务状况和风险管理量化信息，将对企业的经营管理和财务状况产生积极的影响。

一、公允价值的界定

美国财务会计准则委员会(FASB)在2000年2月正式的第7号概念公告《在会计计量中使用现金流量信息和现值》中，对公允价值下的定义是:“在当前的非强迫或非清算的交易中，自愿的双方之间进行资产(或负债)的买卖(或发生清偿)的价值”。这里的公允价值不再局限于资产，也可将公允价值运用到对负债的计量上。国际会计准则委员会( IASC)在1995年的第32号国际会计准则《金融工具:披露和例报》中将公允价值定义为:“熟悉情况和自愿的各方在一项公平交易中，能够将一项资产进行交换或将一项负债进行结算的金额。”我国财政部最新的《企业会计准则――基本准则》中，将公允价值定义为:“公允价值，是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。在公平交易中，交易双方应当是持续经营企业，不打算或不需要进行清算、重大缩减经营规模，或在不利条件下仍进行交易。”通过上述比较可看出，IASC、FASB和我国财政部对公允价值的定义基本相同，即公允价值体现了交易的公平性，是交易的双方在自愿而不是被迫的前提下进行资产交换或债务清偿的金额。

二、公允价值应用的前提条件

公允价值在我国运用的前提条件取决于运行环境是否适合，以及运行方式的设计是否合理两个方面。运行环境主要是指公允价值计量模式运行的市场环境。公允价值计量模式运行的市场环境是否适合，可以从公允价值计量要求什么样的市场环境，以及现实中的市场环境能否满足这一要求两方面来考察。关于公允价值计量要求什么样的市场环境问题，湖南大学谢诗芬教授的论述很好地回答了这一问题:“公允价值只要求公平交易，不要求活跃市场、市场经济甚或发达的市场经济，它对市场环境的要求并不高。那种认为公允价值需要活跃的市场环境，否则公允价值无法采用的观点是不对的，它阻碍了我国会计准则体系与国际会计惯例接轨的进程，使我国已正确树立的公允价值计量目标与其具体操作路径南辕北辙。”

公允价值计量运行方式的设计是否合理，主要是指运行方式是否具有可操作性，能否防止弊端的发生，以及运行成本和运行效果是否符合成本效益原则等等。从我国的现实情况来看，公允价值计量的目标模式及实施步骤完全是可行的。该目标模式是在基本不改变现行会计计量模式主要特征的基础上，引入公允价值作为资产计价基准。从当前的会计实践来看，会计计量可分为初始计量和后续计量。由于初始计量是以交易当日实际发生的市场价格为基础进行计量的，这一价格实际上就是初始计量当天的公允价值或公允价值的近似值。因此，初始计量可以认为是按公允价值计量的。在后续计量中，资产负债价值的变动主要有两个方面，一方面是资产的减值和负债的增值；另一方面是资产的增值或负债的减值。目前在会计实践中已得到广泛运用的资产减值调整虽然没有明确指明是以公允价值为计价标准的，但在实质上却是公允价值的一种典型运用形式。全面实行公允价值计量模式后，参照资产减值的会计处理方式，对资产的增值、负债的减值及增值也进行相应的调整。因此，这种计量模式在技术上完全是可行的。其次，从运行成本的角度来看，这种计量模式仅仅是在资产减值调整的基础上，增加了资产增值、负债减值及增值的调整，较之于因会计信息有用性增加所带来的益处而言，是完全符合成本效益原则的。

三、有效实施公允价值计量属性的对策建议

实施公允价值计量属性是贯彻新准则的一项重要内容，有效实施公允价值计量，提高会计信息质量，在很大程度上取决于公司治理的成熟状况、审计人员和会计人员的专业能力和独立性等条件，需要政府有关部门以及社会各界的共同努力。有鉴于此，笔者提出以下对策及建议：

1.加快我国市场体系，提高市场的组织化程度，促进各种市场的健康发展，这是保证公允价值的可靠性和公允性的基本条件

在加大市场信息网络化的建设力度的同时，还要加大企业在应用现代信息技术的力度，特别是会计电算化的建设和网络化建设。只有这样，才能实现会计部门与市场信息之间的网络并行，加快对公允价值信息的及时收集和处理。

2.应逐步完善现值计量方法来减少公允价值计量模式的主观性

由于在确定公允价值时, 在有市场价格时, 公允价值信息与历史成本信息并无差别, 都是以资产取得和负债实际发生时的市价为基础, 可靠性程度最高。在不确定情况下, 包括采用市场价格和采用现值计量公允价值这两种情况, 前者由于资产由交易双方确定, 并不是客观交易的价值, 因此存在一定的主观性。 而后者无论采用传统法还是期望现值流量法确定公允价值, 都要有人为地确定现金流、折现率等因素, 因此也存在一定的主观性, 而由此产生的主观性会随着现值技术的不断完善而得到解决。

3.加强职业培训，提高管理者和会计人员素质

一是加强职业道德建设，提升思想境界。强化法制教育，要求会计人员在不违反法律法规和会计制度的基础上处理会计业务；同时，切实加强诚信建设，牢固树立务实求真的职业操守。二是加强业务培训，帮助会计人员熟悉和掌握新的会计处理方法和程序，提高其对交易和事项的确认、计量、报告做出复杂判断处理的能力，减少会计信息的行为性失真和对公允价值判断的偏差。

4.进一步完善我国公司治理结构

在公司治理结构中，会计构成了公司治理结构的一部分，董事会和高级财务经理对会计工作存在实际控制权。但也许问题就出在这种制度安排上，由于会计信息具有对董事会和高层经理人员能力、业绩、道德水平监督和评价的功用，可是，会计信息又是由实际受控于董事会的高层财务经理负责提供，形成了评价董事会功过的尺度其实就掌控在董事会手中的悖论。对此，独立董事制度应运而生，由独立董事来牵制内部董事，保证会计信息的客观与公证。由此可见，良好的公司治理结构是高质量会计信息的保证。公允价值的决策相关性需要在治理结构比较完善的企业中才能发挥作用。

参考文献:

[1]中华人民共和国财政部 企业会计准则――基本准则

[2]陈美华: 公允价值计量基础研究 北京:中国财政经济出版社, 2006年版: 273

[3]谢诗芬: 公允价值: 国际会计前沿问题研究 [J]. 长沙: 湖南人民出版社, 2004年版: 382

[4]黄学敏：公允价值:理论内涵与准则运用 [J]. 会计研究, 2004; 6