关于零余额账户支付差异的处理方法研究

摘要：由于技术性差错、政策性原因等，在实际工作中，中央预算单位零余额账户实际支付的款项与应支付的款项会存在差异，即零余额账户支付差异，零余额账户支付差异会直接影响财政授权支付资金的会计对账结果，是困扰着财务人员的亟待解决的问题。

关键词：零余额账户；支付差异；处理方法

中图分类号：F810 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）06-0-02

本文结合实际工作，在深入研究国库集中支付相关文件的基础上，从分析零余额账户支付差异产生的原因入手，针对不同原因产生的零余额账户支付差异提出具体的处理方法，有些处理方法尚处在研究探讨阶段，希望对有关部门出台政策解决这种零余额账户支付差异起到一定的帮助作用。

2001年3月财政部制定了《财政国库管理制度改革试点方案》，该方案的主要内容是建立以国库单一账户体系为基础、资金缴拨以国库集中收付为主要形式的财政国库管理制度，是对财政资金的账户设置和收支缴拨方式的根本性变革。

根据《财政国库管理制度改革试点方案》，财政部在商业银行（即银行）为中央预算单位开设零余额账户，中央预算单位零余额账户用于财政授权支付。按照财政部的规定，月末、年末中央预算单位要与银行、上级单位进行中央财政授权支付资金会计对账，确保各方的结余资金一致。

但是在实际工作过程中，由于零余额账户支付差异的存在，零余额账户实际结余资金与应结余资金不一致，如何消除零余额账户支付差异，成为困扰着财务人员的亟待解决的问题。本文旨在有针对性的提出零余额账户支付差异的处理方法，以期对会计实务工作起到一定的帮助作用。

一、零余额账户支付差异的定义

零余额账户支付差异，是指由于技术性差错、政策性原因等造成的中央预算单位（以下简称预算单位）零余额账户实际支付款项与应支付款项存在的差异。

零余额账户支付差异主要分为三种情况，一是应该由实有资金账户支付的款项，实际由零余额账户支付；二是应该由零余额账户支付的款项，实际由实有资金账户支付；三是应该由零余额账户某一预算科目支付的款项，实际由其他预算科目支付。前两种情况属于零余额账户与实有资金账户之间支付差异，第三种情况属于零余额账户不同预算科目之间支付差异。

二、零余额账户支付差异的产生原因

（一）技术性差错

1.会计人员技术性差错，会计人员对要支付的款项是由零余额账户支付还是由实有资金账户支付，是由零余额账户这个预算科目支付还是那个预算科目支付判断错误，造成应该由实有资金账户支付的，误由零余额账户支付，或者应该由零余额账户支付的，误由实有资金账户支付，或者应该由零余额账户某个预算科目支付的，误由其他预算科目支付，由此产生零余额账户支付差异。

2.出纳人员技术性差错，出纳人员将零余额账户支票支付指令填错，造成应该由零余额账户某个预算科目支付的，误由其他预算科目支付，由此产生零余额账户支付差异。

（二）未按预算科目管理现金

近年来财政部门对财政资金的管理越来越规范，零余额账户下的明细科目也越来越多，最初按照预算科目分类、款、项，后来在每一类款项下又按照预算来源不同分为当年预算和上年结余。对于预算单位来说，一个零余额账户下有几个、甚至十几个预算科目（即类款项），每个预算科目下再分当年预算和上年结余，即预算科目个数翻一倍。也就是说如果一个预算单位有5个预算科目，每个预算科目下再分当年预算和上年结余，那么一个零余额账户就分成10个小的账户，即使在实行公务卡结算的情况下，这10个小的账户也都可能会发生现金业务，如果每个小的账户都实行单独的现金管理，那么工作量将是非常大的。所以在实际工作中，经常会用实有资金账户或者零余额某个预算科目垫付其他账户现金的情况，产生零余额账户支付差异。

（三）政策性原因

这里所说的政策性原因是指按照规定通过同城特约委托收款业务（以下简称托收）支付的一笔款项只能对应一个银行账户。如果一笔托收款项应该由零余额账户和实有资金账户共同支付，而实际上却只能通过其中一个账户支付，这就会产生零余额支付差异。

托收是指收款人按照合同约定，在特定期间内委托开户行向同城的付款人收取特定款项，付款人开户行根据付款人的授权，直接从付款人账户支付款项。常见的托收业务有托收各项税金、托收水电费、托收电话费等。

比如，某预算单位零余额账户和实有资金账户均发生工资性支出或劳务费支出，代扣代缴个人所得税的银行托收账户为实有资金账户，在这种情况下，零余额账户代扣代缴的个人所得税就要由实有资金账户支付，这样势必产生零余额账户支付差异。

三、零余额账户支付差异的处理方法

（一）技术性差错产生支付差异的处理方法

1.退回原支付款项，重新付款

这种处理方法适用于零余额账户与实有资金账户之间的支付差异，即应该由实有资金账户支付的，误由零余额账户支付，或者应该由零余额账户支付的，误由实有资金账户支付。

（1）应该由实有资金账户支付，误由零余额账户支付的，预算单位先办理零余额账户资金退回业务，由收款单位将收到的误从预算单位零余额账户支付的款项退回零余额账户，银行收到此笔款项后，预算单位填写《财政授权支付更正（退回）通知书》提交银行申请款项退回，银行恢复预算单位的零余额账户用款额度；预算单位再办理实有资金账户资金支付业务，通过实有资金账户重新向收款单位付款。

（2）应该由零余额账户支付，误由实有资金账户支付的，预算单位先办理实有资金账户资金退回业务，由收款单位将收到的误从预算单位实有资金账户支付的款项退回；预算单位再办理零余额账户资金支付业务，按照正常程序从零余额账户重新向收款单位付款。

2.更正零余额账户支付指令

这种处理方法适用于零余额账户不同预算科目之间的支付差异，即应该由零余额账户某一预算科目支付的款项，实际由其他预算科目支付，预算单位只需办理财政授权支付更正业务，填写《财政授权支付更正（退回）通知书》提交银行申请付款更正，银行冲减相应预算科目的财政授权支付额度，恢复原预算科目的财政授权支付额度，与收款单位不发生关系。

（二）未按预算科目管理现金产生支付差异的处理方法

在“现金”科目下设“实有资金账户现金”和“零余额账户现金”两个二级科目，在“零余额账户现金”科目下按照预算科目和预算来源设三级科目，其性质属于过渡性科目，类似往来款项，可以为贷方余额。

假设预算单位用实有资金账户垫付现金，该预算单位某财政拨款项目（预算科目为2060301；预算管理类型为基本支出；预算来源为当年预算）发生了25元的出租车费，在现金报销时出纳人员用实有资金账户现金支付业务人员25元，产生25元的零余额账户支付差异，会计人员在账务处理时记录这笔差异：

借：事业支出/财政拨款支出/当年财政拨款支出/基本支出/商品和服务支出/其他交通工具运行维护费 25

贷：现金/零余额账户现金/2060301当年预算 25

每天（或每周、每月，视业务量大小）按照“现金/零余额账户现金/2060301当年预算”科目贷方余额，从相应的零余额账户提取现金归还实有资金账户，消除零余额账户支付差异，会计人员在账务处理时冲平“现金/零余额账户现金/2060301当年预算”科目：

借：现金/零余额账户现金/2060301当年预算 25

贷：零余额账户用款额度 25

（三）政策性原因产生支付差异的处理方法

财政部规定，预算单位可以向本单位按账户管理规定保留的相应账户划拨工会经费、住房公积金及提租补贴，以及经财政部批准的特殊款项，不得违反规定向本单位其他账户和上级主管单位、所属下级单位账户划拨资金，也就是说不能通过从零余额账户向实有资金账户转账的方式处理支付差异。

那么能采取预算单位资金归垫的办法处理吗？财政部规定，预算单位资金归垫是指预算单位在财政授权支付用款额度下达之前，用本单位实有资金账户资金垫付相关支出，再通过财政授权支付方式将资金归还原垫付资金账户的一种特殊行为。资金归垫适用的范围包括经国务院批准并限时开工的基建投资项目支出；基建投资项目前期费用支出；重大紧急突发事项支出；其他按规定允许垫付的支出。在实际工作过程，像托收这种政策性原因产生的零余额账户支付差异未列入财政部资金归垫的范围，因此也不能这种方式处理支付差异。

但是这种支付差异是客观存在的，根据财政资金会计对账的要求这种差异又是必须解决的，不能采取零余额账户向实有资金账户转账的方式，也不能采取资金归垫的方式，只能由预算单位自行调整。

在“银行存款”科目（实有资金账户）下设“日常业务”和“应收零余额账户款项”二级科目；在“零余额用款额度”科目下按照预算科目和预算来源设二级科目，在每个二级科目下设“日常业务”和“应还实有资金账户款项”三级科目，其性质属于过渡性科目，类似往来款项，可以为贷方余额。

假设某预算单位委托实有资金账户开户银行托收代扣代缴个人所得税，其财政拨款项目（预算科目为2060301；预算管理类型为基本支出；预算来源为当年预算）发生了1000元劳务费支出，960元实发数由零余额账户支付，40元代扣代缴个人所得税由实有资金账户托收，产生40元支付差异，会计人员在账务处理时：

借：事业支出/财政拨款支出/当年财政拨款支出/基本支出/商品和服务支出/劳务费 1000

贷：应交税金及附加/个人所得税 40

零余额账户用款额度/2060301当年预算/日常业务 960

同时记录这笔差异：

借：银行存款/应收零余额账户款项 40

贷：零余额账户用款额度/2060301当年预算/应还实有资金账户款项 40

根据“应还实有资金账户款项”科目贷方余额大小，即零余额支付差异的大小，采用不同的调整方法：

1.零余额支付差异较小时

从相应的零余额账户提取现金归还实有资金账户，消除支付差异，会计人员在账务处理时：

借：现金/实有资金账户现金 40

贷：零余额账户用款额度/2060301当年预算/日常业务 40

同时冲平“零余额账户用款额度/2060301当年预算/应还实有资金账户款项”科目：

借：零余额账户用款额度/2060301当年预算/应还实有资金账户款项 40

贷：银行存款/应收零余额账户款项 40

2.零余额支付差异较大时

在实有资金账户需要付款时，从零余额账户付款，金额以“零余额账户用款额度/2060301当年预算/应还实有资金账户款项”科目贷方余额为限，消除支付差异，会计人员在账务处理时：

借：经营支出

贷：零余额账户用款额度/2060301当年预算/日常业务

同时冲回部分或全部“零余额账户用款额度/2060301当年预算/应还实有资金账户款项”贷方余额：

借：零余额账户用款额度/2060301当年预算/应还实有资金账户款项

贷：银行存款/应收零余额账户款项

四、建议

未按预算科目管理现金以及政策性原因产生支付差异是客观存在的，对于如何处理这些支付差异，财政部出台的国库集中支付相关管理办法中并未提及，本文从实际工作的角度提出的处理方法尚处在研究探讨阶段，建议财政部能够在政策层面上予以一定规范，否则单纯要求财政授权支付会计对账一致，会给财务人员实际工作带来一定困难。

参考文献：

[1]《财政国库管理制度改革试点方案》（财库[2001]24号）.

[2]《中央单位财政国库管理制度改革试点资金支付管理办法》（财库[2002]28号）.

[3]《关于中央单位财政国库管理制度改革试点资金支付管理的补充通知》（财库[2003]98号）.

[4]《财政部关于中央预算单位财政授权支付业务的补充通知》（财库[2004]178号）.

[5]《财政部中国人民银行关于调整国库集中支付有关支付凭证和报表格式的通知》（财库[2004]180号）.

[6]《财政部关于资金归垫问题的通知》（财库[2007]24号）.

[7]《中央财政国库集中支付会计对账办法》（财库[2011]180号）.