能量需求法运用例解

对于成本的分配，我国传统的做法是采用人工工时、机器工时或提供的劳务数量为基础分摊成本。但是往往所分配的成本与工时、劳务数量并无直接关系，最后导致成本分配不公，难以体现企业整体利益。能量需求法则不同，它是指当企业所发生的成本与使用部门之间发生了提供能量的关系，并且由于这种关系，使用部门才能继续从事生产并发挥效益，所发生的这项成本应按各使用部门提出的能量需求为基础分摊。能量需求包括很多方面，既有对房屋、机器等有形资产的需求，也有对人力资源等无形能量的需求，同时往往进行分配的成本是固定成本。

能量需求法的理论基础有：(1)机会成本理论。机会成本理论指由于使用部门提出了能量需求，而占用了企业的资源，使企业无法再投入其他项目获得其他可能的收益。所以该项成本应按使用部门提出的能量需求为基础进行分配。如某房地产公司一工程项目部提出使用本公司新建的一套房屋作为售房处，这套房屋若出售也能获得收益。该工程部使用这套房屋就使公司失去了出售它可能获得的收益，产生了机会成本，故该套房屋的建设成本应按该工程提出的需求量为基础分摊。(2)风险承担理论。风险承担理论指由于使用部门提出了能量需求，公司在获得该项能量的过程中需承担风险。所以这项风险带来的损失应按能量需求为基础分摊给使用部门。如在国际贸易中，若采用FOB价成交，买方应在指定的装运港将货物装到买方指定的船上，当货物有效越过船弦后，即完成交货义务，买方负担自该时起一切费用和货物灭失或损坏的风险。根据能量需求法，若货物越过船舷发生了不可抗力产生的损失，不能获得保赔时，应由提出需求的使用部门分担损失。当然，这项损失也应包括因本公司服务部门无法控制而造成违约所赔付的违约金。

能量需求法又称分步双重分配率法，即按需求量和实际用量，分两步分摊成本。

[例]我国甲公司的对外采购由采购部统一进行。2002年1月，甲公司内A、B两部门提出生产两种新产品A、B，需采购一台大型设备共同使用，A部门提出的使用时间是1000小时，B部门提出的使用时间是2000小时。采购部与西欧乙公司多次协商，以1800万元人民币的价格成交，以FOB价成交，由甲公司自己租船。同年5月，因美国、日本为紧急装运谷物和卡车而大量抢租船只，造成租船困难，使得甲公司无法按时接货，乙公司提出由于甲公司没能按时接货，使乙公司蒙受损失，包括利息、仓租、保险费共计100万元，要求赔偿。6月机器终于运抵甲公司，此期间还发生了因不可抗力产生的损失、及其他费用120万人民币。且按规定，因不可抗力产生的损失，保险公司不予保赔。另甲公司为此次采购于2002年1月1日向银行贷款2000万元，利率为4％。A产品的单位变动成本为2万元／吨，B产品的单位变动成本为6万元／吨。同年12月31日，两部门完工，A、B两产品产量分别为80吨和150吨。且全部销售出去，A产品销售收入为1000万元，B产品销售收入为2500万元。

分析案例可知，甲公司此次采购共发生的费用有四部分：货款1800万元，其他费用及损失120万元，赔偿金100万元，贷款利息80万元(2000×4％)，合计2100万元。

(1)按能量需求法计算

第一步，采购发生的总成本在A、B两产品分摊，以能量需求为分摊基础。

分配率=总成本÷能量需求总量=2100÷3000=0．7

A产品分摊的成本=0．7×1000=700(万元)

B产品分摊的成本=0．7×2000=1400(万元)

第二步，求A、B两产品的变动成本及总成本。

A产品的变动成本=2×80=160(万元)

B产品的变动成本=6×150=900(万元)

A产品总成本=700+160=860(万元)

B产品总成本=1400+900=2300(万元)

则两种产品的销售毛利率为：

A产品的销售毛利率=(1000-860)÷1000=14％

B产品的销售毛利率=(2500-2300)÷2500=8％

(2)按传统做法计算

将前半年的利息费用40万元和损失赔偿金100万元由辅助部门承担或由公司总部承担，A、B两产品的销售毛利为：

总成本=1800+40+120+160+900=3020(万元)

A部门承担成本=3020×80÷(150+80)=1050(万元)

B部门承担成本=3020x150÷(150+80)=1970(万元)

A产品毛利率=(1000-1050)÷1000=-5％

B产品毛利率=(2500-1970)÷2500=21．2％

(3)假设A、B两部门只生产这两种产品，两部门作为投资中心，以这两种产品的毛利率作为评价业绩的依据，如下表所示：

依上表所示，按传统法计算的成本显然不合理，首先让作为成本中心的辅助部门承担无法控制的前期利息费用和损失赔偿金有失公平，而且会误导决策。其次，传统成本法的计算结果会打击A部门的生产积极性，甚至决策者会停止A产品的生产，还会导致对B部门业绩评价过高，对B产品期望过高而盲目生产。再次，如果下年决策者将在同类生产项目和另一利润率为9％的投资项目中作出决策，需利用A、B产品资料做参考时，可能会作出错误决策。相形之下，能量需求法既考虑到了机会成本因素，又体现了风险承担因素，为企业的生产核算、业绩评价、经营决策提供了一种新的思路。