试论会计信息供求的协调

[摘要]本文从会计信息的内涵入手,探讨了会计信息的质量特征,然后探讨了会计信息的供求矛盾,最后针对会计信息的供求矛盾提出了如何进行协调的对策。

[关键词]会计信息质量 可靠性 相关性 协调

会计发展史告诉我们,会计信息使用者需求的变化是推动财务会计发展的动力之一。财务报告目标决定了财务报告所要披露信息的范围和质量。会计信息是财务报告最根本、最核心的内容,也是经济管理的组成部分,所以它也符合经济学原理――会计信息的供求理论。文章主要探讨了在决策有用观下会计信息的概念、质量特征及如何协调会计信息的供求的协调。

1 会计信息的内涵

1.1会计信息的概念

会计信息是会计理论与会计实务中最基本、最重要的概念之一,准确理解会计信息的内涵,是会计研究的重要内容,特别是对于指导财务报告的改进意义重大。会计信息是由会计人员向会计信息使用者提供的关于会计主体价值运动的经济信息,是会计主体的一种“产品”。非会计信息则是指与企业价值运动没有直接关系,难以用货币加以计量的,但同使用者决策相关的一种信息。

1.2会计信息的质量特征

会计信息使用者要求企业为其所提供的会计信息,因用户的种类和用途不同而异。但总的来说,会计信息使用者要求企业所提供的信息有助于其决策,即强调决策的有用性。

FASB于1980年5月《财务会计概念公告》第二辑《会计信息的质量特征》,也认为会计信息最重要的质量特征是决策的有用性。而决策有用性是通过相关性、可靠性、可比性、一致性及重要性等若干个质量属性来保证的。可理解性是针对会计信息使用者的质量;相关性与可靠性是针对决策的首要质量,相关性是指财务报告所提供的会计信息应与利益相关者的决策有关,具体表现为会计信息的预测价值,反馈价值和及时性;可靠性是指财务报告所反映的会计信息应使会计信息使用者足以信任,具体包括真实性、可核性和中立性;可比性与一致性是会计信息的次要质量特征;效益性是会计信息质量的普遍约束条件;所有的会计信息质量特征均以重要性作为承认质量的起端。

IASB于1989年7月公布的《编制和提供财务报表的框架》认为,可理解性、相关性、可靠性和可比性是四项主要的质量特征,可靠性包括如实反映、实质重于形式、谨慎、中立性和完整性等次级质量特征。相关性与可靠性相互制约,其限制因素为及时性及效益与成本的平衡。

迄今为止,我国的会计标准尚未对会计信息的质量特征进行专门的论述。但我国较早在有关的会计制度中确定了编制财务报表的基本要求,不少教科书也明确指出编制财务报表的基本要求:真实可靠、相关可比、全面完整、编报及时和便于理解。我国1993年施行的《企业会计准则》针对会计核算规定了12条一般原则,2001年后陆续施行的《企业会计制度》、《金融企业会计制度》及《小企业会计制度》在12条一般原则的基础上均新增了“实质重于形式”的原则,在2007年实施的《企业会计准则-基本准则》中仍然保留了“实质重于形式”的信息质量要求。从这些要求和原则的内容上看,它们与国外的会计信息质量特征有很多相似之处,只是我国的内容较少,不太深刻,没有划分层次,而且没有专门的会计标准明示会计信息的质量特征,这在一定程度上影响了会计信息的决策有用性。

2 会计信息的供求

20世纪80年代末以来,美国会计职业界受到来自学术界、国会、政府监管部门及会计职业界自己的强烈批评。批评的焦点是:企业财务报告没有能够提供有价值的信息,企业财务报告没有面向未来,会计信息严重不完整,会计信息正在失去相关性,各方面一致呼吁:应当尽快对美国会计工作进行一次全面的调查研究,以求改进企业财务报告。现在,我国各企业单位提供的会计信息也存在上述问题,即企业提供什么样的信息,如何提供信息及为谁提供信息。会计既然是经济管理的组成部分,所以它也符合经济学原理――会计信息的供求理论。

会计信息作为会计主体的一种“产品”,它也像普通商品产品一样存在三种供求关系:供过于求、供不应求和供求平衡,其中会计信息的供求平衡是理想的状态。然而,由于现行财务报告模式的固有缺陷,不可避免导致了“宽型”会计信息需求与“窄型”会计信息供给的矛盾的产生。

2.1会计信息的需求

会计信息不是所有的人都需要,也并不明每个人都愿意花一定的时间去研究和分析它,只有那些会计信息使用者,才会去关心分析企业财务报告,了解企业的会计信息及相关的信息。会计信息使用者的需求是会计存在的根本原因和发展的动力源泉。

会计信息使用者包括投资者(含投机者)、债权人、企业经营者、企业职工、政府相关机构及社会公众等。企业是各方利益相关者的聚合体,企业的状况集中反映了各利益相关者的利益状况。由于不同的利益相关者与企业有不同性质的经济联系,企业在其利益来源中所处地位不尽相同,因此在不同的历史阶段、在不同的条件下,利益相关者基于企业的经济决策具有各自不同的决策目标和不同的会计信息需求。

(1)投资者(含投机者等):投资者在投资可转让的条件下,期望利润分配及投资收益最大化,需要企业为其提供企业赢利能力、财务状况、经营成果、资本市场状况及现金流量的会计信息;投资者在投资不可转让的条件下,期望利润分配最大化,需要企业为其提供企业财务状况、经营成果、资本市场状况及现金流量的会计信息;股票投机者,期望股票交易收益最大化,需要企业为其提供有利于预测上市股票价格变化的信息。

(2)债权人:期望债权风险最小化,关注其所提供给企业的资金是否安全,债权能否如期足额收回,需要企业为其提供企业财务状况、现金流量,尤其是偿债能力方面的信息。

(3)企业经营者:期望经理报酬最大化,需要企业为其提供经理报酬决定标准的信息;如果经营者同时是投资者,则其需求与投资者(不含投机者)相同。

(4)企业职工:期望就业充分化、工作稳定及劳动报酬最大化,需要企业为其提供企业财务状况及与职工福利相关的信息。

(5)国家经济管理部门:财税部门期望税收收入充分化,需要企业为其提供应税所得及其他计税标准的信息;其他经济管理部门期望宏观经济运行协调化,需要企业为其提供企业经济运行状况及其对宏观经济影响的信息。

(6)社会公众:期望社区福利(包括企业公益支出)最大化,需要企业提供企业公益支出及环境保护等综合反映企业社会贡献大小的信息。

2.2会计信息的供给

出于法规强制、契约规定、自身利益驱动及社会责任等动机,企业管理层必须定期或不定期地披露会计信息。

(1)会计信息披露的形式。从财务报告本身来看,会计信息披露形式有表内与表外之分。数字为主、格式固定是当前财务报告的显著特点,这也注定了它所表达信息的局限性。随着市场经济的日益发展,特别是现代股份制企业和证券市场的兴起,信息使用者对会计信息的披露提出了更高、更严的要求,不仅要披露定量信息,还要更多披露定性分析信息;不仅要披露确定的信息,还要更多地披露不确定的信息;不仅要求披露历史信息,还要更多地披露分部信息等。所以,在表内信息越来越不能满足决策需要的同时,表外信息量又不断增加。这样就面临着表外信息越来越多,内容越来越丰富的问题。有人预言,财务报告将走向“附注时代”。

(2)会计信息披露的方式。披露方式按其是否具有强制性可分为强制披露、自愿披露两种。强制披露是指由政府规定的企业必须提供的相关信息。无论是市场经济国家,还是计划经济国家,政府出于宏观管理的需要,都会对不同的会计主体做出强制性规定。在某些情况下,虽然法规没有规定,也无契约规定,但企业出于自身利益的考虑,自愿披露相关信息,以达到以下目的:第一,在筹集资本时,多披露一些有利于企业的信息,以吸引更多的投资者,达到其筹资的目的;第二,可以扩大信息使用的范围,增强对企业的了解,提高知名度;第三,在国际市场上发行证券时,翔实披露能增强对企业会计信息的了解,克服因不同会计准则之间的差异而造成的理解障碍。

(3)会计信息披露的时间。我们知道,会计处理的一般原则中的及时性原则,要求企业应当及时地公布中期报告和年度报告。但会计时滞是很长的,造成这种局面的原因主要有:一是经营业绩较好的公司倾向于较早公布,业绩较差的则推迟公布。二是经营业绩增长较快的企业,既使每股税后利润较低,也可能较早披露;相反,有些公司即使每股税后利润较高,但降低率较大,也倾向于推迟公布。三是现行的审计制度,我国目前具有审查上市公司的事务所较少,从业人员数量有限,相对于上市公司的数量及业务量而言,审计力量明显不足。

(4)会计信息披露的质量。使用者要求会计信息相关、可靠、可比和可理解。而在我国,会计实际供给的信息在质量上通常达不到使用者的要求,表现为:①制约可靠性的因素具体包括:第一,运用历史成本会计模式,难以满足用客观现实标准定义的信息真实性的要求;第二,会计人员的素质较差,影响了会计估计的合理性:第三,各利益集团直接或间接地干预了会计准则的制定过程,影响了准则的中立性;第四,会计外部环境尤其企业制度不完善,影响了准则执行的中立性、反映的真实性和数据的可验证性。 ②制约相关性的因素主要包括:第一,狭窄的会计供给范围,使用者在企业信息披露中得不到足够的信息,难以降低决策风险,从而削弱了信息的相关性。第二,信息加工的复杂性、定期披露等,都影响了信息的及时供给。③制约可比性的因素,如:我国不同行业或企业之间在政策、规模、技术等方面的差异,妨碍了报告信息的横向比较;会计准则和会计制度时常变化阻碍了报告信息的纵向比较;我国同其它国家在会计法律、法规、制度等的差异,影响了信息的国际比较。④制约可理解性的因素,如产权关系的混淆,账面价值和真实价值的混淆,名义数据和实际数据的混淆等,这些都影响了信息的可理解性。

3 会计信息供求的协调

根据经济学原理分析,信息供给与需求二者间的关系,是共同作用、相互影响和制约的。会计信息使用者要求会计信息相关、可靠、可比和清晰,但受多种现实因素的影响和制约,实际供给的会计信息在质量上通常达不到这些“用户”的要求,有时甚至相距甚远,即存在“会计期望差距”。面对会计信息的这种供求矛盾应该进行协调,本文认为可采取以下对策。

(1)改革会计系统内部结构。从提高会计信息质量的角度看,会计系统内部结构的改革主要围绕如下方面进行:第一,加强对会计信息需求者的会计信息需求的预测。现代生产管理早已由传统的以产定销转向以销定产,同样会计信息的供给方也应做出调整。这些年来会计理论过多关注了会计信息的供给而忽视了对会计需求变化的把握,一定程度上引起了会计信息的供求平衡。第二,变革财务报告模式,在满足成本效益原则的前提下扩大公共信息量,增进会计信息的相关性。会计信息的相关性要求信息量要充分。影响信息相关性的“未知信息带”是由“窄型会计信息供给结构”造成的,扩大会计信息量的一个比较可行的做法,就是通过变革会计报告模式,扩充报表附注与其他报告形式的内容。当前尤其是要借助报表附注和其他报告形式,增加披露关于企业会计政策及其变更、会计估计及其变更、或有事项与承诺、关联方关系及其交易、分部财务、企业未来目标、规划及财务预算、企业的社会责任及其履行情况、重要的非财务指标等的信息。(2)优化会计系统外部环境。优化会计信息质量仅靠会计系统内部的改革是远远不够的,会计的行为受其环境的影响,流行的“小会计解决不了大问题”的观点,也已形象地道出了优化会计系统外部环境对提高信息质量的重要性。第一,通过会计准则制定机构组成成员的多元化组合,增强会计准则制定的中立性。会计准则具有“经济后果”(泽夫,1978)。会计准则委员会作为一个各方利益的协调机构,应由政府、专家学者、企业界、银行、注册会计师等代表联合组成,这样才能保证其在制定准则时所持利益立场的中立性。第二,规范社会审计监督制度,完善注册会计师的监督制度。在现实中,作为“经济警察”的某些注册会计师却扮演着极不光彩的角色。“银广夏”与“中天勤”,“安然”与“安达信”,“施乐”与“毕马威”等丑闻使人们对从“经济警察”产生了质疑。加强注册会计师的职业道德建设与会计师事务所的监督从而规范完善社会监督市场已刻不容缓。第三,大力发展注册会计师队伍,增加审计人员,在保证质量的前提下加快审计速度;同时政府制定相应的措施,缩短公布时滞,使企业尽早地公布会计信息。第四,进一步改革企业产权制度、完善公司治理结构,改进企业评价制度和干部人事制度,以此来硬化企业产权约束,并优化企业和政府领导行为。

参考文献:

[1]葛家澍,刘峰.会计理论――关于财务会计概念结构的研究.中国财政经济出版社,2003.227.