瑞典效益审计的内容方法及启示

瑞典国家审计机构开展效益审计已经有20多年的历史，在效益审计方面积累了很多经验和有效的方法。本文就瑞典效益审计的内容和方法做一个介绍和分析。

瑞典效益审计的对象和内容

瑞典国家审计中效益审计的对象是指整个政府部门包括政府机构、公用事业单位、国有企业和基金会，以及政府控制系统等有关活动和管理情况；审计的目的在于通过对有关部门履行职责时利用资源的经济性、效率性和效果性的评估，针对其中存在的问题提出改进建议，促进更好地实现既定目标，改善公共部门的服务质量；审计的内容涉及与政府部门履行职责时利用资源的经济性、效率性和效果性有关的所有方面。

对经济性的判断意味着对所应用的资源形成意见，其核心就是在所处的政治和社会条件下，资源的采购、维持和应用是否经济，所选的方式是否代表了对公共资金最经济或最合理的应用。进行经济性评价必须存在合理或良好的论证条件，这种评价要根据健全的行政原则和管理政策进行。

对效率性的评价与经济性有关，主要关注投入资源和产出的产品、服务和其他成果之间的关系。也就是如何实现投入最小化，产出最大化。在实际审计中，主要涉及以下内容：如项目可行性研究是否与客观情况相符，是否具有可操作性；用其他方式实现该项目所需要的成本是否更低一些；职责分工是否存在不必要的重叠；是否存在促使职工节约费用和及时完成自己工作的激励机制；内部的不同部门是否能够相互协作以实现共同的目标等。

效果性主要是与实现目标有关，涉及预定目标与所实现目标和产出之间的关系，主要关注是否达到预期目标，经济和社会效益如何，主要通过所应用的手段、所提供的产出、所观察到的影响来判断项目目标是否得到实现，具体的审计内容包括是否在规定的时间里以合理的成本实现了既定目标；公众是否对项目提供的产品或服务满意；项目目标对象是否使用了所提供的产品或服务等。

在瑞典，外部的国家效益审计主要关注目标的实现程度，而内部国家效益审计主要关注的是整个工作过程的经济性和效率性。

瑞典效益审计的方法在瑞典的效益审计工作中，为获取审计证据，发现问题，验证目标或结果，瑞典的审计机构常用的具体审计方法包括访谈、问卷调查、利用外部专家、数据资料的整理和预测等。

（一）访谈。访谈是效益审计中常用的方法之一，可以运用于审计过程的每个阶段。审计人员可以根据工作需要，事先准备一系列的问题，通过直接面谈或电话进行交流，面谈可以是单独面谈或多人讨论式的访谈。如斯德哥尔摩省审计局在对医院服务进行效益审计时，就采用了访谈的方法。访谈的内容包括病人的满意度、排队候诊时间的长短和医疗的发展等问题，访谈的对象是病人、病人的家属及服务人员，通过访谈初步得出了医疗服务较差的结论。

（二）利用专家及社会审计力量。瑞典的国家审计机构一般人员不多，而效益审计涉及面较广，审计人员不可能具备全部的相关知识与技能，因此瑞典审计部门采取的方式就是聘请外部专家作为顾问或短期雇佣一些人员，有时甚至将一些项目交与社会审计或咨询公司承担。每年斯德哥尔摩省、市的国家审计部门，利用外部资源开展审计工作的支出大约占整个预算的10％以上。

（三）问卷调查。问卷调查就是根据需要设计出一系列具有针对性、模式化问题的表格，通过发放给被调查的目标群体，来收集信息和证据。例如斯德哥尔摩市审计局，在对私立学校满意程度的审计中，就设计了包括如下问题的调查表：如对学校满意程度，在学校有无感到压力，是否推荐朋友的孩子来这个学校读书，学校的安全程度如何等问题。这些问题既有需要家长回答的，又有需要学生回答的，还有需要教师回答的。由于这些问题只需回答“是”或“否”，因此调查表问题的设计是问卷调查成功的关键。

（四）文件的审阅和研究。效益审计不仅要研究财务资料，而且还要查阅和研究相关的统计报告、官方报告和被审计单位内部的相关文件材料。瑞典审计部门在审阅文件材料方面基本上没遇到什么困难，但是在对医院的效益审计中，也存在有些医生因涉及病人隐私权不愿意提供病历的问题。

（五）观察。观察是指审计人员到被审计单位的工作场所或被审计事项发生的现场进行实地察看，以了解有关活动的运转状况，了解现场员工的想法，并将其与通过其他方法获取的信息进行对比。如斯德哥尔摩市审计局在确定什么人有资格享用社会保障金的问题审计中，就到保障金的基层发放单位去衡量保障金的发放标准，检查保障金的确定步骤，观察内控制度是否发挥了作用，并通过网络交叉监控每个部门的工作范围和权限。当管理部门的书面文件成为惟一的信息来源时，观察是效益审计一种非常有效的审计方法。

（六）数据资料的整理和预测。在效益审计中，瑞典的审计部门通常采用一些技术方法对收集的资料进行整理和预测，有些预测方法是通用的，如相关分析、回归分析和时间序列分析，还有些采用的是专用工具。而且在数据分析中，还可以设计一些定量综合评分表，如瑞典审计部门在医院效益审计中，就采用了综合评分表来评价各个医院的综合服务能力。但是在审计中，他们也发现综合评分表有其局限性，就是评分标准并不是每个医院都适用。

对我们今后工作的几点启示

做好审前调查是保证效益审计质量的关键。瑞典的国家法律非常健全，公共财政资金使用量较大的或比较重要的政府部门均设有内部审计机构，内部控制比较健全，并且内部审计机构已经通过开展效益审计对本部门的工作流程及存在的问题进行了有效评价，外部审计对目标的实现程度的评价相对来说就简单一些。我国现在中央政府部门中已经基本没有正式的内部审计机构，而效益审计涉及范围比财务审计要广，专业知识要求又高。因此，只有充分做好审前调查，才能保证效益审计的质量。

聘用外部专家是解决专业人才不足的有效途径。在效益审计中，尤其是专业性较强的项目，我国也可以采取瑞典审计部门的做法，在每年预算中拿出一定的经费，作为聘用专家协助开展效益审计工作的费用，这样既可以提高审计效率，又解决了专业人才不足的矛盾。

审计抽样技术在效益审计中可以广泛应用。效益审计涉及领域广泛，审计方法多样，如何确定审点和范围是一个需要解决的问题。瑞典审计部门在这方面主要是运用审计抽样技术，如对私立学校满意度的审计中，就是通过审计抽样技术合理确定了被调查人群，通过样本人群的结果推断出了总体结果，实现了审计目标。因此，审计抽样技术是我们今后开展效益审计工作时，需要研究应用的一种好的技术方法。