浅析金融资产的会计与税务处理差异

摘要:企业持有金融资产期间，公允价值的变动会使其账面价值和计税基础不一致，从而产生暂时性差异。会计的准则是从实质重于形式和谨慎性的原则出发，侧重于收入的实质性的表现，而所谓的税务处理是从组织财政收入的角度来出发，主要侧重的是收入社会价值的实现，二者对收入的确存在很大的差异，因此，在会计人员只要可以协调好两者的差异，就可以最大限度的维护国家及企业的利益。本文就主要围绕金融资产下会计和税务处理上的一些变化及差异作出相关的论述。

关键词:金融资产会计税务处理差异

《企业所得税法》和《企业会计准则》是两个独立的专业领域，两者之间有着紧密的联系，但同时，也有着相当大的区别，两者不管从各自的目标、服务对象上都有着很大的不同，两者之间必然会存在很大的差异，纳税的人不但要按照企业的会计准则严格来核算，又要按照税法的要求来严格计算，要想将这一点真正的做好，就必须掌握税法与会计直接的差异，然后再会计利润的基础上按照税务处理的规定进行纳税的相关调整，正确核算出应纳的税以后，再依法申报纳税。

一、金融资产

(一)金融资产，是实物资产的对称

单位或个人所拥有的以价值形态存在的资产。是一种索取实物资产的无形的权利。它是可以在有组织的金融市场上进行相互之间的交易、并且具有现实价格金融工具的总称。能够在市场的交易中为所有者提供远期的货币收入流量是金融资产的最大特征。金融市场的存在，尽管并不是金融资产创造与交易的必须要具备的条件，但是在世界上，大多数的国家经济上，金融资产仍然在金融市场上交易。

(二)对于初始计量和后续计量

其中以公允价值计量并且使公允价值变动计入当期损益的金融资产：其初始价值 以公允价值进行计量，其中的交易费用计入了当期损益。其后续计量作为公允价值，公允价值计入当期损益。

持有到到期的时候，投资、贷款和应收款项，就可以出售金融资产。其初始价值以公允价值进行计量，其交易费的费用就会计入初始入账金额，构成成本部分。持有到到期得投资与贷款和应该收取的款项按其摊余成本进行后续计量。可以被出售的金融资产则按公允价值进行后续计量，公允价值变动计入权益（公允价值下降幅度较大或非暂时性计入资产减值损失。

(三)金融资产包括一切提供到金融市场上的金融工具

但不论是实物资产还是金融资产，只有当它们是持有者的投资对象时方能称作资产。如孤立地考察中央银行所发行的现金和企业所发行的股票债券，就不能说它们是金融资产,因为对发行它们的中央银行和企业来说,现金和股票、债券是一种负债。因此，不能将现金、存款、凭证、股票、债券等简单地称为金融资产，而应称之为金融工具。金融工具对其持有者来说才是金融资产。例如,持有商业票据者,就表明他有索取与商品价值相等的货币的权利；持有股票者，表示有索取与投入资本份额相应的红利的权利；持有债券者，表示有一定额度的债款索取权。金融工具分为所有权凭证和债权凭证。股票是所有权凭证，票据、债券、存款凭证均属债权凭证。但在习惯上，这些金融工具有时也称之为金融资产。

二、会计处理和税务处理

(一)会计处理的概念

会计处理是指在会计核算中所采用的一些方法，通常包括：收入确认方法，企业所得税的会计处理方法，存货计价方法，坏账损失的核算方法，固定资产折旧方法，编制合并会计报表的方法，外币折算的会计处理方法等。采用不同的处理方法，都会计影响会计资料的一致性和可比性，进而影响会计资料的使用。因此，《会计法》和国家统一的会计制度规定，各单位采用的会计处理方法前后各期应当保持一致，不得随意变更；确有必要变更的，应当按照国家统一的会计制度的规定进行变更，并将变更的原因、情况及影响，在财务会计报告中予以说明，以便于会计资料使用者了解会计处理方法变更及其对会计资料影响的情况。

(二)税务处理的概念

税务处理从狭义上讲是税务机关依据国家税收政策法规所进行的税款征收活动，从广义的角度来说是国家及其税务机关，依据客观经济规律和税收分配特点，对税收分配的全过程进行决策、计划、组织、监督和协调，以保证税收职能得以实现的一种管理活动。

三、会计处理和税务处理的差异

(一)在企业的所得的税种对于坏账损失的核算方法的差异

1、会计制度上明确规定

企业在遇到坏账损失的时候，一律采用同一种方法，这种方法就是备抵法，这种方法能及时估计可能产生的坏账，并且会提前做好准备，在实际中如果确认某应收款真的发生坏账，那么就可以冲减已计提的坏账准备和相关的需要收取的款项的一种方法。

2、税务法明确规定

纳税人如果发生坏账损失，在原则上来说必须按照发生额来扣除一定的费用，经过相关的税务机关批准以后，也可以再银行提取坏账的准备金。原则上要求采用直接转销的方法，直接转销法是指在实际发生坏账时，将坏账损失直接计入期间费用，同时冲销应收账款。在直接转销法下，企业不需设置“坏账准备”科目。直接转销法的优点是账务处理简单易懂；缺点是这种方法不符合权责发生制及收入与费用配比的会计原则，在转销坏账损失的前期，遇到坏账的时候并不作任何的处理，从而忽视了坏账的损失与赊销业务的联系；而且这种核销手续比较繁杂，导致企业发生大量陈账和呆账。由于长年挂账，虚增了企业的利润，也虚增了资产负债表中应收账款的可实现价值。

(二)在金融资产转移时会计和税务的差异

1、在会计的处理上

金融资产的整体转移上已经满足了终止确认条件，应当将下列两项金额的差额计入当期损益：所要转移的金融资产的账面价值；因转移而收到的对价，与原来已经直接计入持有者权益的公允价值变动累计额之和。具体计算公式如下：金融资产整体转移的损益就等于因转移收到的对价+原直接计入所有者权益的公允价值变动累计利得（如为累计损失，应为减项）-转移金融资产的账面价值。其中，因转移收到的对价=移交易收到的价款+新获得金融资产的公允价值+因转移获得服务资产的公允价值-新承担金融负债的公允价值-因转移承担的服务负债的公允价值。

2、在税务处理上

金融资产的整体转移已经满足终止确认条件的，金融资产转移取得的收入属于企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。而这些收入，为收入总额，在税务处理中明确规定，当企业在转让或哦这处置投资的资产的时候，投资资产的成本，必须扣除，而通过支付现金方式取得的投资资产，以当时的价位成本。

(三)在金融资产交易上的会计与税务之间的处理差异

1、在会计的处理上

企业在实际运作时，在处置交易性的金融资产时，会将处置时交易性的金融资产的公允值与初始入账之间的差距确认为投资的实际收益，同时主动调整公允价值变动损益。企业在出售交易性的金融资产的时候，应该按照实际收入的总金额，借银行存款等的项目，按该项交易性金融资本的成本，按照该项目交易性金额资产的公允值进行变动，贷款或者借款的公允值价值变动科目，按照差额，贷或者借投资效益科目。同时，将原计入该项金融资产公允价值变动的转出，借或贷“公允价值变动损益”科目，贷或借“投资收益”科目。

2、在税务的处理上

按照企业所得的税法和实施条例的规定，企业转让财产时的收入应该依法缴纳一定的企业所得税，转让财产收入是指企业转让固定、生物资产、无形资产、资产、债权和股权等财产取得的收入。而且在实施条例的七十二条也明确规定，企业在转让或者处置投资的资产时，投资资产的成本，准予扣除。而投资资产应该按照以下的方法进行扣除，通过支付现金的方式取得投资的资产，以购买大的价款为成本。

四、结束语

总之,税法如果从组织财政收入的角度出发,那么就会侧重于收入社会价值的实现,对于对某个企业来说,依照会计准则规定某项收入可能还未实现,但是如果从整个社会角度来讲其价值已经实现,所以税法和会计规定不同。根据会计制度的相关规定，在会计核算时按照会计制度规定进行会计处理，在纳税时按照有关税收规定计算纳税，因此企业的会计人员要协调好两者的差异,正确处理局部与整体的关系,才能最大限度地维护国家及企业的利益。

参考文献：

[1]高金平.新企业所得税法与新企业会计准则差异分析[M].中国财政经济出版社,2008

[2]孙瑞标.中华人民共和国企业所得税法实施条例操作指南[M]. 中国商业出版社,2007