个税若干政策解读

国家税务总局有关负责人就工资、

薪金所得适用新旧税法相关问题答记者问

针对近日有关媒体报道的“8月工资个税征收出现两种解释”等内容，国家税务总局有关负责人接受了记者的采访，再次就工资、薪金所得适用新旧税法相关问题进行了解读。

问：按照修改后的个人所得税法相关规定，工资、薪金所得自2011年9月1日起适用新的减除费用标准和税率表，在实际操作中如何适用？

答：修改后的《个人所得税法》及其《实施条例》通过后，国家税务总局制定下发了《关于贯彻执行修改后的个人所得税法有关问题的公告》（2011年第46号，以下简称“46号公告”），并在税务总局网站了46号公告及政策解读稿。

按照税法及公告的规定，纳税人2011年9月1日（含）以后实际取得的工资、薪金所得，应适用新税法的减除费用标准和税率表，计算缴纳个人所得税。而纳税人2011年9月1日前实际取得的工资、薪金所得，无论税款是否在2011年9月1日以后由扣缴单位申报入库，均应适用旧税法的减除费用标准和税率表，计算缴纳个人所得税。

问：您能否举例说明一下？

答：比如某单位在8月份向员工发放工资、薪金并代扣税款，不管发放的是哪个月份的工资、薪金，均应适用旧税法规定的减除费用标准（2000元）和税率表。同样，该单位在9月份发放工资、薪金并代扣税款，不管发放的是哪个月份的工资、薪金，均应适用新税法规定的减除费用标准（3500元）和税率表。

对一些单位应在8月底发放工资，而有意延迟到9月初发放，同时，9月底又发放当月工资，按税法规定，应合并两次发放的工资收入，统一扣除3500元，同时再扣除税法规定的住房公积金、养老金等，余额按照新的税率表计算缴纳个人所得税。

问：个人所得税法在扣缴义务人代扣税款及缴纳方面有何规定？

答：《个人所得税法》第九条规定“工资、薪金所得应纳的税款，按月计征，由扣缴义务人或者纳税义务人在次月十五日内缴入国库”也就是说，扣缴义务人应按月代扣工资、薪金所得应纳的税款，并在代扣税款的次月十五日内向税务机关申报并解缴税款入库。

问：您如何看待相关媒体的报道？

答：税务部门非常重视此次个人所得税法修改内容的贯彻执行情况，我们也注意到了相关媒体的报道。在此，要告诉大家，工资、薪金所得适用新旧税法的规定在政策衔接上是统一的、明确的。各级税务机关将认真贯彻执行个人所得税法的相关规定和46号公告，加强税法宣传，认真解答纳税人的咨询和疑问，切实优化纳税服务，做到依法征税。同时，也提醒广大扣缴义务人，要学习并理解好税法的相关规定，依法代扣代缴个人所得税。

（文/郭瑞轩）

工资、薪金所得如何适用新旧个税法的规定

问：工资、薪金所得如何适用新旧个人所得税法的规定？

答：具体来讲，纳税人2011年9月1日（含）以后实际取得的工资、薪金所得，应适用税法修改后的减除费用标准和税率表，计算缴纳个人所得税。而纳税人2011年9月1日前实际取得的工资、薪金所得，无论税款是否在2011年9月1日以后由扣缴义务人申报入库，均应适用税法修改前的减除费用标准和税率表，计算缴纳个人所得税。扣缴义务人应准确理解税法的有关规定，并依法扣缴税款。

问：个体工商户的生产、经营所得如何适用新旧个人所得税法的规定？

答：个体工商户的生产经营所得项目的相关税法规定不仅适用于个体工商户，也适用于个人独资企业和合伙企业的生产经营所得。在计算方法上，个体工商户、个人独资企业、合伙企业2011年9月1日（含）以后的生产经营所得应适用税法修改后的减除费用标准和税率表。

由于新税法的施行时间是在年度中间的9月1日，年终汇算清缴时涉及分段计算应纳税额的问题，需要分步进行：1.按照有关税收法律、法规和文件规定，计算全年应纳税所得额。2.然后计算前8个月应纳税额：前8个月应纳税额=（全年应纳税所得额×税法修改前的对应税率-速算扣除数）×8/12。3.再计算后4个月应纳税额：后4个月应纳税额=（全年应纳税所得额×税法修改后的对应税率-速算扣除数）×4/1。4.全年应纳税额=前8个月应纳税额+后4个月应纳税额。对企事业单位的承包经营承租经营所得也是比照这个计算方法计算缴纳个人所得税。

需要注意的是，这个计算方法仅适用于纳税人2011年的生产经营所得，2012年以后则按照修改后的税法全年适用统一的税率。

问：举例说明个体工商户的生产、经营所得如何缴纳个人所得税？

答：假如，某个人独资企业按照税法相关规定计算出全年应纳税所得额为45000元（其中，个人独资企业投资者本人的减除费用标准，前8个月按2000元/月计算，后4个月按3500元/月计算），则其全年应纳税额计算如下：前8个月应纳税额=（45000×30%-4250）×8/12=6166.67元；后4个月应纳税额=（45000×20%-3750）×4/12=1750元；全年应纳税额=6166.67+1750=7916.67元。

问：新个人所得税法，为什么要对生产经营所得采取分段计算方法？

答：按照个人所得税法规定，生产经营所得是根据一个完整纳税年度产生的实际所得，实行按年计算应纳税额、平时预缴、年终汇算清缴的方法。由于修改后的个人所得税法自9月1日起施行，为使个体工商户、个人独资企业和合伙企业投资者能够切实享受今年后4个月的减税优惠，需要在汇算清缴时对其2011年度的应纳税额实行分段计算。

因此，在根据税法相关规定计算2011年度的应纳税所得额时，涉及个体工商户、投资者个人的减除费用标准应区分前8个月和后4个月，分别按照修改前后税法的规定计算。并在此基础上分段计算应纳税额，即将全年应纳税所得额分别按修改前后税率表对应的税率算出两个全年应纳税额，再分别乘以修改前后税率表在全年适用的时间比例，并相加得出全年的应纳税额。

问：企业新成立时买了一块土地，实际只用了其中的三分之二建造了房屋，企业该如何计算房产税？

答：根据《财政部、国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》（财税〔2010〕121号）第三条规定，关于将地价计入房产原值征收房产税问题，对按照房产原值计税的房产，无论会计上如何核算，房产原值均应包含地价，包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等。宗地容积率低于0.5的，按房产建筑面积的2倍计算土地面积并据此确定计入房产原值的地价。

问：按揭买房发生的利息支出是否计入房屋原值计算缴纳房产税？

答：根据《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2008〕152号）规定，对依照房产原值计税的房产，不论是否记载在会计账簿固定资产科目中，均应按照房屋原价计算缴纳房产税。房屋原价应根据国家有关会计制度规定进行核算。对纳税人未按国家会计制度规定核算并记载的，应按规定予以调整或重新评估。因此，按揭买房发生的利息支出，凡按照国家会计制度规定应该计入房产原价的，则计入原值计征房产税。

注：热点问题解答仅供参考，具体执行以法律、法规、规章和规范性文件的规定为准。

（文/国家税务总局纳税指南编审委员会）

新个税法实施 纳税人缴税需注意“细节”

从9月1日起，新的《个人所得税法》及其实施条例（以下简称“新个税法”）正式实施，纳税人缴纳个人所得税开始执行新的减除费用标准和新的超额累进税率。为了贯彻和落实新个税法，财政部和国家税务总局此前已相继下发通知和公告，对有关具体的执行口径问题进行了明确。

税收专家提醒，虽然总体上都是执行新扣除标准和新的税率表，但以不同方式获得收入的纳税人在具体计算缴纳个税时，在方式方法上仍然有所区别，因此广大纳税人需要特别注意新个税法执行细节方面的问题。

工薪族：8月份工资9月发，也按新标准扣税

钟小姐是北京一家公司财务部的出纳兼办税员，每月10日她都要给公司员工发放上一个月的绩效工资和当月的基本工资，并代扣代缴员工的个人所得税。得知新个税法从9月1日开始执行后，她对9月10日就要发放的员工工资该如何扣缴个税心里没底：这工资里有8月份的也有9月份的，扣个税到底是按新标准还是按旧标准？

钟小姐的担心并非个案。目前，我国各单位工资发放时间不一。有的月初发放当月工资，有的月底发放当月工资；有的月初发放上月工资，有的月底发放下月工资。还有的单位可能每个月发工资的时间都不固定，依具体情况随时调整发放时间，具有很大的灵活性。那么，不同的企业该如何执行新个税法呢？

国家税务总局7月29日的《关于贯彻执行修改后的个人所得税法有关问题的公告》（国家税务总局公告2011年第46号，以下简称“46号公告”）规定，纳税人2011年9月1日前实际取得的工资、薪金所得，无论税款是否在2011年9月1日以后入库，均应适用税法修改前的减除费用标准和税率表计算缴纳个人所得税。

尤尼泰（北京）税务师事务所税收专家表示，“9月1日”这个时间点很重要――9月发9月份的工资当然按新标准扣税，9月发8月份的工资也按新标准扣税。因为，46号公告强调的是纳税人“实际取得”工资、薪金的时间，而不是纳税人取得的工资、薪金的归属期间。按照这一规定，钟小姐所在单位9月10日向员工发放的工资应按照新个税法代扣代缴个人所得税。同样的道理，纳税人在2011年9月1日之后取得的年终奖金，也是适用新个税法规定的税率和扣除标准。

尤尼泰专家认为，以实际取得工资、薪金所得的时间来判断是否应该适用每月3500元的减除费用标准和新税率，这对所有纳税人都是一致的，体现了对所有纳税人的公平原则，有利于平衡纳税人的税负。46号公告的这一规定，符合当前我国各单位每月工资、薪金发放时间的多样性和灵活性的实际情况，也符合工资、薪金所得应纳的税款按月计征的原则。

那么，为节约税款企业是否可以对工资发放时间进行调整呢？尤尼泰专家提醒应谨慎处理。如果某单位将8月份的工资、薪金延迟到9月份发放，尽管可以适用每月3500元的减除费用标准和新税率，但纳税人9月份的工资、薪金也要相应延迟到10月份发放，并以此类推。否则，纳税人9月份就存在同时取得8月份和9月份两个月的工资、薪金所得的情况。如果是这样，按照个人所得税法规定，应将当月的全部工资、薪金合并计算纳税，这样或许在事实上会加重纳税人的税收负担。

个体工商户：2011年度税款计算方法有特例

本次人大常委会修订个人所得税法，在调整工资、薪金个人所得税减除费用标准和税率级距的同时，对个体户的生产经营所得和个人承租、承包经营所得采取了一视同仁的做法。即考虑到个体户、承包承租经营者等生产经营所得纳税人与工薪所得纳税人一样，承担着本人及其赡养人口的生计、教育、医疗、住房等消费性支出，为平衡二者的税负水平，将这类纳税人的必要减除费用标准也提高至每月3500元，并相应调整了生产经营所得税率表。相关内容在财政部和国家税务总局7月29日的《关于调整个体工商户业主 个人独资企业和合伙企业自然人投资者个人所得税费用扣除标准的通知》（财税〔2011〕62号，以下简称“62号文件”）中有详细的规定。

“国家在修订个人所得税法时没有忘记我们个体户，我们感到非常温暖。”在福建省福州市开了一家个体电动车专卖店的杨兵告诉记者。杨兵说，他的专卖店有详细的账本，税务局对他实行查账征收。税负降下来以后，下半年收入肯定要增加一点。但是，今年后4个月究竟该如何计算自己的个人所得税，他表示还不是很清楚。

尤尼泰专家告诉记者，我国税务部门对个体户个税的征收方式主要有两种，一种是查账征收，一种是核定征收。按照税收法律、法规和文件规定，实行查账征收的个体工商户在缴纳个税时一般按年度计算，而不是按月计算。即要先计算其全年的生产经营所得或应纳税所得额，再计算全年应纳税额。因此，像杨兵这样的个体户，平时纳税一般按上一年度纳税情况实行按月预缴，年度终了后再进行汇算清缴。

由于新个税法要求从9月1日开始执行，对于在年度中间出现的政策调整，个体工商户该如何计算2011年度的个人所得税呢？尤尼泰专家表示，46号公告对此作了特别的规定，即采取分段计算税款的方式：9月1日前适用老的减除费用标准和税率表；9月1日（含）后适用修改后的减除标准和税率表。年终汇算清缴分段计算应纳税额时，需要分四步进行：第一，按照有关规定，计算全年应纳税所得额；第二，计算前8个月应纳税额：前8个月应纳税额＝（全年应纳税所得额×原税法的对应税率－速算扣除数）×8/12；第三，计算后4个月应纳税额：后4个月应纳税额＝（全年应纳税所得额×新税法的对应税率－速算扣除数）×4/12；第四，全年应纳税额＝前8个月应纳税额＋后4个月应纳税额。

尤尼泰专家强调，这个计算方法仅适用于2011年的生产经营所得，2012年以后则按照税法规定全年适用统一的税率。“这样操作也是确保个体工商户、个人独资企业和合伙企业能够切实享受到减税优惠。”他说。

尤尼泰专家特别提醒，在计算个体工商户生产、经营所得项目个人所得税时，要特别注意3个问题。

一是实际经营期不满1年的个体工商户取得生产经营所得的个人所得税计征问题。根据新《个人所得税法》第六条规定，个体工商户的生产、经营所得，以每一个纳税年度的收入总额，减除成本、费用以及损失后的余额，为应纳税所得额。所以，当计算实际经营期不足1年的个体工商户的个人所得税时，应先换算成一个整年的生产经营所得后，再寻找适用税率，计算出应纳税款，最后换算出实际的应纳税额。

二是从两处或两处以上取得生产、经营所得的个体工商户个人所得税的计征问题。新《个人所得税法实施条例》第三十九条规定，纳税义务人在中国境内两处或者两处以上取得个体工商户的生产、经营所得，同项所得合并计算纳税。因此，对于在中国境内两处或者两处以上取得个体工商户生产、经营所得的纳税义务人，应先合并其该项目所得后，再按新的费用减除标准和税率表计算个人所得税。

三是税前扣除问题。根据新个税法，个体工商户的经营成本、费用和损失允许在计算应纳税所得额时扣除；个体户向其从业人员实际支付的合理的工资、薪金支出，允许在税前据实扣除；个人将其所得对教育事业和其他公益事业的捐赠可以根据规定凭证按比例在应纳税所得额中扣除。因此，对于那些自有资金较少、从业人员较多、经营场所靠租赁以及经营水平较低的第三产业个体工商户而言，由于成本较高，可扣除的费用多，建议选择建账经营模式，并向税务部门申请实行查账征收方式，个税负担可能相对会轻松一些。

涉外人员：附加减除费用标准降低，总减除费用不变

史密斯先生是北京某外商投资企业的外籍总经理，得知中国开始实施新的个税法，他派秘书懿凡小姐专门到税务部门打听情况，询问税法对“老外”缴个税有哪些变化和调整。

我国对工资、薪金所得纳税人，根据国籍身份实行区别对待政策。即涉外人员缴纳个税时，可以在享受减除费用标准的基础上再享受附加减除费用标准。老税法规定，涉外人员每月在减除2000元费用的基础上再附加减除2800元费用，总减除费用标准为4800元。新个税法规定，涉外人员工资薪金个人所得税附加减除费用标准调整为1300元，加上3500元的减除费用后，其总的减除费用仍为4800元。也就是说，新个税法实施后涉外人员的个税负担没有变化。尤尼泰专家表示，涉外人员总的减除费用标准保持现行4800元/月不变，既缩小了差距，促进了税负公平，也保持了税收政策的连续性。

到底哪些人员属于涉外人员呢？尤尼泰专家介绍，税法规定的附加减除费用适用的涉外人员有4类，一是在中国境内的外商投资企业和外国企业中工作的外籍人员；二是应聘在中国境内的企业、事业单位、社会团体、国家机关中工作的外籍专家；三是在中国境内有住所而在中国境外任职或者受雇取得工资、薪金所得的个人；四是国务院财政、税务主管部门确定的其他人员。其中，第四类人员现行政策也有明确。根据相关规定，华侨和香港、澳门、台湾同胞、远洋运输船员也可参照附加减除费用的规定执行。

值得注意的是，按照7月1日起执行的《社会保险法》第九十七条的规定，外国人在中国境内就业的，参照本法规定参加社会保险。新《个人所得税法实施条例》第二十五条规定，按照国家规定，单位为个人缴付和个人缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、住房公积金，从纳税义务人的应纳税所得额中扣除。因此，今后，外籍人员所在单位已为其缴纳基本社会保险的，其个税也可以在减除4800元后再减除相应的基本社会保险费用后计算缴纳。

尤尼泰税收专家提醒涉外人员，由于社会保险费是以纳税人的年度月均工资薪金为基数按比例计算缴纳的，工资越高缴纳的社会保险费也越多，而涉外人员的工资水平普遍较高，因此在新个税法和《社会保险法》实施后，部分涉外人员的个人所得税负担可能会有较大变化。

（文/刘云昌 陈荣富）

股权置换评估增值应缴个税

最近一家有限公司的境内自然人股东张某咨询，准备将其持有的股权换取另外一家公司的股权。在股权置换过程中，个人原股权评估增值部分是否需要缴纳个税？如果个人此时没有足够的资金纳税，能否等新股份 卖出后再缴税？

笔者针对准备投资的新公司是上市公司与非上市公司，分别分析如下。

投资上市公司时股权增值应缴纳个税

如果拟投资的新公司为上市公司，《关于个人以股权参与上市公司定向增发征收个人所得税问题的批复》（国税函〔2011〕89号）指出，根据《个人所得税法》及其实施条例等规定，南京浦东建设发展有限公司自然人以其所持该公司股权评估增值后，参与苏宁环球股份有限公司定向增发股票，属于股权转让行为，其取得所得，应按照“财产转让所得”项目缴纳个人所得税。根据该文件规定，自然人股东张某以其持有的原公司股权进行评估增值后，将所持股权转让给新的公司，已经构成了自身所持有的股权财产转让，按照财产转让所得课征所得税，以其市场价格换取新的上市公司的股票，属于“股权转让所得”，应按照财产转让所得以评估的市场价减除原投资成本和相关税、费后的余额为应纳税所得额，依照20%的税率缴纳个人所得税。

投资非上市公司股权增值也应缴纳个税

以评估增值的股权换取非上市公司股权是否缴纳个税？《国家税务总局关于非货币性资产评估增值暂不征收个人所得税的批复》（国税函〔2005〕319号）文件规定，考虑到个人所得税的特点和目前个人所得税征收管理的实际情况，对个人将非货币性资产进行评估后投资于企业，其评估增值取得的所得在投资取得企业股权时，暂不征收个人所得税。在投资收回、转让或清算股权时如有所得，再按规定征收个人所得税，其“财产原值”为资产评估前的价值。这个文件是在2005年出台的，当时的背景是为了促进投资市场的发展和繁荣。目前市场形势已发生了较大的变化，因此，《国家税务总局关于公布全文失效废止 部分条款失效废止的税收规范性文件目录的公告》（国家税务总局公告2011年第2号）废止了该文件。上述文件废止后，投资于非上市公司是否纳税当前没有具体规定。

《国家税务总局关于资产评估增值计征个人所得税问题的通知》（国税发〔2008〕115）号规定，个人以评估增值的非货币性资产对外投资取得股权的，对个人取得相应股权价值高于该资产原值的部分，属于个人所得，按照“财产转让所得”项目计征个人所得税。税款由被投资企业在个人取得股权时代扣代缴。但是不知出于什么原因，该文件发文后很快被收回，国税总局网站上已查不到该文件，所以投资于非上市公司是否纳税当前没有具体规定。

依据《个人所得税法》规定，在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满一年的个人，从中国境内和境外取得的，依照本法规定缴纳个人所得税，财产转让所得应纳个人所得税。自然人股东以评估增值的股权换取非上市公司的股权，即自然人股东将持有原公司的股权转让给新公司，而新公司以本公司的股权支付对价。股权置换实质上就是个人以评估增值的非货币性资产即股权，对外投资取得另外一家公司的股权。对个人取得新股权价值高于原股权价值的部分，属于个人所得，应按照‘财产转让所得’项目计征个人所得税。另外，根据《个人所得税法实施条例》第十条：“个人所得的形式，包括现金、实物、有价证券和其他形式的经济利益。所得为实物的，应当按照取得凭证上所注明的价格计算应纳税所得额；无凭证的实物或者凭证上所注明的价格明显偏低的，参照市场价格核定应纳税所得额。所得为有价证券的，根据票面价格和市场价格核定应纳税所得额。所得为其他形式的经济利益的，参照市场价格核定应纳税所得额”的规定，自然人股东取得的非上市公司股权，属于其他形式的经济利益，应按照非上市公司的市场价格确定其应纳税所得额，缴纳个人所得税。

股权变更登记前缴纳个税

《国家税务总局关于加强股权转让所得征收个人所得税管理的通知》（国税函〔2009〕285号）规定：“股权交易各方在签订股权转让协议并完成股权转让交易以后至企业变更股权登记之前，负有纳税义务或代扣代缴义务的转让方或受让方，应到主管税务机关办理纳税（扣缴）申报，并持税务机关开具的股权转让所得缴纳个人所得税完税凭证或免税、不征税证明，到工商行政管理部门办理股权变更登记手续”的规定，自然人股东应在签订股权转让协议并完成股权转让交易以后，按照“财产转让所得”项目缴纳个人所得税，然后到工商机关办理股权变更手续。

综合以上理由，个人旧股换新股，不管其换取的是上市公司股票还是非上市公司的股权，都是一种股权转让行为，都要在完成股权转让交易后办理股权变更登记前，按照财产转让所得缴纳个人所得税。

（文/周长伟 相忠）

（转载自《中国税务报》）

（综合整理余俊娟）