竞业限制补偿收入所涉个人所得税问题解析

2007年6月29日，《中华人民共和国劳动合同法》（以下简称“劳动合同法”）经全国人民代表大会常务委员会第二十八次会议通过（2012年12月28日经全国人民代表大会常务委员会第三十次会议修订），其“亮点”之一，就是首次肯定了竞业限制条款的合法性，同时为了保护劳动者的权益，引入了“竞业限制补偿金”制度。但对于职工取得的竞业限制补偿金，是否应缴纳个人所得税，以及如何缴纳个人所得税，现行税法没有明确规定。本文即对此问题进行分析探讨，以期抛砖引玉于广大专家学者。

竞业限制是用人单位对负有保守用人单位商业秘密的劳动者，在劳动合同、知识产权权利归属协议或技术保密协议中约定的竞业限制条款，即：劳动者在终止或解除劳动合同后的一定期限内不得在生产同类产品、经营同类业务或有其他竞争关系的用人单位任职，也不得自己生产与原单位有竞争关系的同类产品或经营同类业务（百度百科）。

《劳动合同法》第二十三条规定：用人单位与劳动者可以在劳动合同中约定保守用人单位的商业秘密和与知识产权相关的保密事项。对负有保密义务的劳动者，用人单位可以在劳动合同或者保密协议中与劳动者约定竞业限制条款，并约定在解除或者终止劳动合同后，在竞业限制期限内按月给予劳动者经济补偿。第二十四条规定：竞业限制的人员限于用人单位的高级管理人员、高级技术人员和其他负有保密义务的人员。竞业限制的范围、地域、期限由用人单位与劳动者约定，竞业限制的约定不得违反法律、法规的规定。竞业限制期限，不得超过二年。

从上述两条规定中，我们可以“提炼”出《劳动合同法》关于竞业限制及竞业限制补偿金的几条关键性的规定内容：

其一，竞业限制条款的体现形式，为在劳动合同或保密协议中进行书面约定;

其二，竞业限制条款的生效时间，为解除或者终止劳动合同后;

其三，竞业限制补偿金的支付形式，为按月支付;

其四，竞业限制的适用对象，为用人单位的高级管理人员、高级技术人员和其他负有保密义务的人员;

其五，竞业限制期限，为自解除或者终止劳动合同起，不得超过二年;

其六，对于竞业限制条款，用人单位可以与劳动者约定的内容，为竞业限制的范围、地域和期限（最长不得超过二年，下同）、金额标准等几项，而对于竞业限制条款的生效时间、竞业限制补偿金的支付形式等法律有明确规定的内容，劳资双方必须遵守法律的规定，无权另行约定，否则视为无效。

因此，现实生活中，很多用人单位与劳动者约定在日常发放的工资、薪金中包含或随之一起发放竞业限制补偿金，或者约定在解除或终止劳动合同时一次性发放竞业限制补偿金的方式，均不能被认为是法律意义上的竞业限制补偿金，而只能分别作为正常工资、薪金的一部分或解除或终止劳动合同时的一次性补偿金，分别按税法规定计算征收个人所得税。

但对于在解除或终止劳动合同后的一定期限之内按月发放的竞业限制补偿金该如何进行个人所得税处理，现行税法未作明确确定。在一些专业网站及一些专业人士的研究文章中，有如下四种处理观点：

第一种观点，认为劳动者按月取得的竞业限制补偿金应当依据财政部、国家税务总局“关于企业向个人支付不竞争款项征收个人所得税问题的批复》（财税[2007]102号）”中关于“不竞争款项”按照“偶然所得”的规定计算缴纳个人所得税。

这种观点占了较大“市场”，甚至现在还存在在于一些省、市地方税务局网站的“纳税咨询”类栏目中。

财税[2007]102号中所说的“不竞争款项”是指资产购买方企业与资产出售方企业自然人股东之间在资产购买交易中，通过签订保密和不竞争协议等方式，约定资产出售方企业自然人股东在交易完成后一定期限内，承诺不从事有市场竞争的相关业务，并负有相关技术资料的保密义务，资产购买方企业则在约定期限内，按一定方式向资产出售方企业自然人股东所支付的款项。对比《劳动合同法》中关于“竞业限制补偿金”的规定，很明显，不竞争款项产生于资产购买交易行为，而竞业限制补偿金产生于劳动者与用人单位解除或终止劳动关系的行为。仅凭这一点，“不竞争款项”即不能等同于“竞业限制补偿金”。因此，笔者认为第一种观点不成立。

第二种观点，认为企业支付给离职员工的竞业限制补偿金应参照国税发[1999]178号、国税发[2000]77号以及财税[2001]157号等三个文件，按照个人因解除劳动合同取得的一次性经济补偿收入计算应缴纳个人所得税的方法，计算竞业限制补偿金应缴纳的个人所得税。

虽然竞业限制补偿金与一次性经济补偿金都是因为劳动者与用人单位解除或终止劳动合同而产生的，但是《劳动合同法》规定了竞业限制补偿金的支付形式为“按月给予”，实务中采取按月支付的方式，也有利于保证用人单位对劳动者是否履行竞业限制的约定进行监督;同时，《劳动合同法》第五十条第二款也规定：用人单位依照本法有关规定应当向劳动者支付经济补偿的，在办结工作交接时支付。也就是说，企业对解除劳动合同的经济补偿的支付形式是“一次性”。将税法规定的因解除劳动合同取得的一次性补偿金的个人所得税的计算方法“套用”于按月支付的竞业禁止补偿金的应交个人所得税的计算，笔者认为此观点也不成立。

第三种观点，认为应将企业给付的竞业限制补偿金与员工解除劳动合同取得的一次性经济补偿合并纳税。

前文已经述及，竞业限制补偿金为按月支付，解除劳动合同的经济补偿金为一次性支付。员工离职取得经济补偿金时，竞业限制补偿金可能并未开始向劳动者进行支付，根本没办法将此二者合并计税，因此此观点同样是不成立的。

第四种观点，认为对劳动者分月取得的竞业限制补偿金，应由原用人单位按月支付时，按“工资、薪金所得”项目代扣代缴个人所得税;竞业限制期间，劳动者再次任职、受雇的，按月取得的竞业限制补偿金需与再次任职、受雇的工资、薪金所得合并计算缴纳个人所得税，由劳动者于纳税年度终了时，自行办理纳税申报进行汇算清缴，多退少补。

劳动权和自由择业权是《宪法》和《劳动法》赋予每个劳动者的基本权利。但在竞业限制期间，劳动者因竞业限制义务的存在，无法使用已熟知的经验、技能到自己熟知的行业中就业。在这种情况下，劳动者只能取得低于同等专业能力或技能水平的行业薪酬，而竞业限制补偿金在一定程度上就成为劳动者的薪酬“补偿”。

凡事皆有例外。就如同现行税法规定的企业员工退休后按月取得的年金，仍应按工资、薪金所得全额征收个人所得税一样的道理，笔者认为，虽然劳动者按月从原用人单位取得竞业限制补偿金时，已与原用人单位不再存在劳动关系，但竞业限制补偿金作为原用人单位与劳动者之间曾经存在的劳动关系的双方、双向、自愿的“延伸”承诺，理应将其作为一种特殊的工资、薪金，按“工资、薪金所得”计征个人所得税，并与再次任职、受雇的工资、薪金所得合并计算缴纳个人所得税。因此，笔者认同第四种观点。

【案例】陈先生在某软件设计公司上班，作为公司的技术骨干，其近12个月的平均月薪为18000元。20×4年7月31日，因嫌上班地点离家偏远不便照顾家人，决定辞职在离家不远的同城他处另谋工作，按照陈先生与软件设计公司签订的《竞业限制协议》，软件设计公司自8月份起的24个月内，每月向陈先生支付竞业限制补偿金6000元。假设陈先生于9月份顺利入职一家生产性企业的IT部门，进行企业内部网络、办公设备及系统的维护等工作，固定月薪10000元（含应由陈先生个人自行负担的“三险一金”共1450元）。则陈先生该年8～12月份应交个人所得税金额计算如下：

8月份：

软件设计公司支付竞业限制补偿金时，按“工资、薪金所得”代扣代缴个人所得税：

（6000-3500）×10%-105=145（元）

9～12月份每月：

软件设计公司支付竞业限制补偿金时，与8月份相同，每月代扣代缴个人所得税145元;

生产企业支付工资、薪金时，按税法规定每月代扣代缴个人所得税：

[10000-（3500+1450）]×20%-555=455（元）

至年底时，陈先生对9-12月份从两处取得的工资、薪金所得自行申报汇缴个人所得税：

{[（10000+6000）-（3500+1450）]×25%-1005}×4=7030（元）

陈先生9-12月实际缴纳个人所得税：（145+455）×4=2400（元）

则陈先生应补缴个人所得税：7030-2400=4630（元）

作者单位：

徐月娥 仪征上汽赛克物流有限公司

黄国俊 硅湖职业技术学院