基于建造合同的成本管理变化与思考

摘要: 施工企业随着《建造合同准则》在会计核算中的深入推广使用，其合同成本管理就面临着继续创新的内在迫切需要。特别是合同成本在经营与财务交叉环节，如何相互协调与配合，提出了更高的要求。本文围绕《建造合同准则》涉及的成本术语，对原有成本管理模式进行分析；对合同成本管理的方法进行探讨；从而加深合同成本认识，提升成本管理水平。

关键词: 合同成本管理; 《建造合同准则》; 预计总成本;预算总成本;实际总成本

Abstract: the construction enterprise with the construction contract principles "in the accounting of the further promotion, with the contract costs management are in urgent need of continued innovation within. Especially in the contract costs management and financial cross link, how to coordinate each other and cooperate, put forward higher request. This paper focus on the construction contract principles "involves cost terms for the original cost management mode analysis; The method of cost management in the contract are discussed; Thus deepening understanding the contract costs, improve the cost management level.

Keywords: contract cost management; The building contract standards "; The total cost; The total cost of the budget; Actual total cost

中图分类号： TU723.1文献标识码：A 文章编号：

概述：随着《建造合同准则》的出台，在合同成本管理中衍生出一些新术语，这些术语形成了纵横交错的概念混淆和指标叠加，对合同成本管理工作提出了更高的要求。本文从合同实际总成本与财务报表成本的涵义、功能、作用及关系；合同预算总成本与合同预计总成本的涵义、功能、作用及关系这两大方面进行分析和探讨，提出合同成本管理的看法和观点。

随着《建造合同准则》的出台，在合同成本管理中衍生出一些新概念，比如预计总成本、尚需成本等，他们与预算总成本、实际总成本形成了纵横交错的概念混淆和指标叠加，成本数据之间的关系更显得像雾像风又像雨，对合同成本管理工作提出了更高的要求。下面仅就他们的关系和作用进行探讨：

一、合同实际总成本与财务报表成本的涵义、功能及关系

1.合同实际总成本是合同建造初始至结束会计核算的总成本。

合同实际总成本好比经营管理者的里子，是合同完整的实际成本，是最终成本管控水平的真实体现。

2.财务报表成本是会计部门确认的年度成本，是对外部社会公布的业绩成本。

财务报表成本好比经营管理者的面子，该指标直接影响经营管理者的考评结果。它计算的是合同会计管理年度的实际成本，是合同阶段性的成本。

3.二者关系：合同实际总成本=∑全部财务报表成本

二、合同实际总成本和财务报表成本对成本管理的影响

1.财务报表成本对合同成本管理的局限性：

对项目部成本管理考核而言，采用财务报表成本年度考核有它的局限性。表现为不能从合同全寿命期的角度来分析成本管理，容易人为调整合同成本在几个会计年度考核期的成本分配，使合同成本碎片化，这样高层管理者对项目经营者评价易产生年度错觉，使项目合同成本管理有雾里看花之感。它仅适合于法人企业的业绩考核，比如母公司、子公司等。

2.合同实际总成本对成本管理的重要性：

合同实际总成本由于是合同结束后的总成本，因此能够避免人为的进行期间成本调整，非常适合项目部的成本管理考核，这较之有些施工企业对项目部实行会计报表期的成本管理考核更加公平。

例如：有合同期二年的甲合同额1200万元，假如预算总成本与责任总成本相同1000万元（其中第一年700万，第二年300万）。

⑴如按会计管理期间考核（即以财务报表成本为中心的成本管理模式），可能有如下两种情形。

第一种情形是：假如第一年底财务报表主营成本为730万（与之配比的年度合同预算成本700万），为此年底项目部成本超支30万，第一年按规定不能奖励。第二年底财务报表主营成本为320万（与之配比的合同预算成本300万），为此项目部第二年再次成本超支20万，第二年项目部也不能受到奖励。最后的成本管理效果是：该合同成本超支50万元，项目部连续两年不能享受奖励。

假如项目部有追逐利益的强烈动机，只需把成本数据在前后两年稍作期间调整，就会戏剧性的出现第二种情形：假如第一年度财务报表主营成本调整为650万（与之配比的年度合同预算成本700万），则项目部实现成本节约50万，第一年底按规定项目部就能享受到奖励。第二年度财务报表主营成本调整为400万（与之配比的合同预算成本300万），项目部成本超支100万，。第二年度项目部不能享受到奖励。最后的成本管理效果是：该合同成本超支50万元，项目部第一年享受了奖励，第二年未能享受奖励。

这种现象在建筑施工企业成本管理中是否存在，我们不能妄加评判，但是这种以会计期间为中心的成本考核模式，却有着不容忽视的制度漏洞和道德上的操纵空间。

⑵如按合同全寿命管理期间考核如下（以合同全寿命成本为中心的成本管理模式）

依据上例第二种情形，项目部第一年虽然通过人为调整成本而达到成本节约50万，但由于未满足合同全寿命成本期间，故成本考核暂停；第二年成本超支100万，工程结束，成本考核启动，两年合计成本超支50万。

最后的成本管理效果是：合同成本全寿命考核不合格，该项目部不应受到奖励。此法杜绝了财务年度成本报表考核的制度漏洞和道德操纵。

从以上案例不难看出，哪种成本管理模式更加科学，哪种成本考核更加公平合理就一目了然，同时也凸显了合同实际总成本对成本管理的重要性。

三、合同预算总成本与合同预计总成本的涵义、功能及关系

1.合同预算总成本是在设计图纸范围内，预设并算定投入工程实体所需的经济资源总标准。

合同预算总成本好比是成本管理的钢卷尺，在一定时期总值是不变的，其上的刻度（图纸实物量）和刻度单位（内部定额单价）也基本固定不变。它是主动形成并警示合同成本，属于合同成本管理的一种微观手段。

2.合同预计总成本是在合同履约范围内，预备并计足工程实体所需的经济资源总金额。包含合同开工前的进场准备和竣工后的收尾及质保期的维护。

合同预计总成本好比经营管理的温度计，随环境变换总值可变，其功能就是实时动态显示。它是被动形成并显示合同成本，属于合同成本管理的一种宏观手段。

3.二者关系：合同预计总成本=合同预算总成本±项量价风险因素调差

四、合同预算总成本与合同预计总成本对成本管理的影响

在实际工作中，容易把预算总成本理解为预计总成本，把二者等同起来，或把前者作为后者的替代指标。殊不知二者内涵有着截然不同的含义，其即有区别又有联系，各自发挥着不同的作用。

1.合同预算总成本特点是一旦确定就轻易不变，性质是刚性的成本预算标准，目的是服务成本管理考核，是成本管理的微观手段。

预算总成本好比是钢卷尺，作用之一是项目合同责任成本的“标准”，是管理者的成本意志体现，是执行者的成本紧箍咒，不随环境变化而改变；作用之二是预算成本与实际成本的“比较”，通过比较从而找出差距（异），进而不断采取成本调控措施；作用之三是成本管理“考评”，考核和评价成本管理结果（非过程）的好坏。预算总成本在合同初始、期间、结束时，其数据始终静态不变。

例如：某合同额1000万元，预算成本800万元，为简化，假设项目部责任成本也为800万元，这就意味着项目部在实际成本支出时，应当以此数为上限加以控制，否则项目结束后成本管理失败。800万元好比一把不再调整的尺子，时时刻刻衡量者项目部的成本管理水平。

2.合同预计总成本的特点是随着市场价格风险因素的变化而刷新，性质是弹性的成本预先贮备，目的是服务财务收入核算管理和成本宏观管控。

预计总成本好比是温度计，其忠实的显示着内部管理风险及外部市场风险因素对成本的影响。作用之一是作为会计成本进度百分比计算的指标“基数”；作用之二是预计成本的“显示”，实时动态显示项目合同完整的预计成本；作用之三就是尚需成本的“刷新”，为了准确核算会计收入，预计总成本要根据内部管理风险及外部市场风险因素变化不断的刷新，并通过成本进度百分比配比计算收入。

例如：合同期初合同总收入1000万元，合同预算总成本800万元，假如合同初始预计总成本也为800万元。

合同期间由于内部质量管理漏洞造成质量返工20万元，同时由于材料市场出现异常波动，对合同后期材料预判将大幅涨价50万元，此时合同预计总成本应及时刷新为800+20+50=870万元，但是合同预算（责任）总成本800万元不变；

合同期末工程结束，合同实际总成本970万元，此时合同预计总成本刷新为｛870+（970-870）｝=970万元，必须体现这一步，否则成本进度百分比将不为100%（会计收入核算时要用）。

从本例成本管理案例看出：

合同预算总成本的管理轨迹是，从工程期初开始“预设成本标准800万”，到工程期间“保持成本标准800万”，再到期末工程结束“保持成本标准800万并显示与实际成本970万的差异170万”；

合同预计总成本的管理轨迹是，从工程期初开始“预见成本结果800万”，到工程期间“动态刷新尚需成本后变为870万”，再到期末“与实际成本完全吻合970万”

从以上理论及实务分析可看出，合同预算总成本与合同预计总成本对成本管理的影响是不同的，他们服务的对象不同，一个服务成本预算，一个服务财务核算；他们服务目的不同，一个解决成本管理考核，一个解决收入确认时的进度百分比计算。

注：文章内所有公式及图表请用PDF形式查看。