基于成本收益视角

摘要：内部控制治理效率与成本收益之间有着复杂的关系。本文基于成本收益的视角对内部控制治理效率进行了研究，通过内部控制与公司治理的关系阐述了内部控制的意义，根据函数推演论证了内部控制治理效率与边际成本、边际效益之间的关系，并就如何建构合理有效的内部控制制度进行了深入思考。

关键词：成本效益;内部控制;内部控制治理效率

现代公司制度的建立要求公司不断加强内部控制制度建设，这是公司治理的重要内容，也是实现公司经营效益的重要条件。一方面，公司为降低经营风险而实施内部控制，须投入一定的成本;另一方面，内部控制的实施又会减少经营风险带来的损失，间接增加公司收益。因此，基于成本收益的视角，内部控制治理效率与公司经营效益之间有着微妙的关系，如何确定内部控制治理效率、获得最大经营效益是公司经营管理者面临的重要课题。

一、内部控制与公司治理的关系分析

（一）内部控制与公司治理的联系

在公司治理中，内部控制始终扮演着进行内部管理监测的角色，是公司治理的重要内容;而内部控制的高效运行又离不开有效的公司治理，公司治理是内部控制的作用得以实现的基本条件，它能够为内部控制的运行提供良好的制度环境。因此，二者是相辅相成、不可分割的，这具体体现在以下几个方面。

首先，内部控制和公司治理具有思想同源性。内部控制与公司治理虽然在生成背景上存在一定差异，并且有着各自的运行目标，但它们在本质上具有极大的相似性，即同时具备思想同源性。如果委派关系成为现实，内部控制和公司治理都以不丧失控制的授权为根本诉求。因此，实现内部控制和公司治理的有效对接因思想同源性而具备更多的可能性。

其次，公司治理影响内部控制作用的发挥。当且仅当一个公司拥有较为良好的公司治理环境时，该公司的内部控制系统的功能方能有效发挥，信息披露的真实性会大为提高，公司的经营状况也会因此而得到很大提升;与之相反，如果公司的治理环境不完善，公司治理结构不健全，那么内部控制将很难收到成效，无论该公司的内部控制制度如何完备，都无法避免流于形式的结局，公司运营状况受其影响而难以改善。

最后，内部控制和公司治理都涉及内部牵制。起初，内部控制与内部牵制的内涵大同小异，随着内部控制研究和实践的深入和发展，内部控制成为了一套完整的系统，但内部牵制对内部控制来说仍然有特殊的意义，它既是内部控制的重要内容，也是其运行的基本原则之一。而实现公司董事会、经理、监事会等公司构成主体之间的良性牵制和制衡关系是公司治理的主要目标，所以，广义的内部控制与公司治理是包含与被包含的关系。

（二）内部控制与公司治理的区别

当然，内部控制和公司治理并不完全相同，二者有许多区别。第一，二者存有先后顺序的不同。内部控制的权责有限，对最高管理者没有约束的权利，内部控制的运行需满足一个基本前提，即股东、董事会、经理、监事会等公司构成主体的权责和利益已被明确，公司治理实现了它们之间的有效牵制，此时董事会和经理为有效履行委托责任，需要加强对次级管理者以及普通员工的监督管理，内部控制便可发挥其作用。

第二，须遵守的规定和原则不同。公司治理以法律为准绳，证券监督法规、公司法是约束公司治理的主要因素，且这些要求都是强制性的、明文规定的;与公司治理不同的是，内部控制属于公司内部管理的范围，不受具体法律直接的、严格的约束，仅仅被要求依照某些法规或原则做好公司内部控制的制度建设。

第三，二者在目标上存在一定的区别。公司治理以实现对公司各主体的监督、激励和制衡为目标，并致力于不断建立和完善与之匹配的治理机制，以更好地实现公司所有者、管理者和其他利益相关者的平衡关系，实现公司各主体权责和利益对待是其工作重心;而内部控制以提高公司经营效率为目标，与企业的经营目标更为

一致。

二、内部控制治理效率的成本收益研究

内部控制治理效率的提升会直接造成内部控制成本的增加，而公司的经营风险会随之下降，经营损失会降低，该规律用L=Ltmrq这一公式来表示，而我们用C=Aeq+kq-k这一公式来表示内部控制治理效率与内部控制总成本之间的关系，根据这两个公式来进行内部控制边际成本和内部控制边际效益的分析。

（一）内部控制治理效率的边际效益

我们把减少的风险损失视为内部控制的收益，所以，若内部控制治理效率为1或未实施内部控制时，公司经营风险损失为Lq;内部控制实施后，当内部控制治理效率为q时，公司风险损失为L=Ltmr，实施内部控制的收益用Y表示，则公式为：Y=Lq-L=Ltmrq。之后，求Y关于q 的导函数，则Y（q）=-LtmIn（r）rq，其中，Y（q）是内部控制边际收益，m是一段时间里的业务笔数，q是内部控制治理效率指数，Lt为未复合控制环节时经营风险损失事件的平均损失，r是未复核控制环节时的错误概率。由该公式可知，因为r小于1，内部控制边际效益与内部控制治理效率呈负相关，即后者的提升会造成边际收益的下降。

（二）内部控制治理效率的边际成本

若内部控制边际成本以C（q）来表示，根据内部控制总成本与内部控制治理效率关系公式，可以得到C（q）的计算公式。由C=Aeq+kq-k求C关于q的导数，可知C（q）=Aeq+k，其中，k是基本业务处理环节人次与处理环节人次之积，是一个常量;A也是常量，表示没有控制环节时的平均间接成本;q表示内部控制治理效率。由该公式可知，因为e大于1，内部控制边际成本与内部控制治理效率之间是正相关的关系，前者会随内部控制治理效率的增加而提升。

三、基于治理效率的内部控制制度建构的思考

（一）内部控制应贯穿于公司治理全过程

内部管理控制和内部会计控制是内部控制最为重要的两个方面，其中又以内部会计控制的作用更为突出，这给人们造成了财务部门主管内部控制的错觉，而实际上，科学的内部控制制度应与公司治理结构对接。股东大会、董事会、经营者层、监事会的利益分配、权责划分和相互间的监督、激励制衡机制是公司治理结构的主要内容;内部控制的存在与之相关，经营者层和董事会以维护公司财产为考量，为实现经营目标，为使内部信息流、物质流、资金流有效流动，为完成受托责任，因而逐步建立和完善具有控制作用的各项制度和措施。因此，内部控制有利于提升公司治理效率，有利于优化公司治理结构。

（二）寻求内部控制治理效率最优点，实现经营效益最大化

根据边际效益等于边际成本，公司可运用实施内部控制的成本、效益与内部控制治理效率的关系，寻求内部控制治理效率的最优点。由此可见，公司内部控制的实施有其必要性，但这并不意味着内部控制治理效率越高越好。公司应确定最优内部控制治理效率，以此为基础展开内部控制体系的构建，从而实现公司经营效益的最大化。为保证公司效益，应尽力避免内部控制的过度或不足。为达到内部控制效果的最优化，公司应当展开对各项数据和资料的搜集和整理工作，根据这些数据和资料建立内部控制效益与成本的函数，根据边际收益等于边际成本，寻求内部控制最佳效率的区间范围。

（三）内部控制有其存在的必要性但不可完全依赖

内部控制对公司治理必不可少，要充分结合公司的规模大小、组织形式、员工素质以及企业文化等因素，建立适合公司自身现状、符合公司经营目标的内部控制制度，要以成本效益为原则，对内部控制措施进行逐项研究，减少不恰当的内部控制措施。虽然内部控制对提高公司治理效率有很大的提升作用，是公司治理的有效手段和重要保障，但二者并不等同，内部控制无法实现公司治理的所有目标，合理而有效的内部控制也不一定能够带来公司治理效率的大幅提高，内部控制并非公司治理的唯一内容，不应过分依赖内部控制而忽视了公司治理的其他内容。在公司经营管理的现实中，公司内部控制并不能如函数的计算那样精确，它受到来自多方面的不确定因素的影响，因而使内部控制治理效率维持在最优区间内，甚至一些经营风险也无法有效避免，这给公司经营造成了很大的不利影响，公司应积极采取其他措施，与内部控制措施配合，共同降低公司经营的风险。

四、结束语

内部控制与公司治理不可分割、相辅相成，有效的内部控制措施能够带来公司治理效率的提高。基于成本收益的视角，内部控制治理效率的增加会带来内部控制边际收益的下降和内部控制边际成本的上升，因此，公司应搜集大量数据和资料，建立相关函数，寻求对公司经营最有利的内部控制治理效率区间，并以此为基础建构内部控制制度。

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