基于ERP的作业成本经营模式探讨

ERP是基于计算机技术的发展，运用现代管理思想，将企业的物流、资金流和信息流纳入管理范围，对企业的人力、资金、材料、机器设备、信息等资源进行整体优化，以最大限度地利用企业现有资源获得最大经济效益。它是管理技术与现代信息技术的有机结合，是在物料需求计划、制造资源计划基础上，融入面向供应链的管理思想，形成对企业资源进行集成的信息管理系统。

一、成本经营的内涵

随着全球开放市场的形成，客户需求日趋个性化，导致企业所面临的市场环境和制造环境发生了根本性变化，促使企业生产方式由大批量生产向单件、小批量、个性化生产方式转变。在这种情况下，企业必须改变观念，把原先的被动成本管理变为主动成本管理，进行现代意义上的成本经营，从而在市场中获得竞争优势。所谓成本经营是指企业从管理的角度考虑，把成本作为一个动态的基本要素，从其发生、发展、实现（或补偿）等环节出发，对其进行综合设计、开发和运作，从而以合理的成本向社会提供优质产品和服务的过程。从职能上看，成本经营包括成本预测、成本决策、成本核算、成本分析和成本控制；从管理上看，成本经营强调将重心由成本控制转向成本预测，把产品设计阶段的成本管理作为重中之重。

二、ERP系统下的三种成本经营模式

（一）主动成本控制模式。主动成本控制是指企业依据市场和竞争的需求，参照市场上同类产品价格和平均利润，先于产品的生产加工过程有目的地制定目标成本，并通过事前计划―事中控制―事后核算，有目的地分解目标成本指标，并作用于生产经营的每个环节，对成本进行超前的控制和约束，适时地进行成本核算和分析，将成本因素作为一个主要因素与时间因素共同作用于生产经营全过程，并最终通过成本核算实现反馈，形成一套完整有效闭环的成本控制系统，实现全员、全过程、全方位的管理集约化。

（二）标准成本模式。标准成本体系是指企业在成本发生前，通过对历史资料的分析研究和反复测算，制定出未来某个时期内各种生产条件（如生产规模、技术水平、生产效率等）处于正常状态下的标准成本，以此作为成本控制的依据和基础；在成本发生过程中，再将实际成本与标准成本进行对比，记录产生的差异，并作适当的控制和调整；在成本发生后，对实际成本与标准成本的差异进行全面的分析研究，发现问题，解决问题，并制定新的标准成本。

（三）作业成本模式。作业成本法（ABC法）是指以生产产品或提供劳务所进行的作业为成本归集的中心点，将成本归属到各项作业，再经由作业将成本归属到产品或劳务的一种方法。其核算的核心思想是：作业消耗间接资源，产品消耗作业；生产导致作业的发生，作业导致间接费用或间接成本的发生。

传统的成本核算，是把当期发生的费用汇集以后，按照统一的分摊单位，如当期发生的总工时，或当期实现的总销售量，把总费用分摊下去，然后按照各个加工中心核算出的分配率，再根据各种物料占用不同加工中心的资源数，核算成本计入商品成本。这种方法在人工生产占主要地位的情况下是合理的，但在间接费用比重不断上升的今天，采用这种方法将造成核算错误、产品成本失控。例如，生产准备，每一次生产不同种类的产品，都要调整一次生产线，因此所耗费的资源决定于产品种类多少，而不是产品的数量。若按产量计算，会造成成本高估或低估，因此不能再根据产品的人工工作时间或销售量来决定分摊间接费用。

ERP系统中提倡的作业成本核算法，其独特之处在于它以作业为中心，并视之为基本的成本对象，利用作业成本计算系统汇总生产过程中所有的作业活动成本，利用不同作业工具分配到产品中去，进而确定产品的成本。与传统的成本核算方法比较，ABC法很好地解决了间接费用的分摊问题，使成本计算更加准确，能够给管理者提供更有用的成本信息，能够帮助管理者利用其提供的资料评价不同的产品设计方案，实现产品成本的最优控制。

三、作业成本法在我国的应用及存在的问题

作业成本法于1995年传入我国，专业杂志有大量介绍作业成本法的文章、评价以及案例，但作业成本法到今天为止在我国还仍然处于宣传阶段，只有极少数企业真正的将此方法完全应用于成本控制过程，主要原因有：作业成本法太复杂；采用作业成本法的收益不确定；缺少经验；员工不熟悉；实施费用过于高昂。面对困难，仍有企业尝试着采用ABC法，尤其是在上ERP系统的企业中，更是大力倡导采用作业成本法，这又是为什么呢？我们从下面这个例子就可以得出结论：

某机械厂是典型的国有企业，以销定产、多品种、小批量生产模式。传统成本法下制造费用超过人工费用250%，成本控制不力。为此，企业决定实施作业成本法。

根据企业的工艺流程，确定了24个作业，以及各作业的作业动因，作业动因主要是人工工时，其他作业动因有运输距离、准备次数、零件种类数、订单数、机器小时、客户数等。通过计算，发现了传统成本法的成本扭曲：最大差异率达到46.5%。根据作业成本法提供的信息，为加强成本控制，针对每个作业制定目标成本，使得目标成本可以细化到班组，增加了成本控制的有效性。通过对成本信息的分析，发现生产协调、检测、修理和运输作业不增加顾客价值，这些作业的执行人员归属一个分厂管理，但是人员分布在各个车间。通过作业分析，发现大量的人力资源冗余。根据分析，可以裁减一半的人员，并减少相关的资源支出。分析还显示，运输作业由各个车间分别提供，但是都存在能力剩余，将运输作业集中管理，可以减少三四台叉车。

我们可以看出，ABC法相对于传统成本法的优势还是非常明显的，采用ABC法不仅可以合理分配直接费用和间接费用，更能找出企业中存在的资源浪费问题，从而提高企业效率和竞争力。ERP系统的根本目标亦在于规范企业业务流程，整合企业资源，提高企业效率，因此，我们提倡在ERP系统下采用ABC法。

在具体的实施过程中，我们还应该注意以下几个问题：

1、作业成本法是作业成本管理的核心部分，其目的并不仅仅在于计算出产品成本，还在于计量各种作业耗用资源的成本，本质上是计量分析资源的流动。

2、实施作业成本法应遵循成本―效益原则，任何一个成本系统并不是越准确就越好，关键还须考虑其成本。作业成本法增加了大量的作业分析确认、记录和计量，增加了成本动因的选择和作业成本的分配工作，支付成本增大，作业成本库的选择，要使成本―效益平衡。

3、作业成本法存在一定的主观性，如在作业的确认、成本动因的选择和同质成本库的确认上，不同的会计人员会有不同的结果。这种主观随意性有时会带来与实际较大的偏差。

4、作业成本法是一种新的完全成本制度，拓宽了成本的计算范围，产品成本包括以前不能追溯的期间费用，计算出来的成本指标值比按传统的完全成本法计算的结果差异大，实施时应注意与现行成本制度的衔接和融合。

5、实施作业成本法必须取得企业最高层领导和有关部门领导的认可和支持，做好全体员工培训，提高全员成本意识，避免和消除无效作业，消除实施过程中所产生的各种人为因素阻力，以降低成本和提高效率，这是作业成本法的精髓。

四、结语

本文所讨论的ERP环境下企业作业成本法经营模式，尤其是可以帮助企业优化成本控制流程，通过ERP系统把有限的资源有效利用，获得最大的效益，减少大量繁琐的日常核算工作，并能更加精准的确定产品成本。ERP的实施是一个长期的过程，其效果是慢慢显现出来的，利用ERP系统使人、财、物、供、产、销全方位科学高效集中管理，它的成功实施必将极大提高企业的竞争力，使企业的成本控制更上一个台阶。