实际利率法在会计教学实践中的思考

摘要：我们在学习财务会计的过程中会发现实际利率法在会计实务中的应用是非常广泛的。而涉及实际利率法的账务处理更是令很多学习者难以理解，每当遇到这个问题，总是觉得困惑，甚至出现厌学情绪，而各大教材、参考书也没有给出一个统一的解法，针对这种情况，本人在教学实践中，发现了其中的一些规律，认为实际上是共性的问题，通过引用案例加以阐述实际利率法的具体运用，使初学者更易掌握实际利率的核算方法。

关键词：实际利率法；摊余成本；利息调整

中图分类号：G712 文献标志码：A 文章编号：1674-9324（2012）07-0204-02

根据我国《企业会计准则22号——金融工具确认和计量》第十四条规定，实际利率法是指按照金融资产或金融负债的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。实际利率法中的实际利率，是指使某项资产或负债的未来现金流量现值等于当前公允价值的折现率。实际利率法是从财务管理的角度提出来的一个概念，原来财务利息费用没有考虑资金的时间价值，采取的是按年限或者月份平均分摊的办法。实际利率法与直线法最大的区别在于实际利率法引入了货币时间价值的概念，使每一期的摊销金额、摊余成本更加准确地计量。采用实际利率法计量产生的摊余成本就是未来现金流折现到当期的现值（即借款的本金），体现了货币的时间价值。因此，采用实际利率法核算能切实提高会计信息的可靠性和相关性。

一、在应付债券、金融资产及贷款核算中的运用

1.应付债券及可转换公司债券核算中的运用。根据《企业会计准则17——借款费用》准则，借款存在折价或溢价的，应当按照实际利率法确定每一会计期间相应摊销的折价或者溢价的金额，调整每期利息金额。在实际利率法下，企业应当按照期初摊余成本乘以实际利率计算确定每期借款利息费用，利息调整应在债券存续期间内采用实际利率法进行摊销。

【例题】甲企业于2006年1月1日发行5年期公司债券，面值为100万元公司债券，发行价格为107.43万元，票面利率为10%，每年年末支付利息，到期一次还本。发行债券所得款项用于补充企业流动资金。实际利率8%。要求：（1）编制摊余成本计算表；（2）对有关业务进行账务处理。

注：实际利息（b）＝期初摊余成本（a）×实际利率

期末摊余成本（d）＝期初摊余成本（a）＋实际利息（b）－现金流出（C）

（2）根据以上资料，甲公司的账务处理如下：①2006年1月1日发行债券。借：银行存款 1，074，300 贷：应付债券——面值 1，000，000 应付债券——利息调整 74，300。②2006年12月31日计算利息费用及支付利息时。借：财务费用 85944 应付债券——利息调整 14056 贷：应付利息 100，000 借：应付利息 100，000 贷：银行存款 100，000。③2007年12月31日计算利息费用及支付利息时。借：财务费用 84820 应付债券——利息调整 15180 贷：应付利息 100，000 借：应付利息 100，000 贷：银行存款 100，000。④2008年、2009年、2010年12月31日计算应付利息的账务处理同2007年。2010年12月31日归还债券本金及支付最后一期利息费用：借：应付利息 100，000 应付债券——面值 1，000，000 贷：银行存款 1，100，000。

2.持有至到期投资、可供出售金融资产及贷款核算中的运用。根据《企业会计准则22——金融工具确认和计量》规定持有至到期投资、可供出售金融资产的债券、贷款都应当按照公允价值进行初始汁量和摊余成本进行后续计量。

【例题】乙公司2006年1月1日购入甲公司于2006年1月1日发行的5年期公司债券，作为持有至到期投资。该债券票面金额为100万元，票面利率为10%，实际利率8%，乙公司实际支付107.43万元。该债券每年付息一次，最后一年还本金并付最后一次利息，假设乙公司按年计算利息。要求：编制摊余成本计算表；对有关业务进行账务处理。

（1）摊余成本计算表见表一。（2）相关会计处理如下：①2006年1月初购入时。借：持有至到期投资——成本 1，000，000 ——利息调整 74，300 贷：银行存款 1，074，300。②2006年12月31日计算应收利息。借：应收利息 100，000 贷：投资收益 85，944 持有至到期投资——利息调整 14，056 借：银行存款 100，000 贷：应收利息 100，000。③2007年12月31日计算应收利息。借：应收利息 100，000 贷：投资收益 84，820 持有至到期投资——利息调整 15，180 借：银行存款 100，000 贷：应收利息 100，000。④2008年、2009年、2010年12月31日计算应收利息的账务处理同2007年。⑤2010年收回本息。借：银行存款 1，100，000 贷：持有至到期投资——成本 1，000，000 应收利息 100，000。

二、在分期付款购买资产和分期收款销售核算中的运用

这种方法同样适用购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的分期付款购买固定资产与分期收款销售商品的账务处理上，这二者是同一问题的两个方面，前者是站在购买方的角度，后者是站在销售方的角度来进行账务处理的。

1.在分期付款购买资产业务核算中的运用。根据《企业会计准则第1号——存货》《企业会计准则第4号——固定资产》《企业会计准则第6号——无形资产》中的规定：企业购买材料、同定资产、无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，即未确认融资费用直当按实际利率法分摊，分摊率就是计算现值时的折现率。

【例题】假定甲公司2007年1月1日从乙公司购入不需要安装的一套大型设备作为固定资产使用，该设备已收到。购货合同约定，设备的总价款为100万元，分5次于每年12月31日等额支付。若甲公司在购买当日支付货款，只须付800 000元即可。企业选定的折现率为7.93%，假定不考虑其他因素。总价款与现值的差额＝100－80＝20（万元）编制会计分录。①借：固定资产 800，000 未确认融资费用 200，000 贷：长期应付款 1，000，000。