由一例变更验资业务引发的思考

中图分类号：F275 文献标识：A 文章编号：1009-4202（2011）11-000-01

摘 要 本文通过案例介绍了注册会计师进行变更验资时应关注的事项。

关键词 注册会计师 变更验资 关注事项

2006年新《公司法》的实施及《工商管理登记条例》的出台，对注册会计师验资提出了新的要求。

甲公司是由三名自然人股东以货币出资组建，成立时注册资本100万元，现在有一名股东要将其持股份等值转让给其他两名股东，根据工商登记管理条例的规定需要进行验资。在审验过程中，我们通过索取甲公司的近期会计报表和相关会计资料，并对其中的数据及勾稽关系进行分析，验证。我们发现甲公司“现金”科目余额达到80余万元，且注册会计师无法进行现金盘点。因此我们综合考虑风险因素拒绝了本次验资业务。

一个月之后，甲公司又找到我所，要求进行需要增加注册资本400万元的验资，且提供了前次股权转让的其他会计师事务所出具的验资报告。

针对上述业务，我们进行了细致研究分析，出现两种意见。

意见一认为：注册会计师应仅对本期增加的注册资本进行审验，并出具报告，相应承担的责任也只是本期增加额。其依据为公告第十一条指出：“变更验资的审验范围一般应限于被审验单位注册资本和实收资本（股本）增、减变动情况有关的事项。增加注册资本时，审验范围包括与增资相关的出资者、出资金额、出资方式、出资比例、出资期限、出资币种及相关会计处理等。”尤其是第二十条：“如果出资者分期缴纳注册资本，注册会计师仅对本期注册资本的实收情况发表审验意见。”因此觉得注册会计师只需对当期的注册资本的实收情况负责，以前各期的抽资与否和本期注册会计师无关。于是，注册会计师便对企业以前的注册资本实收情况不予关注，对资金不实情况视而不见，仅按实务公告要求在报告说明段中说明审验以前注册资本的会计师事务所名称及其验证情况。

意见二认为：注册会计师不应对本期增加的注册资本进行审验，并出具报告，根据公告第十四条：“对于分期出资或变更注册资本，注册会计师在审验时应当关注被审验单位以前的注册资本实收情况。”可见，注册会计师对被审验单位以前的注册资本实收情况同样负有责任。在验资报告里着重提出了“截止××年×月×日，连同本次实收资本，××公司的累计注册资本为××万元”这一句话，这无疑要求执行本次验资的注册会计师应对该截止日止被审验单位以前的注册资本实收情况进行审验，并承担相应的责任。

经过分析，我们认为第二种意见风险把握比较精准，也不会给注册会计师留下隐患。对甲公司而言，其前次股权转让验资报告尽管有其他会计师事务所给予出具，但其存在严重瑕疵，故我所放弃本次增资业务。

从上述验资实例给我们带来一个启示，在对已成立企业进行增加注册资本验资时，不仅要审验本期注册资本实收情况，还要审验以前注册资本的实收情况。同时重点关注以下几个方面：

1、查阅被审验单位前期验资报告及以前的注册资本实收情况；

2、关注被审验单位与其关联方的有关往来款项有无明显异常情况；

3、查阅近期财务报表和审计报告，关注被审验单位是否存在抽逃前期出资现象；

4、关注被审验单位是否存在由于严重亏损而导致增资前的净资产小于实收资本的情况。

实施审验程序时特别要注意几下几种企业存在漏洞的方面：

（1）个别企业利用银行内部管理制度的漏洞。由于各商业银行有一套自身的内部管理制度，各个银行对于提供对账单这一程序有不同的内部规定。笔者遇到的大多数银行都规定银行对账单需隔日获取，但个别银行却因为种种原因，可在当日即提供对账单。尤其是一些银行对于大客户企业提出的种种不合理要求，出于无奈，也就满足了他们的要求。笔者曾遇到过一家大型公司，要求增资600万元，缴款那天下午，依据收款凭证注册会计师亲自在银行获取了回函，同时要求企业提供了该账户的对账单。出于谨慎，注册会计师去电向银行提出询问，了解到该企业下午3点钟取得对账单后，随即于3点30分取出了600万的存款。也就是说在注册会计师撰写报告时，该项增资款已被抽逃！所幸笔者拒绝出具此项验资业务的报告，避免了一份虚假报告的产生。

（2）企业利用多个银行开户，在内部转移资金。由于一般企业银行开户都较多，有的企业就取出A账户的存款，存入B账户作资本投入，并向事务所提供B账户的对账单。单纯从B账户上看，收款凭证、对账单、银行回函均相符，其实这笔资本金的投入只是该企业的一个内部资金转移。

（3）利用银行余额对账单隐藏资金的实际往来。个别企业通过从A账户取出存款，再存入同一账户，在提供对账单时，企业并不提供明细对账单，而只提供余额对账单。从银行余额看，当日余额必定大于等于增加前的注册资本，注册会计师也容易为表象所迷惑，误以为A账户中确实有投资款注入。

（4）关注被审验单位是否建账，对公司发生的经济业务是否真实、完整地予以记载；

（5）重点关注被审验单位货币资金中的“现金”科目，是否真正账实相符；

（6）重点关注被审验单位“其他应收款”科目中有无单位股东的往来款项，核实其执行用途；对关联方的往来情况也要特别予以关注；

（7）关注被审验单位的实物资产，包括存货、固定资产等。

综上所述，注册会计师仅从相关业务来审验，很难发现企业的虚假出资问题，尤其是在一些误区所列情况下，注册会计师由于不审查企业的账面情况，很容易被企业所蒙蔽，而出具了虚假的验资报告。