浅议视同销售货物的会计处理

摘 要：企业会计准则和税法对视同销售货物的行为，在会计核算上确认为销售收入存在不同的处理方法。本文根据企业会计准则及增值税暂行条例实施细则的有关规定，对视同销售货物行为进行性质区分并作相应的会计处理。

关键词：视同销售行为 企业 会计准则

视同销售行为需要分析其业务的实质，以判断是会计销售行为还是应税销售行为。现在主要解决两个问题：一是视同销售业务收入的确认标准，二是如果要确认收入，怎样进行确认和计量。

《增值税暂行条例实施细则》规定视同销售行为有八种：（1）将货物交付他人代销；（2）销售代销货物；（3）非同一县（市），将货物从一个机构移送他机构用于销售；（4）将自产或委托加工的货物用于非应税项目；（5）将自产、委托加工或购买货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；（6）将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；（7）将自产或委托加工的货物用于集体福利或个人消费；（8）将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。

《企业会计准则》商品销售收入需同时满足下列五个条件时才予以确认：企业己将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对己售出的商品实施有效控制；收入的金额能够可靠计量；相关经济利益很可能流入企业；相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。针对企业会计准则和增值税暂行条例实施细则对视同销售收入的认定不同，现对视同销售业务的会计核算谈谈我的看法。

上述（1）（2）两种代销按实质分为视同买断和收取手续费两种。视同买断代销商品是指委托方和受托方签订合同或协议，委托方按合同或协议代销的货款，实际售价由受托方自定，实际售价与合同或协议价之间的差额归受托方所有。如果委托方和受托方之间的协议明确标明，受托方在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与委托方无关。委托方和受托方之间的代销商品交易，与委托方直接销售商品给受托方没有实质区别，在符合销售商品收入确认条件时，委托方应确认相关销售商品收入。

如果委托方和受托方之间的协议明确标明，将来受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，或受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿。委托方在交付商品时不确认收入，受托方也不作购进商品处理，受托方将商品销售后，按实际售价确认销售收入，并向委托方开具代销清单，委托方收到代销清单时，再确认本企业的销售收入。

收取手续费方式，委托方在发出商品时通常不应确认销售商品收入，而在收到受托方开出的代销清单时，能够确定受托方销售商品的数量、金额，因此确认销售商品收入；受托方应在商品销售后，按合同或协议的约定计算确定收取的手续费确认为收入。会计准则与税法无差异，确认收入并缴纳增值税。

上述（4）内容企业将自产的产品用于工程项目，产品的所有权并未改变，存在形式改变，并且由企业享有继续管理和控制权，因此虽然其他三个条件同时满足，但不能确认收入。

例1：某上市公司（一般纳税人，下同）2012年5月将自己生产的产品用于在建工程项目，该产品的生产成本为10万元，计税价格为20万元，产品的增值税税率为17%。

会计处理如下：

借：在建工程134000

贷：库存商品100000

应交税费――应交增值税（销项税额）34000

上述（5）内容企业将原定用于生产的原材料（或者生产的产品）对外投资，因为投资是有风险的，投资后相关经济利益流入企业的金额并不确定，虽然同时满足其他四个条件，但不能确认收入。

例2：某上市公司以原材料对外投资，双方协议按成本计价。该批原材料的成本为300万元，计税价格为400万元。原材料的增值税税率为17%。

会计处理如下：

借：长期股权投资3680000

贷：原材料3000000

应交税费――应交增值税（销项税额）680000

上述（7）内容企业将自产的产品作为福利发放给职工，获取其提供的劳务服务，同时满足上述五个条件，可以确认收入。

例3：某上市公司，年终为奖励10名先进工作者，公司以其生产每台单位成本为3000元的洗衣机作为福利发放给企业职工。该型号洗衣机的计税价格为每台4000元。公司适用的增值税税率为17%。

会计处理如下：

借：管理费用35100

贷：应付职工薪酬――非货币利35100

借：应付职工薪酬――非货币利46800

贷：主营业务收入 40000

应交税费――应交增值税（销项税额） 6800

借：主营业务成本30000

贷：库存商品30000

上述（8）内容企业将自产的产品无偿捐赠，没有相关经济利益的流入，或者说相关经济利益的流入额不确定，虽然其他四个条件同时满足，但也不能确认收入。

例4：企业将生产的一批产品无偿捐赠给福利机构，该批产品的成本为180000元，计税价格为200000元，增值税税率为17%。

会计处理如下：

借：营业外支出 214000

贷：库存商品 180000

应交税费――应交增值税（销项税额）34000

因此，视同销售业务收入的确认要遵循实质重于形式的原则，要看该业务是否能同时满足收入确认的五个条件。

参考文献：

[1]财政部.企业会计准则[M].经济科学出版社，2006.

[2]谢定环.如何区别增值税的视同销售及进项转出[J].集团经济研究，2007.5.

作者简介：

黄祖会（1972，9-），重庆江津人，本科，高级会计师，讲师，从事会计专业理论与实践的研究。