代购代销中加价代销的纳税筹划

摘要：当今经济形势下，市场疲软，竞争加剧，企业如何在竞争中立于不败之地，纳税筹划显得尤为重要。本文主要探讨在代购代销中加价代销的纳税筹划。

关键词：代购代销；加价代销；筹划

一、案例资料

假设甲公司和乙公司均为一般纳税人，2013年9月初，甲公司委托乙公司代销洗衣机100台，代销合同约定，每台销售价格为1170元（不含税价为1000元），每销售一台，甲公司支付乙公司50元代销手续费。但是乙公司将每台洗衣机的销售价格擅自提高到1270元（含税价），即将每台洗衣机的零售价提高了100元。至9月末，乙公司销售完100台洗衣机并向甲公司开具了收取5000元手续费的结算发票，同时将扣除手续费后的销货款112000元汇至甲公司。

有关账务处理如下（假设按接收价核算）：

1.9月初收到受托代销商品时：

借：受托代销商品（接收价） 100000

贷：代销商品款（接收价） 100000

2.9月末销售完代销商品：

借：银行存款 127000

贷：主营业务收入10854

应交税金——应交增值税（销项税额）18453

3.结转营业成本时：

借：主营业务成本（接收价） 100000

贷：受托代销商品（接收价） 100000

4.收到甲公司开具增值税专用发票时：

借：代销商品款（接收价） 100000

应交税金——应交增值税 （进销税额） 17000

贷：应付账款——甲公司 117000

5.结转应收甲公司的手续费：

借：应付账款——甲公司5000

贷：其他业务收入——代购代销收入5000

6.支付甲公司剩余代销款时：

借：应付账款 ——甲公司112000

贷：银行存款 112000

7.计提手续费收入的营业税（其他附加税、费等略）：

借：主营业务税金及附加 250

贷：应交税金——应交营业税 250

根据资料可见，乙公司销售代销货物实现的销售收入不仅要按照税法规定全额计提销项税（含加价部分），而且其实现的5000元代销手续费收入也必须按照服务业税目中的业缴纳5%的营业税。在申报缴纳增值税时，由于甲公司出具给乙公司的增值税专用发票金额是按双方的原约定价（不含加价）开具的，所以乙公司自行加价部分就成了销售洗衣机的价税合计额，其中增值额为8547元，增值税额为1453元（8547×17%）。

二、代销方为一般纳税人的纳税筹划

代销方想降低税负，有两种方法可供选择。

（一）代销方取得合法扣税凭证

代销方为了降低税负，可以与委托方协商将加价部分合并到所代销货物的原价中一并开据增值税专用发票，如上述每台加价的100元，乙公司可以要求甲公司将加价部分10000元并入代销货物的原价总额中一并开据增值税专用发票。代销方就加价部分取得合法的扣税凭证后，因为销项税额与进项税额相等，代销方就不会出现增加税负的现象了。但是这样要求则必然会增加委托方的税负（增加税额为100×100×17%/1.17=1453元），而且还涉及到加价部分的利益分配问题。所以，在委托方和代销方均为一般纳税人且按正常税率征收增值税的情况下，代销方要按照上述方法实现税负的最低化必然会与委托方产生矛盾，这时代销方应尽量与委托方协商，求得双赢的平衡点。另外，如果委托方为小规模纳税人无法开据增值税专用发票，代销方应尽可能请委托方到税务机关开具增值税专用发票，以保证其代销商品能够正常抵扣进项税。

（二）将加价改为手续费

如果代销方能将加价的部分与委托方进行协商，将其改为增加手续费，则就可以降低税负。如案例所述，乙公司将每台洗衣机的销售价格擅自提高100元，则乙公司加价部分应缴纳的增值税为1453元。而如果乙公司与甲公司协商，将每台洗衣机提高的价格部分由甲公司作为代销手续费予以返还，即将每台洗衣机的代销手续费提高100元，则乙公司多收取的10000元代销手续费需缴纳的营业税仅为500元，比前一种方式的税负降低953元。由此可见，在委托代销业务中，代销方应尽量按照委托方的委托价格对外销售，如果有加价的可能，应在与委托方协商提高委托代销商品价格的同时，尽量与委托方协商提高代销手续费的收费标准，这样不但可以保证不因擅自提价而缴纳高税负的增值税，也可以使代销业务的整体税负降低。

三、代销方为小规模纳税人的纳税筹划

如果代购代销中代销方为小规模纳税人按简易办法计税，委托方为一般纳税人，按照间接扣税法计税，则情况就发生了很大的变化。此时，如果双方协商，将收取手续费方式的代销改变为视同买断方式，即委托方给予代销方的报酬由支付手续费的形式改为对代销方代销商品结算价格上的折让，则代销方的收益将由收取手续费形式体现为商品进销差价的实现，此时双方均能降低税负。如上述案例中，甲公司将支付代销手续费的方式改为将手续费直接在结算价格中扣除，即按照1120元/台的价格销售给乙公司，不再另外支付手续费。这样，对于甲公司而言，由于销售收入降低了5000元，其增值税销项税也会相应降低327元（5000×17%/1.17=327元）。对于乙公司而言，每台50元共计5000元的金额则一并体现在商品销售收入中（最终通过商品进销差价来实现），仅需按3%的征收率缴纳增值税146元（5000×3%/1.03=146元），比采用按手续费收入方式缴纳营业税（5000元）的税负下降了41.6%。即使委托方同为小规模纳税人，也会少缴按照征收率缴纳的增值税（则少纳增值税税额为5000×3%/1.03=146元）。所以，在代销方为小规模纳税人的情况下，上述处理方法对双方均非常有利。

参考文献：

[1]《增值税暂行条例》

[2]张国柱.企业代购代销业务之纳税筹划.财会月刊，2009（31）

[3]吴坤.代销方式下纳税筹划的探讨.中国税网，2008-11-3