浅析新《事业单位会计制度》的几点变化及思考

【摘要】

为规范事业单位会计核算，全面提高财务信息质量，促进事业单位发展，中华人民共和国财政部于2012年12月19日了《事业单位会计制度》（财会【2012】22号，以下简称新会计制度）。本文详细说明了新会计制度的几个比较重要的变化，同时分析了新会计制度尚需完善的方面，并提出改进建议。

【关键词】

事业单位；会计制度

一、新会计制度执行背景

原有的《事业单位会计制度》颁布于2007年，并于2008年1月1日正式实施。这些年来，随着我国对于公共财政体制改革的不断深化，财政系统不断完善，这些都要求事业单位会计制度应与时俱进，以满足财政管理改革的需要。其次，2012年2月，财政部新修订的《事业单位财务规则》，该规则在规范事业单位收入、支出、结余结转及资产、负债管理以及强化事业单位预算管理等方面均提出了新的要求，为加强会计核算并落实现代财务管理要求，事业单位会计制度应尽快进行修订。再次，近年来事业单位无论内部环境还是外部环境都经历了很大变化，原《事业单位会计制度》在经过十几年的执行之后，逐渐暴露出许多缺点，如基本建设项目独立于单位大账单独核算，无法体现单位真实资产情况、固定资产不提折旧造成事业单位资产数额不真实、会计报表结构不合理等，这些都影响了事业单位会计信息的全面性、真实性及实用性。

二、新会计制度的主要变化

（一）固定资产、无形资产会计处理的变化

固定资产及无形资产会计处理的变化可以说是新会计制度的一个亮点。

一是固定资产的会计处理变化。首先新会计制度修订了固定资产的划分，通用设备单位价值由500元提高到1000元，专用设备单位价值由800元提高到1500元，这一价值标准更能适应当前经济发展水平和物价水平。其次，新会计制度引入了累计折旧这一概念。而为了满足财务管理与会计核算对固定资产管理的不同需求，还创新性地提出了“虚提”累计折旧这一理念，即购入固定资产时，借记“事业支出”科目，提取固定资产折旧时，不再列入支出类科目，而是借记“非流动资产基金-固定资产”科目，贷记“累计折旧”科目。这种处理方式既符合事业单位支出的预算口径，又有利于反映资产在使用过程中发生的价值损耗，将实物管理与价值管理充分结合，加强事业单位对资产的科学化管理，并提供更真实的资产数据，改善了以往事业单位国有资产账面价值虚高的局面。

二是无形资产会计处理的变化。与固定资产类似，无形资产相应引入了“虚提”累计摊销这一理念，使无形资产数据更为科学、真实。

（二）进一步规范结余结转资金管理

新会计制度严格区分财政补助资金及非财政补助资金的结余结转。这种处理方式一方面加强了财政补助资金结余结转的统一管理，有利于敦促事业单位加快财政资金的执行速度，便于定期清理、盘活财政存量资金，为下一步将财政补助结余结转资金与预算分配挂钩打下基础。另一方面，新会计制度对于非财政补助结余结转的形成及分配设计了科学合理的账务处理方式，非财政补助结转按照规定结转下一年度继续使用，非财政补助结余可按照国家有关规定提取职工福利基金，剩余部分则作为事业基金用于弥补以后年度收支差额。

将财政补助结余结转与非财政补助结余结转彻底分开核算的做法符合“财政拨款结转结余不得参与预算单位的结余分配、不得转入事业基金”等要求，有助于进一步规范事业单位的分配行为，促进事业单位可持续发展。

（三）将基本建设项目并入事业单位“大账”统一管理

原制度规定事业单位基本建设项目应执行《国有建设单位会计制度》，由建设单位先完成基建项目，竣工决算后再移交给使用单位。因此基建账一直独立于事业单位基本账，这种核算方式无法体现预算管理的全面性。新会计制度引入了“在建工程”这一全新科目，同时规定基本建设项目除按照国家有关规定单独建账、单独核算外，还应根据规定至少按月并入“在建工程”科目及其他相关科目反映，将基建账与单位基本账结合起来，形成了完整的预算管理体系。这一改变完善了事业单位资产管理，使资产管理更加真实、完整。

（四）优化财务报表体系

一是资产负债表的优化。原会计制度的资产负债表格式采用的是“资产+支出=负债+净资产+收入”的平衡原理，这样的原则并不符合资产负债表的定义。资产负债表应是反映某一时点的单位经济状况的静态报表，列示收支类的项目不仅没有必要，也与收入支出表重复。而新会计制度的报表设计逐步与国际惯例统一，对资产负债表项目按流动资产/非流动资产、流动负债/非流动负债进行分类列示，采用“资产=负债+净资产”的原则，充分反映事业单位某一时点的经济状况，同时还在净资产中增加财政补助结余、财政补助结转、非财政补助结余、非财政补助结转等项目，加强结余结转资金的分类管理。

二是收入支出表的优化。新会计制度中的收入支出表在格式上进行了调整，自上而下分别为本期财政补助结转结余、本期事业结转结余、本期经营结余、弥补以前年度亏损后的经营结余、本年非财政补助结转结余、本年非财政补助结余，最后为转入事业基金的数额。这种变化使各项目的收支情况清晰明了，使用者可以非常方便地提取各类项目数据，为进行财务分析提供便利。

三、新会计制度尚需完善的几个方面

（一）无法提供可靠成本数据

原会计制度规定，实行成本核算的事业单位，发生领用材料等支出时，计入“成本费用”科目；不实行成本核算的事业单位，则计入“事业支出”等科目。新会计制度取消了“成本费用”科目，这就使得实行成本核算的事业单位，不再能够通过该科目核算成本数据，进而无法对当期成本费用进行分析，不便于进行事中、事后控制，也不能对预算审核提供历史依据，更无法为单位未来经济决策提供科学、有用的数据。

（二）未计提坏账准备和资产减值损失

新会计制度虽然创新性地引入了累计折旧/摊销理念，但对于非流动资产发生减值时的处理依旧没有做出规定，如果资产减值却不做相应处理，就不能真实反映事业单位固定资产、无形资产等的实际价值，不利于提升单位资产管理水平。

（三）会计核算制度不明确

新会计制度规定“事业单位核算一般采用收付实现制，但部分经济业务或者事项的核算应当按照本制度规定采用权责发生制。”从这句话来看，对于特定的经济事项，可由各单位自行决定采用何种核算制度。然而不同制度势必产生不同类型的会计信息，而这些会计信息却都在同一财务报表中反映，使会计信息不具有可比性，削弱了会计信息的使用价值。

（四）尚未引入现金流量表

现金流量表所表达的是在一固定期间内，一家机构的现金（包括银行存款）的增减变动情形，主要反映资产负债表中各个项目对现金流量的影响。新会计制度规定，事业单位对于某些经济业务可采用权责发生制进行核算，这种变化如果不伴随现金流量表的引入，则无法准确反映现金收支变动，不利于会计信息使用者对单位整体现金状况做出正确判断。

四、改进建议

（一）加强成本管理

事业单位会计进行成本核算及成本控制，不仅能够强化单位内部控制管理，通过对收入及成本配比关系的分析，还可促进单位节约社会资源，增强国有资产使用效益。建议今后可以恢复“成本费用”科目，实行成本核算的单位，可根据自身提供的产品、劳务对各项费用进行归集。同时，财政部门还可适当增加会计科目设置的灵活性，让不同类型的事业单位根据自身职能特征，设置更符合本单位实际需求的会计科目进行成本核算，精确归类各类费用，对单位的绩效考评及决策部署提供有力支持。

（二）提高非流动资产计量水平

建议在针对固定资产、无形资产进行累计折旧和摊销的基础上再引入资产减值理念，以更真实、准确地反映事业单位非流动资产的现状。固定资产、无形资产都属于单位长期占有使用的资产，具有数量多、价值高等特征，是一个单位资产的主要组成部分，科学核算这两部分资产能够准确评估该单位的实际规模及发展前景，对控制及决策有着重要影响。事业单位的非流动资产一般使用历史成本法计量，以历史成本为依据进行折旧及摊销。然而当今社会科技飞速发展，这种计量方法下的资产价值必然与公允价值或市场价值存在一定差异。因为科技发展带来的价值差异属于资产的减值损失。引入资产减值损失这一理念，使得非流动资产价值与市场价值挂钩，防止资产价值被高估，保证财务报表数据的科学性。

（三）进一步规范会计核算制度的使用范围

财政部门可在新会计制度实施基础上，进一步规定使用权责发生制的业务范围。例如，可以考虑规定财政补助资金仍然使用收付实现制核算，非财政补助资金及其他业务资金可参考企业会计制度使用权责发生制核算。这种方法的优势在于既可以维持现有对于财政补助资金的监督体系，即利用预算执行率做为考核依据敦促各单位业务工作的开展，盘活存量资金，提高财政补助资金的使用效率。同时还可以对非财政补助资金进行有效的成果核算和经济评价，将经费投入和产出进行合理配比，为工作业绩考核提供有效数据。

（四）引入现金流量表

随着事业单位内外部环境的不断变化以及国家对公益事业发展的要求越来越高，使得事业单位业务类型逐步趋于多样化，管理逐步偏重精细化。现阶段新会计制度虽然仍将收付实现制作为事业单位会计核算的基本原则，然而放开对权责发生制的使用范围也体现了改革的先进性和预见性。事业单位核算体系与企业核算体系接轨是大势所趋，在这个时候引入现金流量表的理念，不但可以清晰掌握现金流动的信息，做好资金调度，在一定程度上，也是为未来两大核算体系并轨进行预演。

五、结语

事业单位在不断改革的发展过程中，对社会进步的重要性日益凸显，传统的事业单位会计核算方法已经无法适应其发展需求，本次新事业单位会计制度的针对事业单位现状“量体裁衣”，兼顾事业单位特殊性的同时还强调了与企业会计制度的趋同性。这套会计制度控制力更强，不但对于预算编制、实施和监督发挥有利作用，还为事业单位全面加强财务管理，降低财务风险、提供有效会计信息提供了有利保障。

参考文献：

[1]中华人民共和国财政部.事业单位会计制度[M].经济科学出版社，2012

[2]杨鼎新.事业单位会计改革之思考[J].中国乡镇企业会计，2013.7

[3]方国玉，李伟峰.新《事业单位会计制度》主要变化及影响探析[J].商业会计，2013.9