关注新会计准则中公允价值的运用

【摘要】笔者根据新《企业会计准则》中“公允价值”在会计实务中的运用浅述了自己的理解与认识。

新准则体系在金融工具、投资性房地产、债务重组和非货币易、非共同控制下的企业合并等方面均谨慎地采用了公允价值，而我国历史上曾出现过上市公司借助公允价值操纵利润的情况。公允价值在1998年出现于“债务重组”、“非货币易”等具体会计准则中，后因实际运行中出现很多公司滥用公允价值操纵利润的情况而在2001年修订后的准则中被限制使用。所谓公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额。那么公允价值是否“公允”，会不会再次成为操纵利润的工具呢？

总体上说，新会计准则体系对公允价值的运用还是比较谨慎的，不会导致滥用。一方面，公允价值反映现时价值，与决策确实比较相关，但其可靠性的取得难以确保，而且公允价值增值的收益并无相应的现金流；另一方面，历史成本计价也并未被否定。与国际财务报告准则相比：我国企业会计准则体系在确定公允价值的应用范围时，更充分地考虑了我国的国情，作了审慎的改进。公允价值的运用必须满足一定的条件，在基本准则第四十三条中就明确指出采用重置成本、可变现净值、现值和公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。在有关具体准则中，对采用公允价值计量的，都有明确规定的限制条件。

就拿投资性房地产来说，在投资性房地产准则中就明确规定采用公允价值模式计量的，应当同时满足下列条件：一是投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；二是企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。准则指南明确规定企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行计量，只有存在确凿证据表明其公允价值能够持续可靠取得的，才允许采用公允价值计量模式。此外，为了避免利用准则变更操纵利润，准则指南也明确规定在公允价值计量模式下，自用房地产或存货转换为出租的投资性房地产，转换当日的公允价值小于原账面价值的差额直接计入当期损益(公允价值变动损益)，公允价值大于原账面价值的差额计入所有者权益作为资本公积（其他资本公积），不能确认为变更当期的收益。可见，在投资性房地产准则中，只有在具有一定可靠性的基础上才能够使用公允价值，并不是所有投资性房地产都可以采用公允价值。

再比如，公允价值在非货币交易中的运用，新准则规定了在非货币性资产交换时，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益的两个前提条件，即该项交换必须具有商业实质，并且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量。商业实质是指，必须是换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同，或者是换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。新准则还规定在确定是否具有商业实质时，企业应当关注交易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。这些前提条件，将有效制约以非货币性资产交换的方式操纵收益的行为。

从这些规定中可以看出，公允价值的应用是有严格的限制条件的，公允价值是不允许被滥用的。而且,公允价值的运用能有效地增强会计信息的相关性，为投资者、债权人等众多利益相关者提供更加有助于其决策的信息。公允价值是市场经济的产物。随着我国证券市场十几年的发展和完善、上市公司综合监管体系的不断进步、上市公司信息披露和舞弊查处力度的加强以及广大投资者对会计信息进行分析判断鉴别能力的加强，特别是加入WTO以后，大量外国资本涌入我国，金融衍生产品交易活跃，产生了数量众多、特征各异的只有公允价值才能对其进行准确的确认和计量的衍生金融工具，这些都有助于公允价值运用环境的形成，有助于公允价值被更好地运用。只要严格地按照准则实施，公允价值就会做到真正的公允。