实际利率法应用新探

新会计准则中实际利率法的应用涉及到六个准则，按摊销内容的不同大致可分为两类：一是与未确认融资费用摊销有关的，主要有《固定资产》《无形资产》、《收入》、《租赁》等4个准则。二是与债券溢折价摊销有关的，主要有《借款费用》、《金融工具的确认和计量》等2个准则。实际利率法的重要作用由此可见一斑。实际利率法的本质可以这样理解，它是指资金使用者根据资金供应者提供的实际资金额度而支付的相应利息。这里资金提供者不仅仅指金融机构，还指具有融资性质业务的企业，如融资租赁的出租企业或分期销售产品的企业(分期不少于三年)等。

一、未确认融资费用的分析

例1　A公司于2007年1月1日采用分期付款方式购买B公司一大型设备，合同价格为1500万元，分5年于每年年末支付300万元，假定该大型设备不采用分期收款方式时的价格为1200万元，商品已发出。

根据新准则中《收入》准则的规定，采用分期收款销售商品，收款期超过3年的，实质上延期收取的款项具有融资性质。对于A公司来说，实际上就是A公司向B公司借款1200万元购买其设备。然后在今后5年还清。每年末支付的本利和为300万元。实际利率法就是把每年的本利和拆分，分出其中的本金和利息各是多少。(假设不考虑增值税)

根据新会计准则要求，A公司在收到设备时的账务处理为：

借：固定资产

1200

未确认融资费用300

贷：长期应付款

1500

利用插值法得出折现率R=7.93％(计算过程略)，即实际利率。采用实际利率法摊销未确认融资费用，结果见表1。

根据前面分析，A公司2007年相当于向B公司借款1200万元，应支付的利息=1200×7.93％=95.16(万元)，偿还的300万元中本金应该是204.84万元(300-95.16)。2008年A公司使用的B公司资金应该是995.16万元(1200-204.84)，应支付利息-995.16×7.93％=78.92(四舍五入)，2008年偿还的300万元中本金占221.08万元(300-78.92)。以此类推，可以得出2009年至2011年相应的数据。

二、债券溢折价摊销的分析

例2　2007年12月31日，甲公司发行5年期一次还本、分期付息的公司债券1000万元(面值)，发行价为1043.27万元，票面利率为6％，债券利息在每年12月31日支付。

利用插值法得出折现率R=5％(计算过程略)，即实际利率。采用实际利率法摊销债券溢价，结果见表2。

根据例2的内容可以这样理解，甲公司发行债券实际得到了1043.27万元，相当于在2008年甲公司向投资者借款1043.27万元，应支付的实际利息=1043.27×5％=52.16(四舍五入)。甲公司每年末支付票面利息60万元，实际上这60万元并不是甲公司要确认的实际利息费用，52.16万元才是甲公司2008年应该确认的利息费用，两者的差额7.84万元即溢价摊销额，实际上是甲公司偿还的部分借款本金。

2009年，甲公司实际向投资者们借的资金减少到1035.43万元(1043.27-7.84)，2009年确认的实际利息费用就应该是51.77万元(1035.43×5％)，年底支付的60万元中支付了部分借款本金，即8.23万元(60-51.77)。以此类推，同样可以得出以后三年的摊销额。

以上是有关债券溢价摊销的分析，债券折价的摊销同样的道理。在此不再赘述。

通过以上两类案例分析，不难看出实际利率法的本质即资金使用者根据资金供应者提供的实际资金额度而支付的相应利息，并时刻贯穿于摊销的整个过程。掌握了这个本质，对实际利率法的摊销不仅知道了如何去摊销，更重要的是知道了为什么这样摊销。