浅析高新技术企业研发费用的财务处理

摘 要 新企业会计准则要求我国高新技术企业研发费用实行有条件资本化，但并没有提出详细的执行要求。当前，我国高新技术企业研发费用的财务处理仍然处于一个较低的水平，即使部分披露的信息也非常不规范。本文在阐述高新技术企业研发费用资本化的相关概念及其财务处理的重要性基础上，分析了当前高新技术企业研发费用财务处理存在的问题，并针对这些问题，探讨了高新技术企业的研发费用支出具体的账务处理。

关键词 高新技术企业 研发费用 账务处理

一、引言

高新技术企业所发生的研究与开发费用，是指在产品升级换代、技术方面升级改造、工艺改进变更的研究与开发过程中所耗用的材料、人工、动力费用以及专用设备折旧等各项费用。在2008年的《高新技术企业认定管理办法》与《高新技术企业认定管理工作指引》两个文件中均有规定，高新技术企业在初次认定或到期复审时，对研发费用支出金额有硬性要求，那就是企业近三年的研发费用支出必须达到当年销售收入的一定比例，收入在5000万以下的不低于6%，收入在5000万至2亿之间的不低于4%，收入在2亿以上的不低于3%，而且在中国境内所发生的研发费用不得低于总研发费用的60%。另外，为了提高科学技术创新的能力，各个高新技术企业开始建立独立的研发机构，加大了对研发的投入，研发费用所占企业支出的比重不断增大，对企业的现时业绩和未来业绩都产生了较大影响。各企业的研发投入逐年增加，并在企业的经济活动中所占的比重也越来越大。因此，对于高新技术企业来说，是否能够运用科学合理的会计核算方法来进行研发费用核算就显得尤其重要。

二、当前高新技术企业的研发费用在财务处理存在的问题

（一）主观估计的成分过高

在企业的实际操作中，研究阶段和开发阶段有时是很难严格区分的，有些费用是该费用化还是资本化，有时会因时、因地、因对象而不同。如果人为地规定哪些费用必须资本化，哪些费用必须资本化，在实务中又会很难操作，且存在较大的主观性。

（二）无形资产研发阶段难以区分

在新的会计准则中，虽然明确规定了研究阶段及开发阶段的划分定义，以及开发费用予以资本化的条件，但由于高新技术企业无形资产研发活动是一项非常复杂的过程，而且许多企业没有独立的研发线，都是产研结合进行的，想要会计人员明确判断两者的界限以及是否符合资本化条件是非常困难的。

（三）新准则增大了企业利润操控的空间

由于研发费用资本化确认标准带有较大的主观性，因而给企业的利润调节提供了机会。企业在将研发活动划分为研究阶段与开发阶段的时候，对于开发阶段的支出是否满足新准则所规定的5个条件在很大程度上取决于会计人员的个人判断，这样就增大了企业调节利润的空间。企业只要将研究阶段与开发阶段人为的进行调整，就可以把研发支出费用化与资本化的分界点进行人为调整，从而达到人为调节利润的目的。

（四）受业绩考核影响，企业易倾向于技术引进

在大部分企业中，主要通过绩效考核来决定高管的薪酬，而绩效任务的主要部分就是利润指标。企业自主研发过程中发生的所有研发费用支出，假如能够满足资本化条件，则可以予以资本化，从而相对增加企业当期的净利润。但企业对新产品、新项目在自主研发的过程中，因为种种的原因，总会有部分项目研究不成功，从而导致有一部分的研发费用不能够资本化，而要列入当期管理费用，这样就直接影响了企业当期的净利润。

企业如果选择自主研发，往往会由于研发过程与结果存在一定的不确定性，所以觉得风险较大。这对于企业的高管来说，从任期的绩效方面考虑，往往会选择引进外部已研发成功且能成熟使用的技术。因为从外部直接引进的技术，与自主研发相比，一方面风险要少，另一方面所有的支出都可以作为无形资产（专有技术或非专有技术）进行资本化，然后分期摊销，不会对企业当期利润产生较大影响，也就不会对绩效考核结果产生较大影响。

（五）研发费用信息披露不够规范

由于我国的会计制度还没有专门的研发费用信息披露实施细则，因此，除了创业板上市的高新技术企业按照规定披露得比较详细外，其他的公司在财务报告中要么不披露，要么就尽量从简披露研发费用数据。这样就大大降低了会计报告中研发费用披露的质量，就会对投资者在投资决策判断方面产生较大影响。

三、加强高新技术企业研发费用财务处理的建议

（一）确认

1.企业首先要做好研发立项工作。企业对每个研发项目均应事先建立预算，确定资金安排时间、研发时间安排表，研发人员安排表，预算各项费用开支，并报董事会及总经理审批，以确定经费来源。研发预算应由企业计划发展部门牵头，研发部门、财务部门、生管物控等部门，协调做好研发项目预算、研发资金安排、研发物资采购安排、研发试验时间表，以便财务部安排资金。

2.细化研究阶段与开发阶段的划分标准。根据企业的实际情况，进一步细化研究阶段与开发阶段的划分标准。研发费用支出最终能不能予以资本化，关键在于费用是否是在开发阶段而发生，为了避免企业通过研发支出资本化来调节利润，首先，要切实明确“研究阶段”和“开发阶段”的划分标准，可通过《实施细则》补充相关解释，统一明确划分标准。例如，对日常一般性的费用支出可统一规定为“研究阶段支出”，而对“开发阶段”的支出，可实行立项备案制，要求企业相关部门整理好相关的文件资料，如可行性研究报告、阶段性验收报告、质量检测报告等，并在企业财务部门或档案管理部门备案以备查。其次，还可以根据不同的行业来规定定量指标，如规定资本化的开发支出在总的研发支出一定比例之内，或将资本化的开发支出限制在销售收入的一定比例之内。

3.按研究阶段与开发阶段分别统计所发生的费用。在企业的财务核算方面要按研究阶段与开发阶段分别统计所发生的费用。一方面，企业要加强对新产品、新技术、新工艺等“三新”研发立项工作的重视程度，进一步规范立项审批的相关程序，为企业财务部门能够准确地进行会计核算、及时地享受国家税收优惠政策提供依据。另一方面，企业可成立一个专门的内部专家小组，成员由分管技术的公司领导、财务人员、技术人员、生产管理人员等组成，主要职责是管理和审查研发活动的全过程，编制各个研发项目经费预算，统计研发日常费用，这样就有利于更加清楚地界定研究阶段和开发阶段，从而能够避免在实际操作中存在过多的主观判断，以减少企业的随意调整。具体来讲，企业可以按照新会计准则规定的会计处理方法，可设置一级科目“研发支出”，分“研究阶段”及“开发阶段”设置两个二级明细科目，根据每个研发项目名称设置三级明细账，按项目费用支出明细归集所发生的费用，每个会计期末，将所有项目研究阶段所发生的费用以及开发失败的项目在开发阶段所发生的费用按项目明细转入管理费用下的单设科目，将项目开发成功的开发阶段的费用在项目结束时转入无形资产进行核算。