XBRL研究综述

摘 要：近年来，xbrl技术已成为国内外学术研究的热点，文章在对重要相关文献系统梳理的基础上，对XBRL技术及其应用方面的研究成果进行归纳和总结，并对研究的总体状况进行简要评述，以期为我国进一步推广XBRL的应用提供借鉴和参考。

关键词：XBRL技术 财务报告 信息技术

中图分类号:F275 文献标识码:A

文章编号:1004-4914（2011）08-152-03

随着信息技术尤其是网络技术的迅猛发展，网络财务报告越来越被更多的企业所关注，企业通过互联网财务报告已经成为一种必然的发展趋势。但是传统的网络财务报告由于其不同的内容和格式，信息需求者在查询、取得、交换、分析其所需的财务信息时就会遇到诸多困难。在这种情势下，虽然财务信息具有全面性、及时性、可比性等特点，但却远不能满足信息使用者的需要，而在XML（可扩展标记语言）基础上发展起来的XBRL（可扩展商业报告语言）以其独特的优势使得网络财务报告趋于标准，使得财务信息在查询、取得、交换和利用上更为便捷、快速。与此同时，网络财务报告的发展又使信息的披露方式成为人们关注的主要问题之一。例如2000年，美国《财富》500强的企业中在网络上披露财务信息的就达到94%，中国证监会早在1999年就开始要求上市公司在网络上公开披露其年度财务信息。因此采用一种新型的技术来支持和规范网络财务报告就变得非常关键，公司间财务报告信息表述格式的不同、互联网上数量巨大的网页、HTML格式的缺陷等使得信息使用者很难通过互联网搜索到所需的财务信息。而XBRL的出现正好可以弥补目前网络财务报告的这些缺陷。

XBRL（eXtensible Business Reporting Language）是可扩展标识语言（eXtensible Markup Language，XML）在商务报告信息交换方面的一种应用，它通过对有关财务信息内容增加标记的方式提供一种标准化的方法去编制、公司财务报告和其他信息，使得企业内部和外部对财务信息的收集、处理、转换变得十分方便。目前，XBRL组织及全球各界均投入大量资源来研究XBRL，使得XBRL的推广更为迅速。自上世纪90年代末美国提出XBRL至今，短短几年间，国外的政府部门（包括财政、税务、商业等机构）、上市公司、著名的软件公司、学术团体以及其他行业相继展开了XBRL在财务信息领域以及更广泛的商业信息领域的研究，启动了相关项目，组织了一系列的学术会议与活动。国外的XBRL理论与应用研究已经得到较快的发展。我国对XBRL的研究探索是近几年才开始的，研究者们发表了一些基础性文章，相关政府部门和企业也着手XBRL项目的建设。本文选取国内具有代表性的XBRL相关研究成果进行述评，并对2000年以来XBRL在国内外的研究进展进行总结性回顾与评价，为我国深入开展XBRL研究提供借鉴。

一、XBRL技术的分析

XBRL的技术框架分析主要包括：XBRL规范(Specification)、XBRL分类标准(Taxonomy)和XBRL实例文档(Instance)。XBRL规范是一份由官方制定的技术说明书，它是XBRL分类标准产生的依据，是XBRL技术的总纲；XBRL分类标准是对具体应用进行了要求，包括相关的语法、表达形式、属性、以及元素间的相互关系（例如：资产=负债+所有者权益）；XBRL 实例包含了报表中的具体事实(concrete facts)，而分类标准则是对具体事实的定义，包括它的语法，它的形式以及属性。XBRL 实例中封装了具体的商业事实，其中最基本的单位是事实(facts)。

潘琰从XBRL应用的必要性、发展历程及主要应用领域等方面系统全面介绍了XBRL，他指出XBRL是一种标准方法，而不是一个新的会计系统，它不会改变会计系统的数据。企业通过XBRL所提供、披露的财务报表数额完全取决于报告主体。

张天西将会计理论、数据库理论相结合，指出XBRL现阶段只是改变了信息的传递和利用方式，这种技术日渐成熟，用户的阅读能力提高以后，又会对财务报告信息的范围和频度提出更高的要求，促进财务报告和会计理论的改革。

曲吉林等人分别从规格说明书(Specifications)、分类标准(Taxonomy)、实例文档(Instance Documents)和样式表(Style Sheets)四个方面分析了XBRL的技术原理，他们指出由于XBRL是一个基于XML的跨平台的数传输标准，只要用户的浏览器支持XML，就可像浏览HTML格式的网页一样，浏览和下载XBRL格式的财务报告，当前的浏览器都支持XBRL。

沈颖玲分析了XBRL的技术特点，着重探讨了如何利用XBRL构建国际财务报告准则的分类体系。朱本霞、吕科指出XBRL技术主要涉及XBRL分类(XBRL Taxonomy)，XBRL实例(XBRL Instanee)，XBRL转换。XBRL实例中主要是封装了商业事实，而在XBRL分类中则对这些商业事实的语义和语法进行了定义，且XBRL分类是XBRL的核心部分，它首先要定义财务报告中要使用的各个财务报告元素及其属性，同时还要定义各种关系，比如元素之间的关系，制作财务报告所依据的会计准则，元素与标记间的关系等。

欧阳电平、王贤平分析了XBRL技术的应用前景及其在不同应用层次上，对会计人员知识结构的需求，认为会计人员要具有利用软件工具，对基于XBRL的财务报告信息进行分析和利用的能力；掌握XBRL的技术标准和分类标准，能够建立和维护基于XBRL的信息报告系统，以及对XBRL相关的会计信息系统进行控制和风险管理。根据XBRL的应用需求，高校会计人才培养的目标应主要定位于培养学生的学习能力和把握未来信息化的发展趋势。

国外有关XBRL技术方面的研究比较有代表性的是Erice E.Cohen的《妥协还是客户化：XBRL互相矛盾的权力》。作者分析了标准与标准化定制的本质，认为市场对客户化定制信息的需求和兼容XBRL标准化之间的矛盾问题，指出XBRL分类体系不能包含市场化任何一个报告任意需求，因此管理需要考虑如何解决这一问题，还提出了标准与客户化方面需要进一步研究的问题。

Bovee等主要从其分类标准上进行了深入研究，指出XBRL分类标准本质上存在一个潜在的信息损失，因为分类标准与企业偏好的报告实践之间存在差异（比如数据与账户的汇总程度之间的差异）。一方面，如果分类标准的汇总程度比企业偏好的汇总程度高，企业或许按分类标准编制报告，这将导致信息损失；如果企业采用扩展分类标准（不同企业很难采用一致的扩展标记）来编制报告，这又将会导致企业间信息可比较性的损失。另一方面，如果分类标准汇总程度比企业偏好的汇总程度低，企业自身的偏好可能促使企业将分类标准中的几个子账户汇总起来编报，而这又要求扩展此汇总标记（各个企业的扩展标记很难一致），这也将会导致企业间信息比较性的损失。

Debreceny等指出应该特别关注XBRL分类标准的制定。为更好地设计和开发一般工商业适用的分类标准，研究者应该致力于分类标准创建软件的研究，并探讨如何更好的拓展XBRL GAAP分类标准以便更好地满足管理会计和利用最新信息技术进行决策的需要。考察现行分类标准能够在多大程度上满足财务报告使用者的需求，研究如何对分类标准进行连续的改进；探讨会计准则的制定，财务报告的实质，分类标准的设计和终端用户影响函数之间的关系。可以从技术性、可用性、完整性、可及性、一致性等方面检验分类标准信息的充分性。研究由于扩展分类标准导致的信息披露差异所带来的经济影响。

Boritz and NoF针对SEC自愿报送项目中已有的XBRL实例文档进行了模拟审计，主要关注XBRL实例文档所提供信息的数量和质量。研究结果显示：相应软件功能上的缺陷导致实例文档内容列示上的混乱，且多种软件生成结果存在差异；存在很多计算错误；所有的实例文档均没有通过相关符合性测试；部分实例文档内容显示存在不一致。

二、XBRL的应用研究

XBRL的迅速发展引发了诸多领域的新一轮研究应用热潮，但其研究领域主要集中在有关企业财务信息处理方面，其次是审计领域、金融监管系统以及证券行业。

1.企业财务信息处理方面的应用。曲吉林认为，XBRL对企业财务报告的贡献主要体现在：提高财务报告的效率；财务报告通过模板自动生成，财务信息互相链接，扩大其信息量；财务报告面广、会计信息透明度高，便于财务报告的审计；财务报告多种格式输出有利于与国际标准接轨。

高锦萍、张天西指出，目前我国XBRL财务报告分类标准与公司报告实务间存在较大的差异，即匹配性不高，并且匹配性在行业间无差异，这可能会影响XBRL财务报告与目前财务报告披露内容的一致性。因此，他们认为XBRL网络财务报告目前还不适宜全面应用，还应当进一步修改完善分类标准。

潘琰、林琳从XBRL分类账的设计目的、运行机制、发展进程及其与XBRL财务报告的关系等几个方面进行剖析，主要侧重于网络财务报告的基础内容研究，即XBRL分类账，同时探讨了XBRL分类账对持续审计和会计国际化带来的影响。

刘国英认为，随着信息技术、网络技术和通信技术的发展，企业信息化程度越来越高，越来越多的企业应用了电子商务和ERP系统，在越来越廉价的存储设备配合下，产生了大量的财务数据。但与之相配合的数据分析和知识提取技术发展却相对缓慢，使得存储的大量财务数据得不到充分利用。因此，作者从数据挖掘系统原型架构出发，结合财务数据的特点分析、财务数据挖掘的一般过程和XBRL技术，设计出了一种基于XBRL的财务数据挖掘系统模型，为进一步深入研究财务数据挖掘提供了一种较好的方法。

国外关于XBRL在企业财务信息处理方面研究的文章比较多，其中具有代表性的是Charles E Davis、Whit P Keuer和Curits Clements合作发表的网络财务报告一文。作者分析了纸张型财务报告格式（包括纸质财务报告及在其基础上数字化加工形成的电子财务报告）在价格、信息交流方面的不足，指出了网络财务报告的优势：可减少信息交流费用，避免印刷、发行的费用。Mike Willis分析了传统财务报告存在的问题：不透明、直线型、不能满足实时信息需求。而XBRL的财务报告则游离于纸质财务报告，虽然数据来源于纸质财务报告的格式，但是非固定于此―数据可以实时自动提取。

2.审计领域的应用。欧阳电平通过对XBRL的应用前景和审计模式的发展历程分析，剖析基于XBRL的财务报告模式对审计产生的重大影响和挑战，以便审计理论和实务界采取相应的措施。龚云蕾运用一个范例，分析了XBRL格式财务报告的结构特征及其引起的审计变化，并且从XBRL财务报告的两种生成模式：财务报告层面的XBRL格式转换模式和分类账层面的XBRL财务报告编制模式，探讨了相应的审计程序和审计特点。吴祖光不仅提出了XBRL给审计工作以及审计人员带来的益处，也分析了XBRL网上传播的特性带来的相应安全风险以及XBRL给审计人员带来的风险。而姜玉泉、丁国勇与施永香则进一步提出了风险对策：找出与实例文档相对应的分类词表，进一步提高有效实施连续审计的能力，审计软件研究重点应适当转移。

Zabihollah Rezaee与Rick Elam等人指出，由于未来XBRL在会计与财务报告中的大量应用，在线的、实时的财务信息准备、、检查和提取都将成为可能。因此，外部独立审计师应该能够开展连续的、电子化的审计工作。这种审计工作的开展包括内部审计的考虑、审计程序的开发，特别是在网络安全方面的程序设定。Ryan Youngwon Shin则认为，随着XBRL标记表示的财务声明、银行信贷文件、税务申报文件等财务信息在网络上的传播，审计师应该考虑收集相关证据文件，并对上述应用中的XBRL规范、分类标准以及实例文档等进行管理检测。

3.金融监管系统方面的应用。米传民等人认为，信息技术的发展促进了金融组织机构变革和金融产品创新，研究金融监管中如何充分利用信息技术有着重要的现实意义，鉴于此，他们提出了基于XBRL的金融监管集成信息系统框架，相对于现有的金融机构信息系统框架，它具有较低的实现成本和适应未来金融发展的高度灵活性的优势。

秦天保、方芳指出，将XBRL作为监管数据的表达和传输标准，并建立基于XBRL的监管数据采集系统是提升银行业非现场监管水平的重要手段。因此，他们探讨了银行业非现场监管采用XBRL的诸多益处，并提出了通过建立联合工作组，按照规范化流程开发XBRL分类标准等应用XBRL的若干建议，还建立了一个基于XBRL的银行业非现场监管信息系统的高层体系结构。

关于XBRL在金融信息化方面的研究，目前以税务和银行领域较多。Louis Matheme与Zachary Comn指出，XBRL对税务工作的意义主要有四个方面：提供电子税务的填报与；精简电子税务填报；提供更好的税务分析；使得实时、客户化定制报告成为可能。因此，XBRL在未来电子税务自动化处理领域具有广阔的发展前景。Buis Matheme与Zachary Comn进一步强调了用户参与税务部门应用XBRL的重要性，以及税务专业人士学习XBRL的重要性。Mark Hucklesby与Josef Macdonald指出，澳大利亚税务局已把XBRL规范的应用作为其电子税务填报的内容标准。XBRL标准结合其他XML信息技术标准运用到税务局系统中，使与税务局打交道的纳税人感受到便利、便宜和更人性化的服务。

4.我国证券行业的应用。杨黎明针对我国上市公司推广XBRL存在的问题提出了相对应的对策，他认为，XBRL在上市公司信息披露中的应用，能够实现上市公司信息共享和互操作，并进一步推动我国上市公司信息披露和证券信息服务业的规范、有序发展，实现上市公司信息网上披露。

姜彤彤选取上海证券交易所与深圳证券交易所为案例，分析了我国证券业应用XBRL的现状，并提出在我国进一步推广XBRL应用于证券行业行之有效的方法。李嘉、吴秀青从政策制定、应用成果及国际交流三方面对XBRL在我国证券业的应用状况进行分析，同时将影响XBRL在我国证券业应用的因素分为宏观因素、中观因素和微观因素并提出了相关的建议。曾宇在美国与中国应用XBRL情况的对比中，指出我们在看到上证应用XBRL取得显著成功的同时，也要看到在与美国证券交易市场的对比中，上证在应用XBRL技术的深度和广度与世界先进水平还存在着种种差距，急需在日后不断发展的过程中得到弥补，从而最大限度发挥XBRL语言给财务信息处理带来的好处。

近年来，XBRL迅速应用于世界各国的证券交易所和相应的监管部门，但在我国，只有上海证券交易所与深圳证券交易所将XBRL引进证券业的应用，并对此进行了研究与付诸于实践。为进一步推进XBRL在我国证券业的研究和应用，必须在成立协会、推广宣传、制定标准等方面加倍努力。

通过对近几年国内外XBRL研究成果的分析，可将其概括为三个方面：XBRL的研究范围比较广泛，研究主题大都涵盖了XBRL技术应用的主要领域。XBRL的研究内容主要体现在对分类标准的定制方面，因为分类标准是XBRL技术的核心，良好的分类标准对XBRL的应用效果起着重要的作用。XBRL的应用研究方面，主要涉及四个方面：针对企业的网络财务报告；审计领域；金融监管系统；证券行业。其中研究较多的是企业的财务报告方面，因为网络财务报告的内容与形式是随着网络技术的发展而发展。XBRL是网络财务报告向高级阶段发展的技术基础，是已经得到国际公认的专用于编制企业财务及商业报告、面向网络环境进行信息披露、能够革命性地提高信息利用能力的标准化语言。

参考文献：

1.曲吉林，寇纪淞，李敏强.基于XML的企业报告语言XBRL[J].情报科学，2005（2）

2.高锦萍，张天西.XBRL财务报告分类标准评价[J].会计研究，2006（11）

3.潘琰，林琳.网络财务报告的基础：XBRL分类账[J].财经论丛，2006（1）

4.刘国英.基于XBRL的财务数据挖掘系统分析与设计[J].中国管理信息化，2008（9）

5.欧阳电平，张真真.XBRL的应用及其对审计工作的影响和挑战[J].审计月刊，2007（3）

6.欧阳电平，龚云蕾. XBRL格式财务报告的特征及其审计探讨[J].审计月刊，2007（7）

7.米传民，刘思峰，方志耕.基于XBRL的金融监管数据规范化和信息系统[J].现代工业工程与管理研讨会论文集，2006

8.秦天保，方芳.XBRL在银行业非现场监管中的应用[J].计算机系统应用，2006（3）

9.杨黎明.基于XBRL的上市公司信息披露研究[J].中国管理信息化，2007（9）

10.曾宇.XBRL在上海证券交易所的应用[J].消费导刊，2009（6）

11.李嘉，吴秀青.XBRL在我国证券业的应用状况及影响因素分析[J].财经研究

12.姜彤彤.中国证券业应用XBRL的现状及相关建议[J].财会研究，2008（5）

（作者单位：黑龙江科技学院经济管理学院 黑龙江哈尔滨 150027）（责编：贾伟）