新制度下事业单位收入核算与改进

摘要：随着政府会计准则的颁布与新《政府会计制度》的实施，行政事业单位的财务管理与会计核算都发生了较大的变化。对事业单位而言，收入作为其重要的经济活动，也受到了较大的影响。本文从新制度下的事业单位收入核算变化着手，重点讨论了当前新制度下事业单位收入核算的相关改进措施。

关键词：新制度；事业单位；收入核算；改进

一、引言

2015年10月，财政部以78号令公布了《政府会计准则——基本准则》，后于2017年又以财会〔2017〕25号文下发了《关于印发<政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表>的通知》，要求我国各类行政事业单位于2019年1月1日起执行，原执行行业类事业单位会计制度的单位均不再执行原制度。新准则与《政府会计制度》（以下简称“新制度”）的实施是我国行政事业单位财务会计工作的一件大事，引入了全新的核算理念。收入作为一类重要的会计要素，新准则目前的基本思路是在预算口径以收付实现制作为计量基础核算预算收入，在财务会计口径按权责发生制进行收入的核算，使会计信息有了明确的标准，有利于更好地提升会计信息的真实性与透明度。

二、新制度下事业单位收入核算的主要变化

（一）收入核算范畴的变化

当前的新制度对事业单位收入核算的范畴进行了调整，相比原来的处理也进行了相应的变化规定。一方面新制度是通过“双体系”记账模式扩充了大量的财务会计相关科目（或对原预算会计科目相关科目进行了细化），另一方面数量也大于预算会计科目，这样使得事业单位在核算时可以更好地结合单位业务的经济实质来进行账务处理，同时在报表编制时，也能够更为真实地体现事业单位的相关收入，使利润表更为真实、可信。

（二）收入核算方式的变化

新制度实施前，事业单位基本上是按预算会计口径进行相关的收入会计核算。即对相关的收入科目要求在收到款项时确认收入，这在一定程度上也是收付实现制的体现。简要地讲，财政补助收入与上级补助收入等专门款项，事业收入、其他收入等在收到时就确认为收入，而经营性收入则执行类似于企业的收入确认条件，即要求在提供商业或劳务收到货款或收款凭据时确认收入。事业单位对跨度较长的项目其收入按完工进度进行确认。在新制度实施后，财政拨款收入、上级财政拨款收入与事业收入一般情况下和原来的保持不变。但是值得注意的是对科研单位等开展科研活动或辅助活动从非同级财政取得的相关拨款要计入事业收入核算，对捐赠收入与银行存款的利息收入仍按原方式确认，对其他收入也参照原方式进行。

（三）科目设置的变化

在新制度中，以科目编号4001-4609对收入种类进行了规范，共计11个科目，包括财政拨款收入、事业收入、上级补助收入、附属单位上缴收入、经营收入、非同级财政拨款收入、投资收益、捐赠收入、利息收入、租金收入、其他收入。由于新准则要求事业单位对涉及相关财务会计方面进行“平行记账”，故而对应的预算会计科目也存在着一定的差异。对预算会计口径而言，也有相应的更新，包括了财政拨款预算收入、事业预算收入、上级补助预算收入、附属单位上缴预算收入、经营预算收入、债务预算收入、非同级财政拨款预算收入、投资预算收益、其他预算收入等9项。而原制度主要是通过预算会计科目口径进行核算，包括财政补助收入、上级补助收入、事业收入、经营收入、其他收入、附属单位上缴收入等诸项。值得注意的是，在上述科目中，事业收入、上级补助收入、附属单位上缴收入、经营收入、投资收益为事业单位特有的科目。

三、新制度下事业单位收入核算关键点与改进

（一）明确新制度下的事业单位收入与预算会计收入的异同

目前实施的新制度收入核算设定的相关科目与预算会计的收入类科目对应关系还是非常明显的，但是也存在着显著的不同。因此，要做好新制度的收入确认与优化，首先要明确当前制度收入科目与原预算会计收入科目涵盖的内容存在的异同。1.基本一致的相关科目。以新制度的预算收入科目为例进行分析。一级科目中，事业预算收入、上级补助预算收入、附属单位上缴预算收入、经营预算收入等与原制度相比，均多了“预算”二字，这一方面是与财政〔2017〕25号文规定的新制度下的会计科目进行区别，更重要的是表示此类科目主要用于计量纳入财政部门预算资金对应的收入项目。新制度中的财政拨款预算收入主要用于替换原制度中的财政补助收入，基本核算内容一样，重点在于计量从同级财政部门取得的相关财政拨款。2.新增的收入科目。新增了从非同级财政拨款预算收入科目。此项目与财政拨款预算收入类似，只是核算的收入来源不同，此科目主要计量的是同级政府其他部门的相关拨款。此项目还包括了其他政府部门横向转拨的相关款项。新增了债务预算收入。该项目主要是核算事业单位从金融机构获取的借款，而这些借款本身是纳入预算管理范畴的，但由于此处系预算会计口径，故而取得的借款也归入“收入”项目。值得注意的是，虽然此部分借款纳入了预算会计范围，但是其偿还资金特别是债务本金不能以财政资金为来源。3.其他变化的科目。针对该项目，主要是指投资预算收益科目。此科目在原制度中列入其他收入下，作为二级科目存在。此科目在本次新制度变动中，升级为一级科目。

（二）改进收入核算方法

一方面，会计人员要根据“收支两条线”的相关要求，对经济业务发生而进入财政专户的实际金额进行记账，涉及预算会计核算的要平行记账并定期核对，年末进行结转。要注意对以合同进度分期确认收入的，必须按一定的方法来确定完工进度；另一方面是要重点关注经济业务中的特殊处理。除大体平移的相关要求没有大的变化外，会计人员要重视如下特殊事项的收入核算。1.对外投资产生收益的相关核算。事业单位作为市场经济的重要参与者，提供较多的社会基础公共服务，参与多元化经营，同时也由于历史原因，部分事业单位还存在着各类投资行为。原则上讲，投资包括股权投资与债权投资，因此也需要按权责发生制原则确认相关的投资收益或利息收入。2.房屋出租收入的核算。新制度实施后，房屋租金的处理也发生了变化。特别是对部分事业单位存在着出租房产的情况，也需要认真对待其变化情况。此前事业单位在收到款项时按收付实现制原则进行会计处理，而新制度实施后，则根据权责发生制的原则进行处理，加之大多数租金往往为预付方式，少部分为后付方式，事业单位就需要分不同情况进行处理。在预收租金的情况下，收到租金时（假定此时不考虑税费），财务会计口径记账为“借：银行存款；贷：预收账款”，预算会计口径为“借：资金结存——货币资金；贷：其他预算收入——租金收入”。在定期确认收入时，记账为“借：预收账款；贷：租金收入”，预算会计口径不做处理。在后付租金的情况下，在确认应收租金时，财务会计口径记账为“借：应收账款；贷：租金收入”，预算会计此时不做处理。在收到租金时，财务会计处理为“借：银行存款；贷：应收账款”，预算会计处理为“借：资金结存——货币资金；贷：其他预算收入——租金收入”。3.部分财政专户返还方式形成的事业收入。此类情况相对特殊，也需要特别注意其正确处理方式。首先，收到相关款项实现收入但暂未上缴时，记账为“借：银行存款或应收账款；贷：应缴财政款”；其次，在向财政专户缴款时，按实际发生额记账“借：应缴财政款；贷：银行存款”；最后，收到财政返还的事业收入记账为“借：银行存款；贷：事业收入”，金额以实际发生额为准。此时预算会计直接记账为“借:资金结存——货币资金；贷:事业预算收入”。

（三）结合新制度的相关要求，加强事业单位收入综合管理

1.深入认识相关调整对事业单位财务核算与管理的影响。从预算会计收入的分类来看，分解为财政拨款预算和非同级财政拨款预算收入两个科目，这样能够很明晰地看出事业单位财政资金的来源与构成，便于了解事业单位的资金流向，对财务内部往来核对与冲销、会计报表合并提供良好的基础。债务预算收入属于新增的预算收入科目，这对事业单位的财务风险管控与政府债务规模的了解可以有直观的分析与判断。投资收益从二级科目调整到一级科目，充分体现了对该科目的重视，也反映了当前对事业单位投资管理的严格要求与国有资产保值增值的指标体现。2.随着事业单位服务与参与市场经济程度的加深，事业单位业务人员与财务人员要增强对收入综合管理的认识，对各类收入的构成进行梳理，并整理出各业务归口管理部门（单位）紧密相关的责任单元，确保收入的真实、有效。对财务管理部门而言，应设置专人核算收入，并且对收入的核算提出相应的要求，一方面要与各类业务部门保持密切联系，对各类经济合同要全面掌握相关签订与实施情况，掌握收入确认的形式要件；另一方面要根据单位的业务开展情况与经费使用情况，对各类收入按要求进行准确的处理，并结合合同规定与经济业务的实质，在收入确认时处理好预收账款和应收账款，在资金流入流出时进行相应冲销，并注意登记台账与进行账龄分析。

四、结语

新《政府会计制度》的实施是政府会计制度改革的重要进展，对事业单位的收入核算也提出了相应的挑战。当前，事业单位的财务人员应深入分析新制度的相关规定，区分与原制度的区别，并在双体系的模式下做好相关的会计处理，提升会计信息可比性，使事业单位的财务与经济状况能够得到良好的体现。在实际工作中不断总结经验，使事业单位的会计核算与计量工作质量得到不断提升。

参考文献：

[1]钱嘉琪.浅析政府会计制度对事业单位财务管理影响[J].行政事业资产与财务,2020(17):37-38.

[2]刘用铨.政府会计非同级财政拨款（预算）收入核算解析[J].商业会计,2020(13):18-22.

作者：张辉