埃里克.路易斯.柯勒

埃里克・路易斯・柯勒(Eric Louis Kohler,1892-1976)是美国历史上的杰出会计学家之一,曾有“会计巨人”之称,他在会计理论与实务方面对会计界的重要影响得到了业界的普遍认可,并于1961年入选为俄亥俄州立大学(Ohio State University)为美国著名会计学家设立的专门纪念厅――会计名人堂(Accounting Hall of Fame)唯一一位会计大师。柯勒个性鲜明,思路缜密且具有渊博的知识,对会计理论的某些方面有自己独到的见解,论著丰硕,其中《会计词典》(Dictionary for Accountants)的影响最大。他还曾担任多所大学的教授或访问教授,写了不少会计学教科书,对美国会计的教育工作作出了贡献。此外,他还在很多政府部门和会计职业团体担任职务,比如他担任著名的《会计评论》(Accounting Review)杂志的主编长达15年,两度成为美国会计学会(American Accounting Association,简称AAA)会长。柯勒无论对会计理论还是会计实务都产生了非常深远的影响。

一、个人简要生平

1892年7月9日,埃里克・路易斯・柯勒诞生于密歇根州(Michigan)的Owosso市,他的父亲是F・埃德温(F. Edwin),母亲名凯特・伊芙琳・本特丽・柯勒(Kate Evelyn Bentley Kohler)。柯勒在安阿伯(AnArbor)度过高中时光后进入密歇根大学(University of Michigon)学习深造,并于1914年获得学士学位,仅一年的1915年,柯勒即获得了西北大学(Northwestern University)的硕士学位。此后的第二年(1916年)他就在伊利诺斯州(Illinois)考取了注册会计师(Certified Public Accountant,简称CPA)资格。

从西北大学毕业之后的二十几年里,柯勒都在企业里从事实务工作,积累了大量的实践经验,并为以后的会计理论研究打下了扎实的基础。他在这期间的工作经历是:1915-1917年,就职于阿瑟・安德森公司(Arthur Andersen & Co.);1917-1919年,任军需设备生产公司(Quartermaster Corps)的负责人,为第一次世界大战提供所需的战备;1919-1920年,回到阿瑟・安德森公司;1922-1933年,供职于Pettengill & Co.(即之后的E. L. Kohler & Co);1933-1937年,重新回到阿瑟・安德森公司工作。

1938-1944年间,柯勒先后进入了三个联邦政府部门担任重要职务。这三个政府部门分别是田纳西河流域管理局(Tennessee Valley Authority)、紧急状况管理与战时生产委员会办公室(Office of Emergency Management and War Production Board)和战争石油管理部门(Petroleum Administration for War)。从1945年开始,柯勒开始运用他的CPA资格进入会计咨询领域从事会计咨询服务工作。1946年,他供职于美国农业部(U.S. Secretary of Agriculture),担任财政顾问;1946-1947年,他是美国总会计署(U. S. General Accounting Office)的顾问,同时是美国审计总局和美国财政部下超额利润税理事会(U. S. Comptroller General and the Excess-Profits Tax Council,U. S. Treasury)的顾问团成员之一;1948-1949年,柯勒接受了为配合马歇尔计划而设置的美国经济合作总署(Economic Corporation Administration)聘请,担任了这个机构的总署长。

柯勒凭着对会计咨询业的热爱,在结束了美国经济合作总署的工作后,重新投入到社会服务性的会计咨询工作中。实际上,在1948-1949年这两年间,柯勒并没有中断他的会计咨询工作,从1947年一直到1968年,他都是国会组织之一的美国商会顾问团(U. S. Chamber of Commerce Advisory Panel on Organization of Congress)的成员,不仅如此,他还是美国受托委员会(Board of Trustees)的成员之一。柯勒与罗斯福大学(Roosevelt University)的渊源颇深,他在1957-1971年这十几年间,都在该大学工商管理学院的咨询委员会作为一名委员而出谋献策。

柯勒除了在企业和政府部门工作外,在会计职业组织中的表现也相当活跃。1928年,年仅37岁的他就已成为享誉会计学界的《会计评论》(Accounting Review)杂志的主编,并一直持续到1942年。他分别在1936年和1946年两次成为美国会计学会(American Accounting Association,简称AAA)的会长。另外,1928-1931年,柯勒作为伊利诺斯州(Illinois)注册会计师考试委员会的成员在注册会计师考试这项工作中倾注了很多心血,在此期间,他还是美国注册会计师协会(American Institute of Certified Public Accountants,简称AICPA)下属会计术语委员会(AICPA's Committee on Terminology)的主席,为统一会计术语的理解和运用作了非常大的贡献。与此相关的,柯勒还加入了全国航空协会(National Aeronautic Association,简称NAA)和伊利诺斯州注册会计师团体(Illinois Society of CPAs),并成为一名正式会员。

柯勒非常重视会计的教育事业,投入了很多精力和时间在会计人才的培养上。他一生到过很多大学,传播会计知识,为学生授业解惑,并用自己对会计理论专注的研究精神影响学生。早在1922-1928年间,他就在其母校――西北大学(Northwestern University)作为夜校的教授,从事会计教育工作。为了教育事业,柯勒从20世纪50-60年代的十多年间,先后在俄亥俄州大学(Ohio State University)、明尼苏达州大学(University of Minnesota)、芝加哥大学(University of Chicago)和伊利诺斯州大学(University of Illinois)等校做访问教授。为了更好地进行会计教学工作,柯勒还写了不少会计学教科书。

由于柯勒对会计理论与实务的卓越贡献,他对会计界的重要影响得到了普遍的认可,亦为其一生赢得了很多重要荣誉。1924-1927年,他是美国著名联谊会Beta Alpha Psi的主席,同时也是另一个联谊会Beta Gamma Sigma的成员;1945年,他被授予了美国注册会计师协会的最高荣誉――美国注册会计师金质奖章(the AICPA's Gold Medal Award);1958年,他成了阿尔法・卡帕・普希会计奖(the Alpha Kappa Psi Foundation Accounting Award)的获得者;1961年,柯勒成为这一年唯一入选会计名人堂的会计大师,使其在会计界的地位随之得到进一步的提升。

除了对会计的热爱和痴迷,柯勒还有一些其它爱好,他在闲暇时喜欢摄影,这是他业余生活不可或缺的一部分。电子学也是科勒的兴趣之一。除此之外,他对音乐更是情有独钟。在柯勒年轻时,他曾经梦想成为一名作曲家和评论家(critic),为此他还曾学过作曲(music composition),当最初的梦想不能实现时,他还是一生都保持着对音乐的热爱。出于对音乐的这份感情,柯勒从1960年一直到1976年2月20日离开人世,都担任着芝加哥音乐剧院理事会(Auditorium Theater Council of Chicago)的总计长和顾问一职。不得不提的是,柯勒身材高大伟岸、个性鲜明但却选择了独身,至死也没有结婚成家,其中缘由笔者无法考证,但可以肯定的是他能独自走完83年的人生历程,会计和广泛的业余爱好对他的人生起到了很大的支撑作用。

二、理论与实务的主要贡献

柯勒被誉为“会计巨人”①,不仅是因为他高大的身材更因为他渊博的学识和对会计界所作出的卓越贡献。柯勒在从事会计实务时不断地分析总结,并进行会计理论的研究,他先后在各种专业期刊上发表了100多篇论文,从20世纪20年代开始出版了大量的会计专业著作。

由于柯勒一生供职过的单位非常多,从企业到咨询公司再到政府部门,他都有所涉猎。再加上其实践经验异常丰富,在此基础上他潜心钻研会计和审计实务上的热点和难点问题,最终形成了很多旨在指导实务操作的专著。由于其特殊的工作经历和工作特点,柯勒的很多著作都与政府部门的会计工作相关,更多则是为帮助企业进行会计或审计实务操作而撰写的指导性很强的原则准则类、词典类的工具性书刊,其对会计实务的发展和进步起了很大的推动作用。如1927年出版的《企业家的会计》(Accounting for Business Executives),1939年出版的《高级会计面临的问题及其解决方法》(Advanced Accounting Problems and Solutions Advanced Accounting Problems)和1952年出版的《会计词典》(A Dictionary for Accountants)等等。除此之外,他还为美国高质量的会计准则的形成作了不小的贡献,和Paul W. Pettengill合作的《审计原则》(Principles of Auditing,1924),与Paul L. Morrison合著的《会计原则》(Principles of Accounting,1926)的出版都促进了美国会计准则的进一步完善。由于科勒对管理会计和政府会计也颇有研究,他与Howard W. Wright在1956年合著的《政府会计》(Accounting in the Federal Government)和独撰的《管理部门会计》(Accounting for Management)是他在这方面的主要著作。

柯勒在其著作和论文中提出了很多就当时来说十分新颖和独到的观点,有些已被验证其先进性。比如目前十分流行的作业成本法的相关观点,会计界公认的观点是科勒最早从理论和实践上探讨作业会计,1941年,科勒在《会计杂志》(Journal of Accountancy)首次对作业、作业账户设置等问题进行了讨论,并提出“每项作业都设置一个账户”。科勒在文章中指出:“作业就是一个组织单位对一项工程、一个大型建设项目、一项规划以及一项重要经营的各个具体活动所做出的贡献”②。类似的例子还有他在1952年提出的“棋盘式分析表”,探讨旨在解决多重对应关系的多式簿记法。

柯勒的会计格言是:“历史成本:一种可支持会计估价的基础”③。

三、主要论著简析

在柯勒所有的专著中影响最大,应用最广的当属1952年首次出版的《会计词典》(A Dictionary for Accountants)。直到现在还被广泛运用,在很多文章中甚至在美国财务会计准则委员会(Financial Accounting Standards Board,简称FASB)后期的报告中也有引用《会计词典》中的定义。在此书中,作者听取各方面专家的意见和见解,对会计以及与会计相关的学科的术语进行了明确地定义,这本词典的出版对会计界来说具有里程碑的意义。

柯勒的《会计词典》(A Dictionary for Accountants,Chicago:Prentice-Hall,Ing and Englewood Cliffs. N. J.,1952),是现在可以查到最早关于会计名词定义的系统性词典。在20世纪50年代,就如科勒在《会计词典》前言中所说的那样,“尽管簿记和会计的初步形式在文明时代的初期就已存在,但是现代的会计原则和会计语言却是刚刚开始的”④。1952年第一版《会计词典》的对会计界来说具有里程碑的意义,《会计词典》把会计涉及的术语都集合到一起,并对其作了简洁的定义和概括,为会计人员更好地理解会计,更有效地开展会计工作提供了一个相当有利的工具。同时这本著作还具有很高的学术价值,它从很多其他可能对会计未来发展产生影响的学科领域角度突出会计的发展和会计概念,从而为会计的发展提供了广泛的基础。

柯勒在筹备第一版的《会计词典》时花了约15年的时间。该词典深受会计职业界的欢迎,从1952年到1956年每年都要再版一次。作者科勒并没有就此停止这项工作,直到他八十多岁去世都在不断地对这本词典进行修订与完善。柯勒在生前一共对这部词典修订了四次,连同1952年的初版共有五个版本,即1952年、1957年、1963年、1970年和1975年。到1975年4月的第五版时,该词典中已经包含了3 000多个名词。遗憾的是第五版的词典出版后不到一年,这位83岁老人就与世长辞了。1952年版的《会计词典》一共包含了2 275个词条。词典中明确地定义了各种会计学属性、会计准则和会计职业界的职责。这本书的作用远远不止于一本词典,在形式内容上也和一般意义上的词典有很大的区别。事实上,这本词典也是作者对会计职业界面临的热点问题进行探讨的工具。对一些术语的定义事实上更接近于一篇小论文,在这些小论文中作者就某些问题详细地阐述了自己的观点。柯勒认为,清晰的定义对会计的发展非常重要,他对模棱两可的语言十分反感。这种信念一直贯穿于他对词典的编写中。所以,对《会计词典》的每一个词条的定义和阐述,作者都认真地反复考证,尽量做到明确易懂。词典的词条不仅包括会计学的专用词语,也包含了一些相关学科的术语,其中包括法律、金融、经济学、统计学、国际贸易、工商管理等等。根据《会计词典》前言的介绍,这些词条的数量比例大致是这样的:基本的英语词汇132个;基本的会计专用词328个;发展的会计词汇835个;法律词汇242个;财务206个;商业86个;政府词汇84个;统计学80个;数学58个;保险学57个;价格56个;税收46个;经济学34个;其他31个。

1983年,由同是会计名人堂成员的美国会计学家W.W.库珀(W. W. Cooper)和美籍日裔会计学家井尻雄士(Yuji Ijiri)历时四年,根据1975年的第五版《会计词典》改编的《柯氏会计词典》(Kohler’s Dictionary for Accountants)(也就是第六版的《会计词典》)出版了,这本修改后的词典增加了一些新的词条,对旧的词条进行了一些删改,但基本上保存了原《会计词典》的风格和内容。由于其内容的完整性,事实上,目前使用较多的《柯氏会计词典》。我国台湾学者龙毓阱在1970年翻译了柯勒的《会计词典》并由三民书局出版。

1983年的《柯氏会计词典》的词条数增加到了4 538个,其中的2 260个是从第五版的《会计词典》中沿用下来的,不过其中很多地方都已经过修改,另外的1 878个则是新定义的词。《柯氏会计词典》和《会计词典》的区别主要是由于电脑和相关技术手段的发展对会计实务和会计理论研究的影响所造成的。由于从1973年以后,美国财务会计准则委员会(Financial Accounting Standards Board,简称FASB)已经成立,而且其权威性不断提升,所以在《柯氏会计词典》中很多地方引用了FASB的定义和表述。在词典的结构上有一个很大的区别,那就是《柯氏会计词典》书后多了一个索引,这是对先前版本的一个改进,有了这个索引,读者就可以更加方便地使用这本词典。

【主要参考文献】

[1] Eric Louis Kohler. 1952. A Dictionary for Accountants.Chicago:Prentice-Hall,Ing and Englewood Cliffs. N. J.

[2] ,2005-10-09.

[3] ,2005-11-05.

[4] ,2005-11-05.

[5] www.省略/cpajournal/1996/0896/nV82f96.htm,2005-11-01.

[6] www.省略/zyzx/view.asp?id=106&tablename=Theory_Item&cc=2,2005-11-05.

[7] W.W.Cooper and Yuji Ijiri. 1983. Kohler’s Dictionary for Accountants.Chicago:Prentice-Hall,Ing and Englewood Cliffs. N. J.

[8] 杨纪琬,阎达五.论“会计管理”[J]. 经济理论与经济管理,1982(4).