营业税改征增值税对现代服务业税负的影响

【摘要】（一）营业税改征增值税有利于消除服务业发展面临的税收障碍 当前，我国正处于转变经济发展方式、优化调整经济结构的重要经济转型时期，加快服务业的发展是优化经济结构的重要举措...

【摘 要】我国正处于加快转变经济发展方式的攻坚时期，大力发展第三产业，尤其是现代服务业对经济结构的调整具有重要意义。本文阐述了营业税改征增值税对现代服务业产生的重要影响，增值税扩围能够降低绝大多数企业的税负，但也有部分企业的税负不降反增。然后，本文提出了进一步推进营业税改征增值税的政策建议，包括与增值税的转型相协调，调整中央与地方的财政体制等一系列措施。

【关键词】营业税；增值税；现代服务业

2011年，经国务院批准，财政部、国家税务总局联合下发营业税改征增值税试点方案。自2012年1月1日起，在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点，即将部分原属于营业税的征税范围纳入增值税的征税范围。自2012年8月1日起至年底，将交通运输业和部分现代服务业纳入“营改增”试点范围，由上海市分批扩大至北京、天津、江苏、浙江、安徽、福建、湖北、广东、厦门和深圳10个省、直辖市和计划单列市，今年继续扩大试点地区，并选择部分行业在全国范围试点。其中，北京已先行于2012年9月1日正式启动试点，之后，江苏和安徽也从2012年10月1日起开始进行试点。试点地区试点行业原适用3%或5%的营业税税率，现适用的增值税税率：提供有形动产租赁服务，税率为17%；提供交通运输业服务，税率为11%；提供现代服务业服务（有形动产租赁服务除外），税率为6%。

在经济发展中，合理的税制结构能够平衡国家的税收收入和企业、个人的税收负担，不仅能调节和支持经济的发展，而且能保障政府的财政收入，推动行政机构运行良好。我国税制改革的原则是简税制、宽税基、低税率、严征管。结构性减税是目前我国积极的财政政策的中心内容。结构性减税有利于减轻企业及居民的税收负担，有增有减的结构性调整能优化税收收入的结构。结构性减税是税制改革中至关重要的一部分，其中重要举措之一就是营业税改征增值税。现代服务业是缴纳营业税的主要行业，其面临的最明显的问题就是重复征税的问题。加快服务业的发展是我国转变经济发展方式、调整产业结构的重要途径。因此，应该积极推进营业税改征增值税，减轻现代服务业的税收负担，促进经济的发展。

一、营业税改征增值税对现代服务业税负的重要影响

（一）营业税改征增值税有利于消除服务业发展面临的税收障碍

当前，我国正处于转变经济发展方式、优化调整经济结构的重要经济转型时期，加快服务业的发展是优化经济结构的重要举措。营业税改征增值税有助于消除服务业重复征税问题。营业税是对营业额全额征税，且无法抵扣，不可避免地会使企业为避免重复征税而倾向于“小而全”、“大而全”模式，进而扭曲企业在竞争中的生产和投资决策。企业外购服务所包含的营业税无法抵扣，企业更倾向于自行提供所需要的服务，而非外购服务，导致企业的生产服务内部化，不利于服务业的专业化细分以及服务外包的发展。

服务业实施营业税改征增值税有利于跨国服务贸易的发展。我国服务业适用营业税，在出口时是无法退税的，服务含税出口，而出口适用零税率在国际上通行。服务业改征增值税后，对出口服务贸易不仅可免税，还可退税，对出口服务贸易本身退税的同时，对产品提供的服务也可退税，从而能够增强我国服务贸易的国际竞争力。

（二）对商品和服务共同征收增值税是世界税制改革的趋势

增值税具有税收中性的特点，即在保障政府收入的同时，并不区别对待经济主体，有利于引导、鼓励企业在公平竞争环境中发展。然而增值税与营业税并行，破坏了增值税的抵扣链条，不利于发挥增值税的作用。

国际上，绝大多数实行增值税的国家，都是对货物和劳务实行统一的增值税。将增值税征税范围扩大至全部的货物与劳务，以增值税取代营业税，符合国际惯例，是未来我国增值税改革的必然选择。

（三）营业税改征增值税使部分服务业税负增加

营业税改征增值税后，大部分纳税人的税负有所下降，但是仍有一些营改增试点范围内的现代服务业税负增加。例如：电视节目播映权属于商标著作权，原来按5%缴纳营业税，增值税扩围后，按6%缴纳增值税，税率上升了1个百分点。电视剧制作成本实际能够抵扣的项目较少，制作形式和核算的主体存在多样性，其增值税销项税额远远大于进项税额，甚至会出现没有进项税额可抵扣的现象，实际承担的税负增加。又比如电视台的广告收入是广告收入的终端，没有相应的广告成本，合同约定达到一定的收视率才能获得相应的广告收入。其所需付出的相应代价包括购买影视节目播映权与节目制作方面的支出。然而，转让影视节目播映权的企业中绝大多数是不属于试点范围内的企业，因而增值税抵扣链条不完整，导致税负的增加。

二、现代服务业营业税改征增值税的政策建议

（一）营业税改征增值税要与增值税的转型相协调

我国从2009开始推行向消费型增值税的转型，目前已经取得了一定的成绩，但增值税转型还不彻底。按照现行增值税条例的规定，固定资产仅限于机器设备、器械能够抵扣进项税额，厂房、小汽车等车辆还未纳入抵扣范围。然而，营业税改征增值税实施办法规定，交通运输业购进的运输车辆允许抵扣进项税额，这导致不同行业的税负不均衡，形成其他行业新的税收负担。因此要继续推行增值税的转型，同时实施营业税改征增值税的政策，公平税负，以促进各行业间的公平竞争。

（二）调整中央与地方的财政体制

我国增值税是中央与地方共享的税种，中央分享75%，地方分享25%，而对于营业税，只有铁路运输、各银行总行等少数企业缴纳的税收归中央政府，其他部分全部属于地方所有。可见，营业税是地方税收收入的第一大税种，是地方财政支出的重要经济来源。营业税改征增值税使得地方财政收入减少，会给改革带来阻力。因此，增值税扩围的同时，要完善分税制，调整中央与地方分税比例，合理构建地方税体系，保证地方财政收入不受影响。

（三）增值税的“扩围”改革要注意劳动力的成本抵扣问题

现代服务业是人力资本密集的行业，就业人口众多。从营业税改征增值税的实施办法可以看出，资本有机构成较高的企业外购货物所含的增值税较多，进项税额抵扣也较多，但是资本有机构成较低的企业能够抵扣的进项税额较少，减少的税负较少，这会导致一些现代服务业的税收负担较重，不利于改革的进行。

（四）营业税改征增值税要注意对物价的影响

我国的增值税是价外税，营业税是价内税。当营业税改征增值税后，假设价格不变，服务的购买方支付的价格由含税价格变为不含税价格，支付的价税合计款增加了，即由营业税的3%或5%变为增值税的13%或17%。如果供应方是生产业，服务购买方为增值税一般纳税人，其增加的增值税可以作为进项税额抵扣，则税负会有所减少。如果服务购买方不是增值税一般纳税人，增加的增值税额无法抵扣，购买方的税收负担会增加，可以通过提高价格将税负转嫁，购买方如果是消费者个人，则会增加支出，增加消费者的负担。

（五）增值税“扩围”的配套措施要鼓励服务业的技术创新

要积极制定促进服务业企业技术创新的税收政策，允许企业将研究开发费用、技术转让费用等无形资产在缴纳增值税税前扣除，对科研活动使用的专用装置、先进设备等进行加速折旧，减轻企业的税收负担，对高新技术服务企业兴办的各类技术培训机构给予税收优惠，科研人员从事技术开发而获得的收入，可以减征个人所得税。通过制定一系列的税收优惠政策促进高新技术服务业的发展。

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作者简介：张逸涵，南京财经大学财政与税务学院财政学专业在读研究生。