基于现代风险导向的审计模拟实验教学改革初步设计

[摘要] 职业审计师面临的审计风险日益增大,然而,高校的审计理论及实验教学却忽视了审计人才培养中的风险导向。要将现代风险导向引入到现有的审计教学模拟实验中,并围绕现代风险导向审计,以独立审计准则为依据,设计和开展审计模拟实验,培养学生的审计风险意识和风险鉴别能力。

[关键词] 现代审计风险 审计 模拟实验 教学改革

一、引言

审计模拟实验教学改革研究已有多年,但从中国期刊网搜索到的文献看,对审计模拟实验的研究成果仍较少,而且内容多集中在实验实施方法、步骤方面(彭毅林,1999);模拟实验效果的调查分析(刘庆生,2003);另外,更多的是不同程度地分析了实施审计模拟实验中遇到的问题,开展审计模拟实验的方法及设想(付桂琴,2004;肖瑞利,2006;刘蓉,2006,2007;赵彩虹,2007;杨侃,2007;顾正娣,2008;陈建,2008;杨帆,2008)。研究内容涉及现代审计风险导向的内容不多,而且也仅是简要提及。这样的审计模拟实验,虽然对学生的审计实践能力提高有一定的作用,但对以现代风险导向为特征的职业审计来说远远不够,现在的审计教学不仅要加强模拟实验,而且要在审计模拟实验中突出现代审计风险导向的作用,培养学生作为职业审计师所具有的风险意识和风险鉴别能力。

二、现代风险导向审计的含义及其对审计人员的要求

1.现代风险导向审计的含义

风险导向审计是指注册会计师通过对被审计单位进行风险职业判断,评价被审计单位风险控制,确定剩余风险,执行追加审计程序,将剩余风险降低到可接受水平。现代风险导向审计是指注册会计师必须了解被审计单位及其环境(包括内部控制),以充分识别和评估会计报表重大错报风险,并针对评估的重大错报风险设计和实施控制测试与实质性测试程序。重大错报、漏报风险成为现代审计风险重心。

2.现代风险导向审计对审计人员的要求

国际审计与鉴证准则理事会和美国、英国、加拿大等国的审计准则制定机构制定的一系列相关准则以及我国新的审计准则在,均体现了现代风险导向审计的新要求,其中,对审计人员的要求是:

首先,审计人员要将对重大错报风险的识别、评估与应对作为审计的重心对待;其次,审计人员必须有能力对会计报表重大错报风险进行评估,即应该具备执行风险评估程序以及针对重大错报风险实施进一步审计程序(包括控制测试和实质性测试)的专业能力,这对审计人员要能够熟练的、充分运用分析性检查方法的能力提出了高要求;其三,审计人员要能够在识别和评估的风险的基础上,有针对性地实施审计程序;其四,审计人员必须能够针对重大的各类交易、账户余额、列报与披露实施实质性测试;其五,审计人员要有良好的沟通能力,以此优化审计环境。

综合来看,现代风险导向审计强调重视财务报表重大错报风险,这对审计人员提出了要重视并能够从财务报表之外获取审计证据以防范财务舞弊行为的能力。这对降低财务舞弊风险极为重要。

三、适应现代风险导向的审计模拟实验改革及其初步设计

为使审计教学能够培养出适应现代风险导向审计发展所需要的人才,开展审计模拟,审计模拟实验是必要的手段和途径;然而,原基于传统风险导向的审计模拟实验已无法满足要求,需适应现代风险导向审计的发展对传统审计模拟实验进行改革和重新设计。

1.基于现代风险导向的审计模拟实验设计原理

现代风险导向审计强调审计人员对财务报表重大错报风险的识别与控制,因此,基于现代风险导向的审计模拟实验应该根据现代风险导向审计实施财务报表重大错报风险识别与控制的业务操作内容和流程为原理进行设计,以使审计模拟实验尽可能地接近审计业务实践。现代风险导向审计业务流程和程序分为三个部分,即一是实施风险评估程序,具体包括:(1)了解被审计单位及其环境;(2)评估重大错报风险;二是实施控制测试;三是实施实质性程序,见图1所示。

2.基于现代风险导向的审计模拟实验初步设计

适应现代风险导向审计业务流程和程序的审计模拟实验教学改革初步设计如下:

(1)对学生进行适当分组

审计人员从事审计活动通常是以审计小组的形式出现的,现代风险导向审计也同样如此。鉴于班级学生通常在30人左右,可将其按5人分为一组,既可保证每组有足够的人员相互配合与分工,也便于对全班同学进行组织、适宜教学需要。

(2)对每组学生进行分工

中国注册会计师审计准则第1211号《了解被审计单位及环境并评估重大错报风险》,强调对特别风险的识别及评估,并指出特别风险通常与重大非常规交易和判断有关,同时,指出风险评估程序不足,为发表审计意见提供充分适当的审计证据,注册会计师还应当设计实施进一步审计程序,包括控制测试和实质性测试。依据此准则,可对每组学生进行分工,模拟审计人员实践过程。具体分工为:一名学生负责统筹安排,并对最后的审计报告负责;一名学生搜集审计工作所需的审计依据,并负责做出解释;一名学生对审计案例中的被审计单位的审计环境进行了解,并对审计环境作出初步的风险评价;一名学生评估财务报表重大错报风险,并听取其他人意见,对风险评估进行修正;最后一名学生实施进一步的审计程序(包括控制测试和实质性测试),并主要负责搜集审计证据。同时,和其他人一起,完成审计工作底稿的任务。

(3)审计模拟实验的具体实施过程

第一,实施风险评估程序。依据风险评估程序需要了解被审计单位及其环境,包括内部控制,以评估会计报表层次和认定层次的重大错报风险,因此审计模拟实验小组的具体分工人员,需进行以下工作:

首先,了解被审计单位及其环境。要了解被审计单位的行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素;被审计单位的性质、会计政策的选择和运用、经营目标、战略以及相关经营风险、以及财务业绩的衡量和评价和内部控制等。可以通过模拟的方式,采取以下方法:(1)询问被审计单位管理当局和内部其他相关人员;(2)分析程序,是指研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在联系,并对发现的异常情况进行调查和分析,对财务信息作出评价;(3)观察和检查等风险评估程序实施,主要包括:①观察被审计单位的生产经营活动;②检查有关书面文件和记录;③阅读由管理层和治理层编制的报告;④察看设备及生产经营场地等;⑤追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程等观察和检查程序。

其次,评估重大错报风险。作为风险评估的一部分,小组成员应当运用自己的知识进行职业判断,确定识别的风险哪些是需要特别考虑的重大风险(以下简称特别风险),主要包括:①风险是否是舞弊风险;②风险是否与近期经济环境、会计核算和其他方面的重大变化有关;③交易的复杂程度;④风险是否涉及重大的关联方交易;⑤财务信息计量的主观程度,特别是对不确定事项的计量存在宽广的区间;⑥风险是否涉及异常或超出正常业务范围的重大交易。特别风险通常与重大的非常规交易和判断事项有关。

第二,实施控制测试。小组成员在下列情形之一时,应当实施控制测试:(1)在评估认定层次重大错报风险时,预期控制的运行是有效的;(2)仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证据。

第三,实施实质性程序。小组成员可以实施的实质性程序包括对各类交易、账户余额、列报的细节测试以及实质性分析程序,目的是为了发现认定层次的重大错报。小组成员应当针对重大的各类交易、账户余额、列报实施实质性程序,以获取适当的审计证据。

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小组成员可以采用以下方式的实质性程序:(1)将财务报表与其所依据的会计记录相核对;(2)检查财务报表编制过程中做出的重大会计分录和其他会计调整。如果负责人认为评估的认定层次重大错报风险是特别风险,则小组成员应当专门针对该风险实施实质性程序。

第四,开展项目组内部的讨论:

(1)全员参加。开展项目组讨论需要全小组成员共同参加完成,由负责人主持,必要时可有教师参加,适时对审计模拟过程进行指导并提供意见,以使其按照正确的方向进行发展,保证实验的顺利进行。

(2)要求与目标。开展小组讨论的目的是小组成员互通信息、共享资源、交流意见,使每个人都了解在自己负责的领域发生重大错报风险的可能性,了解各自实施的审计程序对其他人工作的影响以及对确定进一步审计程序的影响,明确在整个审计过程中保持审计人员应有的职业怀疑态度的重要性,对可能发生重大错报风险的迹象保持足够的警惕。

(3)小组讨论的内容。项目组应当讨论被审计单位面临的经营风险、财务报表容易发生错报的领域以及发生错报的方式,特别是由于舞弊导致重大错报的可能性。

第五,提出审计意见,并出具审计报告。在所有的工作结束后,在负责人的主持下,总和大家的意见,提出本小组的审计意见,并出具审计报告。

最后,由教师对各组的审计过程和审计报告进行点评,总结经验和不足,使各小组成员通过实验扎实地掌握审计理论和相关的技术与方法,提高学生对现代审计风险导向的认识,建立风险意识。

现代风险导向审计模拟实验的设计是一个复杂的过程,本文对其进行了初步的探讨,还有更多的内容需要进一步深入研究,这也是一个长期的工作。

参考文献:

[1]彭毅林.高校实行审计专业模拟实验教学的探讨[J].湖南财经高等专科学校学报,1999,(01).

[2]刘庆生.高校会计类专业开设审计模拟实验课程的探索与实践[J].中国高教研究,2003,(06).

[3]付桂琴.审计实验教学的几点思考[J].内蒙古科技与经济,2004,(17).

[4]肖瑞利.关于审计实验课程建设的设想[J].河南财政税务高等专科学校学报,2006,(04).

[5]刘蓉.高校审计模拟实验教学模式面临的困境与出路[J].会计之友(上旬刊),2006,(11).

[6]刘蓉.高校审计模拟实验教学模式的实施与完善[J].财会月刊,2007,(09).

[7]赵彩虹.开展创新型审计实验教学的探讨[J].实验室研究与探索,2007,(06).

[8]杨侃.审计实验课程的设计探讨[J].成功(教育),2007,(08).

[9]顾正娣.审计模拟实验教学探讨[J].财会月刊,2008,(18).

[10]陈建.审计模拟实验教学的地位、难点及对策研究[J].怀化学院学报(自然科学),2008,(01).

[11]杨帆.高校审计实验教学存在的问题及构想[J].商业会计,2008,(18).

[12]秦茂,钟晓鸣.现代风险导向审计及其在我国的运用[J].审计与理财,2007,(4).

[13]柏春华,关鑫.现代风险导向审计对财务舞弊风险的预警[J].中国农业会计,2008,(9).

本文系浙江理工大学2007年度校级教育教学改革项目一般项目――审计实验教学的改革研究(项目编号:yb07038)的部分研究成果。

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