台湾信托税制及其借鉴

摘 要：台湾于2001年修订了信托课税的相关税法，包括所得税、遗产税、赠与税、不动产税、营业税等主要税种，建立了比较完善的信托税制。我国至今尚未确立信托税制，在税收征管中存在双重征税、税负不公、税收事项不明确、公益信托税收优惠政策缺失等问题。台湾地区的信托课税立法经验为大陆地区信托税制的构建提供了模板，具有重要的借鉴意义。

关键词：台湾信托税制;所有权归属;双重征税;税负不公;公益信托

一、台湾的信托税制

台湾于1996年和2000年的《信托法》及《信托业法》构成了信托的基本法。为了配合两法施行，台湾于2001年对相关税法进行了修订。“台湾的信托税制并非对于信托本身课税，而是对于信托行为所衍生出的法律行为及财产的管理、处分课税”①，涉及的税法包括《所得税法》、《遗产及赠与税法》、《加值型及非加值型营业税法》、《土地税法》、《平均地权条例》、《房屋税条例》以及《契税条例》等。

（一）信托所得税制

台湾对所得税的课征遵从如下几个原则：

1.受益人纳税原则。信托财产年度所得视为受益人的年度所得，纳入受益人的年度所得额课征所得税。当受益人不特定或尚未存在时，由受托人作为纳税义

务人。

2.发生主义课税原则。信托财产一旦产生收益，即视为受益人享有利益，不论受益人是否已实际取得，均应在发生应税项目时纳税。例外为共同信托基金、证券投资信托基金等，于信托利益实际分配时课征所得税。

3.形式转移不纳税原则。由于信托财产的独立性，信托财产在设立、管理和终止环节中，存在很多形式转移的现象。在形式转移行为中，信托财产并未产生实际的收益，因此不课征所得税。

4.公益信托税收减免原则。公益信托受益人就信托财产所得收益部分免纳所

得税。

（二）信托相关遗产与赠与税制

遗嘱信托的情况下，在委托人死亡时，信托财产应计入委托人的遗产总额并依法征收遗产税。在遗嘱信托存续过程中，继承人死亡的，继承人所享有的信托财产中未实际取得的部分同样课征遗产税。但遗赠人、受遗赠人或继承人捐赠给公益信托的财产，不计入遗产总额。

基于实质课税原则，信托实质上构成了对受益人的赠与，应缴纳赠与税。这一点在他益信托中尤为典型。一般认为自益信托中信托财产的最终归属人仍为委托人，没有实质的赠与行为，不课征赠与税。但在他益信托中，受益人是信托财产的最终归属人，视为委托人将享有的信托财产利益无偿赠与受益人，于信托设立时课征赠与税。

（三）信托相关营业税制

台湾地区的营业税又称为加值型营业税，相当于大陆地区的消费型增值税。信托存续过程中，受托人为受益人的利益销售货物或劳务以及进口货物，应就增值额课征营业税。受托人依信托本旨向受益人交付信托财产的行为属于无偿转移，视为销售货物，于交付时课征营业税。信托财产的形式转移行为不视为销售，不课征营业税;为公益信托而出售的货物和举办的义演则免征营业税。

（四）信托相关不动产税制

台湾不动产信托涉及的税种包括地价税、土地增值税、房屋税和契税。在信托关系存续中，受托人为受益人的利益处置不动产，产生应税项目时，以受托人为纳税义务人课征地价税、土地增值税和房屋税。在信托终止环节，受托人依信托主旨转移信托财产于受益人时，由受益人缴纳土地增值税。信托设立、存续和终止环节的形式转移行为，不课征土地增值税和契税。因公益信托而取得的不动产，免征房屋税。

二、我国大陆地区信托税制现状及问题

我国大陆地区于2001年《信托法》，于2007年施行《信托公司管理办法》、《信托公司集合资金信托计划管理办法》，2010年施行《信托公司净资本管理办法》，形成了目前规范信托与信托业的“一法三规”。随着相关法律法规的施行，信托业也经历了迅速发展，与银行业、保险业、证券业一同成为我国金融的“四大支柱”行业。目前我国信托业面临转型，从以融资信托为主逐渐向融资、投资、事务管理信托“三足鼎立”的态势发展。与信托的快速发展不相协调的是，大陆地区的信托税制极为滞后。台湾的经验表明，完善的信托税制是信托业健康、全面发展的重要基础，因此大陆地区配套税制的完善对信托业发展的重要性不言而喻。

我国至今尚未制定信托税收制度，使得信托税收面临着如下几方面严重问题：第一，重复征税。按照税法现行规定，信托设立环节和信托终止环节信托财产的转移须课征两次流转税;信托财产收益发生和分配时须课征两次所得税，面临着重复征税的问题。第二，税负不公。一方面，信托行业面临着重复征税的问题;另一方面，各类信托产品也面临着截然不同的税制环境。第三，公益信托的税收优惠政策欠缺。信托法对公益信托的鼓励只有原则性的规定，缺乏相关的税收优惠与政策支持。总之，现存的信托税收问题及配套制度的缺失将阻碍信托的发展，解决信托课税问题已刻不容缓，而解决信托课税问题的法理基础是对信托税法相关要素进行

界定。②

三、台湾信托税法制度对大陆地区的借鉴与启示

台湾地区与大陆地区的信托制度均继受而来，在信托业发展初期同样面临着英美信托法“双重所有权”与民法“一物一权”相碰撞所带来的课税难题。台湾利用相对完善的信托税制克服了信托财产所有权“二元化”带来的问题，在以下几方面可为大陆地区提供参考与借鉴。

（一）明确信托税制的理论基础与原则

信托税制的构建，除遵循一般的税法理论和原则外，还应明确信托特有的理论原则，为信托课税实务提供指导。我国大陆地区可以借鉴台湾地区的经验，在建立信托税制时，以实际课税原则和税收公平理论为一般理论基础，对信托行为实际上构成应税行为的，课征税款;对构成形式转移行为的，不课征税款，以避免重复征税的问题。同时以信托导管理论为具体指导原则，以实现税负公平。

（二）确定信托税制的立法模式

我国台湾地区信托税制的立法模式可为分散立法。大陆地区在《信托法》实施之前已有完整的税收法律制度，因此可以借鉴台湾的立法模式，修改主要税法，增加信托税制的内容。由于法律条文规范较为简练概括的局限性，财政部门和税务部门可以在税法修订后，以规章的形式对税收稽征实务进行补充。

（三）完善信托税制的构成要素

台湾地区信托课税之相关构建了全面的税收要素，对税种、纳税主体、征税客体、纳税环节、税率和税收征管制度均有明确的规定。我国大陆地区在修订信托税法时，可在税收要素的具体规定方面借鉴台湾地区，确立税种和纳税环节等核心问题，在确定纳税主体和税收征管制度时注重操作的便利性③。

（四）支持和鼓励公益信托

支持和鼓励公益信托既是我国《信托法》的立法导向，又对公益事业的发展有着巨大的促进作用。公益信托涉及税种繁多，因此需“构建统一协调的公益事业税收法律制度”④，包括统一公益赠与的税前扣除标准、对捐赠公益信托的财产免征财产税和流转税，对公益信托的收益所得免征所得税等措施。

信托税制依附于信托行为存在，又为信托业的持续稳健发展提供保障。大陆地区应借鉴台湾地区的经验，既尊重信托在法律上的特殊性⑤，又要克服信托固有的避税特性，尽早出备的信托税制。

注释：

①王志诚. 封昌宏， 信托课税实务[M]. 台湾：财团法人台湾金融研训院，民国九十八年：32.

②李青云. 信托税收政策与制度研究[M]. 北京： 中国税务出版社， 2006： 92.

③周小明. 信托税制的构建与金融税制的完善[J]. 涉外税务. 2010（8）： 19.

④郝琳琳. 信托所得课税困境及其应对[J]. 法学论坛. 2011（5）：155.

⑤李生昭. 中国信托税收机理研究――基于信托本质分析基础[J]. 中央财经大学学报. 2014（6）：21.

参考文献：

[1]王志诚. 封昌宏， 信托课税实务[M]. 台湾：财团法人台湾金融研训院，民国九十八年.

[2]李青云. 信托税收政策与制度研究[M]. 北京： 中国税务出版社， 2006.

[3]周小明. 信托税制的构建与金融税制的完善[J]. 涉外税务. 2010（8）.

[4]郝琳琳. 信托所得课税困境及其应对[J]. 法学论坛. 2011（5）.

[5]李生昭. 中国信托税收机理研究――基于信托本质分析基础[J]. 中央财经大学学报. 2014（6）.

（作者单位：南开大学）