解析固定资产折旧方法及其对企业所得税的影响

【摘要】固定资产是指企业为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，预计使用寿命超过一个会计年度的有形资产。在企业中占很大的比重且对企业的经营和获利具有重要的作用。因此，固定资产的折旧问题就显得比较重要了。本文主要介绍固定资产的几种折旧方法，并对其进行分析与比较，指出各种折旧方法的优缺点及对企业所得税的影响。

【关键词】固定资产 固定资产折旧方法 企业所得税

一、 固定资产折旧方法概述

固定资产是一种长期资产，其在使用过程中物质形态不会发生改变，因此固定资产的成本是在对其不断使用过程中逐渐消耗或转移的。为了保持收入与费用的恰当配比，应把固定资产的投入成本在其使用期间内进行分摊。因此，一般认为，折旧是指在固定资产的使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行的系统、合理的分摊。

我国《企业会计准则第4号-固定资产》规定，企业应对所有固定资产计提折旧。但是，已经提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。折旧的方法很多，主要包括以时间为基础的直线法和加速折旧法以及以工作量为基础的工作时间法和产量法。我国《企业会计准则第4号-固定资产》规定，企业应当根据与固定资产有关的经济利益预期实现方式，合理选择折旧方法，可选用的折旧方法包括：平均年限法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法。

二、几种常用的折旧方法

（一）直线法

直线法又称平均年限法，它假设固定资产服务潜力降低的决定因素是时间流逝所带来的损耗而不是有形损耗和使用强度因素，因此用这种方法计算的每期折旧数额都是相同的。在直线法下：

年折旧额=（固定资产原值-预计净残值）/预计使用年限

年折旧率=年折旧额/固定资产原值

（二）工作量法

工作量法又称变动费用法，它是根据固定资产在使用过程中实际完成的工作总量为基础计提折旧的一种方法。主要分为以工作时间为分摊基础的工作时间法和以产量为分摊基础的产量法。在工作量法下，计算公式：

单位工作量（工作时间或产量）折旧额=（固定资产原值-预计净残值）/预计工作总量

年折旧额=固定资产当年工作总量*单位工作量折旧额

（三）双倍余额递减法

双倍余额递减法简称余额递减法，它是用一个固定的百分比（通常是直线折旧率的两倍）乘以固定资产在每个会计期间开始时的账面净值来计算本期折旧的方法。在双倍余额递减法下：

年折旧率=2/预计使用年限*100%

年折旧额=年初固定资产账面净值*年折旧率

我们应该注意到以上算年折旧额的公式里，没有考虑固定资产的预计净残值，因此，用该方法计算的折旧额小于这一年用固定资产账面净值扣除累计折旧后在剩余年限内用直线法算得的折旧时，就要从这一年开始改用直线法继续计提折旧。实务中，我们一般是在最后两年里直接改用直线法计算。

（四）年数总和法

年数总和法同双倍余额递减法同属于加速折旧方法，年数总和法是将固定资产的原价减去预计净残值后的余额乘以一个以固定资产尚可使用年限为分子，以预计使用年限逐年数字之和为分母的逐年递减的分数而计算每年折旧额的。与双倍余额递减法比较可以看出，此法下折旧率是变动的。计算公式如下：

年折旧率=固定资产尚可使用年限/预计使用年限年数总和

年折旧额=（固定资产原值-预计净残值）*年折旧率

三、固定资产折旧方法选择的税务筹划

企业所得税是对企业的生产经营所得和其他所得征收的一种税。企业所得税的轻重、多寡，直接影响到企业税后净利的形成，关系到企业的切身利益。资产的计价和折旧是影响企

业应纳税所得额的重要项目。所以合理选择折旧方法进行企业所得税的纳税筹划是非常有必要的。例如，采用加速折旧法的企业可以在固定资产使用初期多计提折旧，加大企业的初期成本，减少利润，使企业前期的税负降低，达到推迟纳税的目的。这样企业相当于获得了国家的一项贷款，可以利用这部分资金扩大规模或用来投资。下面我们用一个例子来说明折旧方法的选择对企业所得税的影响：

如长江公司的固定资产原值为3125000元，预计净残值为125000元，会计和税法规定的使用年限均为五年，使用平均年限法时，每年的税前利润都是2000000元。所得税税率为25%。投资报酬率为10%，1到5年的复利现值系数分别为0.9091，0.8264，0.7513，0.6830，0.6209。

（1）如果公司采用平均年限法，请计算长江公司5年的应纳税所得额；

（2）如果公司采用年数总和法，请计算长江公司5年的应纳税所得额；

（3）假设该公司前2年享受免税待遇，在平均年限法下，计算长江公司5年的应纳税所得额；

（4）假设该公司前2年享受免税待遇，在年数总和法下，计算长江公司5年的应纳税所得额。

解题过程如下：

（1）在没有税收优惠的情况下：以第1年的数据为例说明计算方法：

①平均年限法：

年折旧额=（312.5-12.5）/5=60（万元）；

使用平均年限法时，每年的（312.5-12.5）都是200万元；

应纳税额=200*25%=50（万元）

应纳税额的现值=50*0.9091=45.46（万元）

②年数总和法：

第1年的年折旧率=5/（1+2+3+4+5）=1/3

第1年的年折旧额=（312.5-12.5）*1/3=100（万元）

税前利润额=200-（100-60）=160（万元）

应纳税额=160*25%=40（万元）

应纳税额的现值=40*0.9091=36.36（万元）

以后各年的计算方法以此类推，得到下列计算结果见表1：

（2）下面讨论有税收优惠的情况，见表2：

由上面的分析可知，在没有税收优惠的情况下，企业采用直线法和加速折旧法计提固定资产折旧都需要交纳相同的所得税。但在加速折旧法下，固定资产使用初期计提折旧较多，可以减少企业初期的利润从而导致企业初期所得税的减少，减轻企业前期所得税负担，推迟企业纳税时间。企业推迟交纳的这部分税款可以看做国家提供的无息贷款，有利于企业发展。但如果企业在前几年享受减免税待遇，选择加速折旧法对企业所得税筹划就没有优势了。从表2中可以看出，企业后期的利润多于前期，且一期比一期多，这将导致企业后期的所得税额增加，税负加重。

由此，我们可以得出以下结论：

（1）对盈利企业，由于折旧费用的抵税效应能够完全发挥，应选择抵税效应能尽早发挥作用的折旧方法。

（2）在亏损企业中，选择的折旧方法必须能使不能得到或不能完全得到税前弥补的亏损年度的折旧额降低，保证折旧费用的抵税效应得到最大限度的发挥。

（3）在享受所得税优惠政策的企业中，由于减免税期内折旧费用的抵税效应会全部或部分地被减免优惠所抵消，应选择减免税期折旧少、非减免税期折旧多的折旧方法。

但加速折旧同时也向经营者提供了一项秘密资金，即已经提足折旧的固定资产仍然在为企业服务，却“没有”占用企业资金。因此，即使在减免税期间，许多企业的经营者也乐于采用加速折旧方法，为的是有个宽松的财务环境。

如果说加速折旧对经营者有利也有弊的话，那么对所有者来说则无利可言，加速折旧方法将所有者收益递延，势必延长所有者的投资回收期，使所有者的投资处于通货膨胀和企业经营风险之中。

参考文献

[1]盖地.税务会计与税务筹划（第五版）[M].中国人民大学出版社，2011.

[2]葛家澍.中级财务会计学（第三版）[M].中国人民大学出版社，2009.

[3]啜梦初.浅议固定资产折旧方法的选用[J].中国外资，2011.

作者简介：吕芸芸（1990-），女，重庆永川人，就读于西南交通大学，研究方向：会计（注会方面）。