“不通则痛、通则不痛”——由税务浅谈我国税收制度 (下)

2．透明度原则(transparency)

在wto官方网站（／）上有一段这样的解释：

“有时，承诺不加剧贸易壁垒与减少它一样重要，因为这种承诺给了投资者对与其未来机遇更明确的预计。有了这种稳定和可预测性，可以鼓励投资、创造就业机会，同时消费者也能充分享有竞争带来的优势更多选择和更低的价格。政府对于稳定而可预测的商业环境的尝试就是所谓‘多边贸易系统’。……

“一个国家只有在与其贸易伙伴充分协商后才可以改变它的统一的束缚，这意味着可以弥补他们的交易损失。乌拉圭回合多边贸易谈判的一大成果就是增加了处于统一的束缚之下的贸易数量。就农业而言，所有产品都已使用统一关税。所有这些的结果就是建立了一个真正意义上对交易者和投资者都倍感安全的市场。……

“整个体系还通过其他途径试图加强预测性和稳定性。一种方法是通过消除配额或其他类似手段以防止对于进口的限制；另一种方法是使国家的贸易政策尽可能的清晰和公开（透明）。许多wto协议要求政府通过在国内实施或通知wto使政策公开。通过‘贸易政策检查机制’对一个国家的贸易政策进行常规的监督可以促使该国增加透明度：无论是国内还是国际层面。”

透明度原则要求各成员将有效实施的有关管理对外贸易的各项法律、法规、行政规章、司法判决等迅速加以公布，以使其他成员、政府和贸易经营者加以熟悉；各成员政府之间或政府机构之间签署的影响国际贸易政策的现行协定和条约也应及时加以公布；各成员应在其境内统一、公正和合理地实施各项法律、法规、行政规章、司法判决等。给投资者对于投资的可预测性(predictable)评估的稳定的(stable)环境。

在此基础上，我国可借此克服国内改革遇到阻力，解决政企不分、行业垄断、各类企业不能在平等条件下竞争的一系列问题，加快向社会主义市场经济的过渡，建立一个真正有效率的经济体制。

对于市场经济来说，投资者并不在于通过简单的投机行为和短期行为获取暴利，市场经济参与者的着眼点在于有系统的有预期的精密的计算，以期获得长期而稳定的利益。⑧这是与市场经济的特征决定的：市场经济无论是资金的投入还是生产、销售都往往是大规模的、跨地域和长时间的。规模的扩大必然带来风险的增加，这种风险不仅来自于不可预测的自然，更可能来自人为地变动而这种变动可能将是迅速而致命的。对于风险的预测和提出相应的对策是一定是必须的，于是为了保障市场经济的进一步发展，稳定的法治环境将是必须可以预计的。韦伯(webber)将现代的资本主义称为“理性的资本主义”以区别那种靠短期投机来获取暴利的所谓“原始的资本主义”。

但对于我国来说，建立统一、公开、透明的法律体系是并不能称其为难的，难在如何统一、公开、透明地操作这些呆板的法律条文。如果说最惠国待遇和国民待遇原则强调的是立法的完备，那透明度原则对我国的意义就不再仅仅是立法方面，而是进一步涉及了执法与司法的领域。

我们所面临的问题主要有：

(1)各项法律、法规、行政规章的执行情况有差异。例如：一般来说，由国家税务总局下发的行政规章，要由各地方税务部门转发才能产生实效，在转发过程中，时间的不一致会导致法律法规执行的滞后性，从而影响投资者的可预测性。

(2)对于各项法律、法规、行政规章的解释往往不尽一致。这种解释适用不尽一致乃至冲突的背后往往又存在着狭隘的地方保护主义等复杂因素。

(3)税收法规了解渠道过少、程度过低。尽管解释不一样、但要获得确切的解释仍是十分困难的。这就造成在执法过程中随意性、任意性过大但又缺乏广泛约束的环境基础。

(4)行政力量过大。体现在地方税务部门过多的参与及影响投资行为。税务部门应该起到执行国家税收政策等客观作用，而不应成为投资者投资的决定因素。

(5)法律变化幅度过大，规则的朝令夕改会使投资者不知所措，而缺乏可预测性以及安全感。对于这一点，在目前的情况下，是肯定存在并且将继续一定时期的。如上文分析，我国在国民原则上的诸多漏洞，在加入wto后将会有大幅度的改进和弥补，然而这种弥补必定是通过法律的立改废来完成的，从这个角度来说，频繁的变化是不可避免的，这一点上，是中国加入wto后将面临的一大悖论，而这个悖论与“效率vs公平”在意义上是一致的。

这仅仅只是我们所能面对的和可以得到初步印象，而远远不是全部，起码还不包括税收立法层次过低，前瞻性不强等制度上本身所带来的问题。上述主要问题的症结在于我国目前的市场经济是不完备的，或者说是与人们所能理解的市场经济是不一致的。撇开意识形态不谈，市场经济是有其自身固有的特点的，建设有中国特色社会主义市场经济与尊重市场经济本身的规律是不矛盾的。

透明度问题渗透在立法、执法和司法各方面，对我国整个法律环境提出了极高的要求，同时也要求另一个配套环境一个独立而有经验的市场中介机构。⑨由于对市场本身缺乏预测性，市场中介机构的匮乏就很好理解了。而即使目前在从事市场中介服务的会计师事务所、律师事务所等由于其本身固有的特点，也无法做到即使相对全面的市场分析预测。

当我们谈论透明度原则时，问题的实质已经转移到我国的整个法治建设上，如何让人们对于法律的规制有清晰而明确的把握，以此指导各自的行为，建立起一个自觉的法治社会，是当务之急。我们认为，这个问题涉及极广，尤其涉及到在中国传统或现有的法律文化背景下如何创建自己的法治环境，以适应中国的现状这是最理想的也是最困难的。在不可能在极短的时间里建立完备的体系但又急需一种成熟完整的约束机制的情况下，借鉴、移植先进经验是最好的方法，也是唯一可行的办法。

建立网络化的税务资料共享体系

一个理想的税制体系应该满足人们多方面的要求。联系我们在上文中论及和在实践中的发现，我们认为中国税制如何提高效率，便于征纳，是一个实践中长时间存在的问题。而中国税制的统一和透明度问题，在面临“入世”的情况下又显得非常紧要。针对这一问题，我们把目光投向建立网络化一问题，我们把目光投向建立网络化的税务资料共享体系，已经不是一个很陌生的提议了，这是中国税收征管发展的必然趋势。现在广为讨论的，有在地方建立税务资料共享体系，在地方实行电子申报，建立工商与税务的资料共享体系等等。其中的不少设想已付诸实际。但是，在这里我们想讨论的是一个更为全面的税务资料共享体系。我们设想的这样一个资料库应该是一个完整的体系。

我们认为仅仅在地方上建立这样的网络还是不够的，也不能达到建立这样一个资料库的目的。目前国家要求各地的税务部门加紧做好网络化的税务登记工作，各地方税务机关也加紧配备了计算机，但税务系统近年来购置的计算机多数用于会统票证的管理，而这样做的能效比明显过低。既然已经发现建立网络化的税务资料共享体系的必要性，那又何必仅局限于此? 建立全国化的网络化的税务资料共享体系，应该被提上日程。

对于这样一个资料库，我们的设想是：

1.这个资料库不是一个或几个地方的资料库，而是全国范围的。目前，我国的税收体制分国税和地税两线， 从某种程度上讲，这确保了中央与地方的税收收入，但这种重复管理、征收、检查，加大了征税成本与纳税成本，而且造成了一定程度上的混乱。例如，地方上有时为了保证自己的税收利益，不惜对有严重环境隐患的企业开方便之门，造成的恶劣后果令人痛心。遇到跨地区的项目，更可能是企业遇到得重复交税的困难局面。我们认为国地两线的税收体制必然会带来这个问题。要解决，应该要靠国家的统一管理。但是这并不意味着要将国税与地税统一起来。对于我国这样一个地域广阔却各地经济发展极不均衡的国度而言，这样并不会显得更合理，反而不利于经济的发展。但是，如果建立了一个完善的资料库是可行的。如果我们的资料库能涵盖整个国家，那么就可以从全局的方面来把握税收的基本情况，至少可以避免由于地方保护主义造成明显的不公，同时也能做到统一明确的税制与因地制宜的变通相融合，这样对于地域广阔且发展水平相差极大的中国而言更为合理和有利。

2.要建立完整的税务资料库。完整性包括：不仅是各地的国税情况汇总，还有各地地税情况的汇总，各部门税收的汇总；不仅包括税法税收政策等，更要把执行情况列入其中；包括电子税务申报系统；包括工商和税务资料的共享。这个资料库应该涉及各个部门。 建立简便的税收制度包括两层含义，一要简化税制；二要设计便于征管的税收制度。对于我国而言，这两点都是问题所在，要解决，通过资料库将更容易。

3.必须体现出目的性。如果我们所建立的这样一个网络化的税务资料共享体系，在建成后仅仅起到了罗列数据的作用，那将是毫无疑义的, 并不能对我国的税制、税收工作有很大裨益，从效率的原则上讲，也是不值得花大力气从上而下的建设的。它必须体现出以下目的：降低税收成本、提高税收征管效率、使税务体系明晰化、有助于市场中介机构的良好发展和迎接加入wto。

下面就我们想到的几点讨论一下这样做的可能性:

1.硬件方面。要做到建立全国性的网络化资源共享体系，首先要有一定的硬件设施。这点已不是阻碍。作为改善税收征管的手段，税务系统近年来购置的计算机多数用于会统票证的管理，电脑化管理对控制偷逃税未起到应有的作用。因此，科学地制定税务系统电子化发展规划势在必行。首先，大力加强计算机在税务登记、纳税申报、税款征收、税务稽查、发票管理等环节的应用，不断提高工作效率和工作质量。其次，加快网络化进程，统一税务系统软件，中央、省、市应分别建立数据处理中心，各中心之间必须联网。同时，借鉴国外的成功经验，提高对收入监控和数据处理的集中度。

2.软件方面。对于专业人才的培养和引进以及提高对于建立全国性的网络化资源共享体系重要性的认识提高是当务之急。在网上，我们可以很轻易地搜索到有关税收的个人网站，而由国家或部门办的类似网站却凤毛麟角。我们所指的软件归根结底是人的问题、思想问题，对比一下国家税务总局的网站与一些优秀税收网站就会有所例证。当然软件方面还包括纯技术性的安全性问题。

在这里，我们还想提几点建议。网络化的税务资源共享体系主要是为我们统一简化税制而服务的，因而它必然使税务机关内部共享为主。但是我们设想：能否向公众开放一部分或全部？我们希望这个税务体系不仅成为我国税务部门内部的联系纽带，也成为我国税务对公众开放的窗口，使我国的税制更加透明化，以体现更广义上的”资源共享”，更好地实现我们的目标。

后记

我们的实践报告到此也告一段落了，坦率的说，在这次的实践活动，我们在不断取得进展的同时，愈发感觉到了自身的不足，主要体现在两个方面的缺陷：一是知识性的缺陷；二是经验性的缺陷。

知识性的缺陷是致命的。由于我们选择的主题有关税收与税法，在法律学专业上，它所包括的内容不仅有单纯的部门法税法、经济法，由于涉及到整个税收税法制度的设立，还必须从法理学的角度加以阐述，同样，由于税收在本质上是一个经济学课题，必须考虑成本问题，我们还需要涉及法经济学的内容。在经济学专业上，由于存在着专业性极强的会计制度和规程，使我们对许多利用会计手段的偷逃税以及恶意避税问题难以下手，在资料收集方面遇到了极大的困难。

基于上述，在我们的实践报告中，以上的内容，有的只是很浅地涉及了一点，有的则是心有余而力不足，没有列入论述范围，种种这些都是这次实践活动由于知识性缺陷所造成的败笔。

经验性的缺陷是暂时的。由于缺乏社会实践调查的经验，一开始我们的确有难以下手之感，只觉得千头万绪，每一项内容都感兴趣，于是造成了实践的主线迟迟不能确定，从而延误了整个实践活动的进程。同时我们的活动小结报告也是通过摸索才写就的，我们试图通过对税务制度存在的必要性、紧迫性、可行性引申到对于加入wto的影响以及对我国税收制度的整体性考察。

我们希望发现一点问题，并试图解决一点问题，然而我们不得不承认的是自己的惊人的浅薄和同时惊人的盲目自信。我们认为，对于经验性的缺陷而言，不断的体验生活会逐渐弥补它。然而知识性的缺陷却是致命的，不懂就是不懂、不会就是不会，一丝一毫的假都做不来。这就提出了对于人才培养，是知识重要还是经验重要的问题。我们谨慎认为：只有在具备充分知识的基础上，经验才是有价值的。

我们的初衷是为了进行多学科的交叉互动，从这层意义上来说，我们的目的已经达成了。法律不是单纯的法律，对于我们来说，仅仅懂得法律是不够的。法律是规范人们行为的标准，必然以理解人们行为为先决条件，所以，法律与其他学科的交叉是有决定性意义的。我们的实践活动是一次有意义的尝试，如果有机会，我们必定会不懈地追求新的尝试，因为我们坚信：有梦就会有未来。

注释：

①摘自《新民晚报》2000年7月20日社会新闻版，着重号为著者所加。

br>②《税务试行办法》第25条，国家税务总局1994年。

③《国家计委、国家税务总局关于规范税务收费有关问题的通知》第4条，国家计委、国家税务总局1999年12月30日。

④《国家税务总局关于印发<清理整顿税务行业实施方案>的通知》，国家税务总局1999年8月6日。

⑤《企业所得税暂行条例》（国务院1993年12月13日）及其实施细则（财政部1994年2月4日）与《外商投资企业和外国企业所得税法》（全国人大1991年4月9日）及其实施细则（国务院1991年6月30日）。

⑥《中国税收如何面对“入世”冲击》 刘宜 《中国税收》2000年第一期

⑦摘自2000年07月24日香港《文汇报》。

⑧《法治及其本土资源》苏力著 中国政法大学出版社1996年10月第一版，第77页以下。

⑨market service，在某种意义上，税务机构也是一种市场中介机构。