对一大型企业集团公司审计而引发的税收筹划的思考

作为一个以盈利为目的的企业组织,追求股东财富最大化是其最终的财务目标。而股东财富最大化的前提是税后利润最大化,而非税前利润的最大化。因为只有税后利润才真正归企业所有者所有。因此,企业的税款支出特别是所得税费的支出的多少是影响税后利润最大化的一个重要因素。如何通过合理节税和避税来实现税后财富最大化是税收筹划主要探讨的话题。但本人在通过对一些大型企业集团公司审计时,发现这些公司对税收筹划的重要性认识不足。造成了较大的经济损失。现通过以下一个真实案例来进行税收筹划分析。

案例

C公司系A公司旗下子公司之一,系一上市公司,该公司计划2008年度收购母公司持有的与其生产经营密切相关的其他子公司(以下简称目标公司)的股权,为达到这一目的,A公司根据券商及律师的建议,2007年对目标公司D公司、E公司的股权结构进行清理,以下是清理前后的股权结构:

清理前的股权结构:

在股权清理过程中,子公司F公司将其持有的对E公司的25%的股权以5 000万元的价格卖给母公司A公司,投资成本为2 500万元,股权转让时清点E公司的净资产金额1.8亿元,其中实收资本1亿元,盈余公积1 600万元,未分配利润6 400万元;子公司E公司将其持有的对D公司的20%的股权以3 300万元卖给母公司A公司,投资成本为2 000万元,股权转让时点D公司的净资产金额1.5亿元,其中实收资本1亿元,盈余公积800万元,未分配利润4 000万元。

清理后的股权结构:

税收筹划的考虑

对企业股权转让行为进行税收筹划,一个基本的问题是正确地划分股息所得和股权转让所得及其不同的计税方法。在相关的税法规定中,企业的股息所得应缴纳的税款可以扣除被投资企业已经缴纳的税款;而股权转让所得则是按转让收入减去投资成本的差额作为应纳税所得额计算缴纳企业所得税。这种不同的计税方法使股权转让行为有了一定的筹划空间。

《国家税务总局关于企业股权转让有关所得税问题的补充通知》(国税函[2004]390号)规定:“1.企业在一般的股权(包括转让股票和股份)买卖中,应按《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》(国税发[2000]118号)有关规定执行。股权转让人应分享的被投资方累计未分配利润或累计盈余公积应确认为股权转让所得,不得确认为股息性质的所得。2.企业进行清算或转让全资子公司以及持股95%以上的企业时,投资方应分享的被投资方累计未分配利润和累计盈余公积应确认为投资方股息性质的所得。为避免对税后利润重复征税,影响企业改组活动,在计算投资方的股权转让所得时,允许从转让收入中减除上述股息性质的所得。”

《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》(国税发[2000]118号)对企业股权投资转让所得的概念规定:“企业股权投资转让所得是指企业因收回、转让或清算处置股权投资的收入减除股权投资成本后的余额。企业股权投资转让所得应并入企业的应纳税所得额,依法缴纳企业所得税。”

未作税收筹划时F、E公司因股权转让所缴纳的企业所得税如下(假定D、E、F三公司的企业所得税税率均为33%):

F公司:(5 000-2 500)×33%=825万元

E公司:(3 300-2 000)×33%=429万元

F、E公司扣除税收后的股权转让净收益分别1 675万元、871万元

由于D、E公司均属集团内的子公司,A公司完全可以决定D、E公司的股利分配政策,在股权转让前对所有利润进行分配,股权转让价格以原转让价格扣除分配后的利润计算,则F、E公司因股权转让所缴纳的企业所得税如下(假定D、E、F三公司的企业所得税税率均为33%):

F公司:

股权转让价格为=5 000-6 400×25%=3 400万元

应缴所得税=(股权转让价格-投资成本)×适用所得税税率=(3 400-2 500)×33%=297万元

E公司:

股权转让价格为=3 300-4 000×20%=2 500

应缴所得税=(股权转让价格-投资成本)×适用所得税税率=(2 500-2 000)×33%=165万元

F、E公司扣除税收后的股权转让净收益与现金股利收益之和分别为2 203(现金股利1 600 +股权转让收益900-股权转让应缴所得税297)万元、1 135(现金股利800+股权转让收益500-股权转让应缴所得税165)万元

F、E公司税收筹划的利益分别为528(2 203-1 675)万元、264(1 135-871)万元。

从上面的案例中可知,现实中要让每一位董事或者高级管理人员具备丰富的税务知识恐怕比较难,董事作为高层人才不可能面面俱到,作为大型的企业集团,内部的税务智囊则是一个比较有现实可能性的操作方法,一些重大的决策有他们的参与,可以在合法的前提下为企业集团减少税收负担。

(作者单位:广东大华德律会计师事务所江西分所)