试论事业单位资产负债表的改革及其趋向

一、相关概述

事业单位在我国经济社会发展中占有重要的地位和作用，当前伴随着我国事业单位体制改革的逐步深化，事业单位在相关业务范围的扩展、营运资金的来源渠道多元化等方面步伐越来越快。正是基于这一大背景，事业单位在日常管理中会计信息的重要性日益突出，在这其中资产负债表尤其重要。

资产负债表是会计报表的一种，也是反映单位会计信息的重要载体。事业单位的资产负债表是事业单位日常会计管理活动的产物，能够有效反映事业单位在资产负债表时单位的资产、负债以及净资产等相关财务情况，对于事业单位管理层提升科学化管理水平，实现单位健康有序运行具有重要意义。

我国在2013年颁布实施了新的《事业单位会计准则》、《事业单位会计制度》以及《事业单位财务规划》，这三项会计制度的改革修订对于原先的事业单位资产负债表都作出了一定程度上的修订，规范了事业单位资产负债表的内容、格式等相关要素，在一定程度上扩展了资产负债表的会计信息服务范围，明确了事业单位资产负债表的目标，更加突出了事业单位在日常管理中的经济受托责任，有利于规范口径，提升资产负债表的信息质量，更好地实现会计报表的决策支持功能。

二、新旧《事业单位会计制度》下资产负债表的规范比较分析

在新的《事业单位会计制度》下，资产负债表的内容做了不少的变动和改进，尤其是在资产负债表的具体项目上变化较多，这其中既有资产类项目，又有负债类项目；既有合并项目、删减项目，又有新增设的项目。

在旧的事业单位会计准则中，资产部类主要包含了资产类项目以及支出类项目这两大种，与之相对比，新的制度下资产部类只有资产类项目这一种，同时在这一大类中，将之前存在的应收账款、预付账款、应收票据、财政应返还额度以及其他应收账款进行了保留。

对于原先的存货和货币资金这两个科目进行了合并，在新的会计制度下，存货科目包含了原先的材料以及产成品这两项。通过这一改革调整，更有利于事业单位会计核算，更能反映事业单位的属性，毕竟事业单位承担着社会服务以及社会管理的职能，不同于企业，不能生产有形的商品，也就不会产生较多的存货以及产成品，将这两项进行合并，归结为一个项目合并列示更能符合事业单位的实际情况和现实需要。

同时，在新的会计制度下，货币资金这一项目合并包含了原先的现金、银行存款以及零余额账户额度这三个资金科目，通过三个项目的合并列示，简化事业单位会计核算，使得报表更加简单明晰，也更符合我国事业单位改革后单一国库账户的实际情况。

与前面的合并列示相对应，在新的会计制度下，也对事业单位原先的不少项目进行了分项列示，这其中主要是长期投资以及短期投资等事业单位对外投资项目。在新的会计制度下，针对当前事业单位对外投资行为日趋多元化的特点，并依据投资的时间不同，投资的风险和收益不同等对事业单位的长期投资、短期投资进行细化分类列示，这样就可以更加明晰事业单位的投资行为和风险收益，这是原先的旧会计制度所不能体现出来的。再细分事业单位对外投资的前提下，单位管理者能够理性分析相应的投资收益和投资风险，有助于推动单位科学化管理水平，有效规避风险。

新会计制度还对原有的无形资产以及固定资产这两项进行了细化，为两者分别新设置了备抵账户，即累计摊销和累计折旧。相比较于新的会计制度，原先的旧会计制度在对单位固定资产进行计量核算时都不计提固定资产折旧，同样，对单位的无形资产也不计提累计摊销，这种做法比较简单，但是同样具有很大的缺陷和不足。由于事业单位的无形资产、固定资产都是根据历史成本来计入资产负债表的，由于在事业单位日常管理运营中不对固定资产及无形资产计提折旧和摊销，就使得资产负债表上的数值脱离了实际的价值，不能真实反映事业单位的资产情况。因此为了真实有效地计量事业单位的固定资产和无形资产，新会计准则适时地进入了累计折旧和累计摊销两个科目，对于提高事业单位会计核算水平，提升事业单位会计信息质量具有重要的现实意义。

在新的会计制度下，事业单位资产负债表中的资产类项目新增设了待处理财产损溢以及在建工程这两个科目。相比较新的事业单位会计制度，旧的会计制度在资产负债表中没有设置在建工程这一科目，事业单位的在建工程在资产负债表中不能够进行反映，原先的在建工程只有在该建设项目完工，事业单位会计人员将其作为固定资产计入账簿之后，才会以固定资产的科目形式在资产负债表中进行列示反映，这种会计处理方式虽然较简单，但是却存在明显的不足之处，它使得事业单位的在建工程，以及相应的工程物资都难以及时地入账，不能够在资产负债表中列示，不能够真实反映事业单位的全部资产金额。另外一方面，旧的会计制度下，事业单位对于资产的核销方面也存在不足之处，一般情况下，事业单位转让、出售、出让相关的资产以及盘亏或者报废的资产等，都需要经过一系列的审批程序之后才能进行一次性转销，在资产负债表上显示出来。而在审批没有完全落实的情况下，相关资产转销就不能在资产负债表中列示，这样常会造成事业单位的资产已经减少，但是由于相关审批程序没有完成，资产负债表中资产没有减少的情况发生，这就造成了事业单位资产虚增，降低了事业单位会计信息的真实性。

正是为了有效避免这一情况发生，新的会计准则新设置了待处理财产损溢以及在建工程这两个科目，通过设置这两个科目分别在资产负债表中列示事业单位期末待处理的资产价值，以及相应的处置损益金额和事业单位已经发生各项费用支出，但是尚未完工的各项在建项目和安装项目等。

三、新会计制度下，资产负债表改革趋向分析

首先，强调实质重于形式的会计原则。为进一步同国际会计准则接轨，我国在会计制度改革中积极借鉴国外经验，引进实质重于形式的会计质量要求，尽管在事业单位会计制度改革中没有明确表明这一点，但是通过对资产负债表的设计改革上可以发现这一点，实质重于形式符合我国事业单位改革需要，满足了信息使用者的信息使用要求，具有积极意义。通过强调实质重于形式，合理编制资产负债表，有利于提升会计信息质量，强化事业单位会计核算水平，也有助于提高事业单位的科学化管理水平。

其次，积极借鉴企业会计规范制度。我国的企业会计制度和相关规范作为我国会计体系的重要组成部分，最早实现与国际会计准则进行接轨，最早实现自身改革，也最为成功。同时，我国的事业单位改革正逐步趋向于明确事业单位自身职能，准确定位，这就使得事业单位会计制度正逐步趋同于企业会计制度，这次事业单位会计制度改革中也积极借鉴了企业会计制度相关规范，例如对事业单位固定资产进行累计折旧的计提，对事业单位的无形资产进行累计摊销的计提，将事业单位的对外投资区分细化为长期投资和短期投资等，这些变化都表明事业单位会计制度改革正逐步趋同于企业会计制度，这样符合我国事业单位当前的运营现状，具有实际意义。

最后，事业单位会计规范中资产负债表的改革，最终还是会以事业单位分类改革为基础，适应我国事业单位体制改革的需要。依据规划，我国在2020年要实现事业单位在总的治理结构上功能明确、治理完善、监管有力、运行顺畅，同时还要实现政府的有效主导以及社会公众的积极参与，有效发挥事业单位的社会管理和社会服务职能。我国的事业单位会计改革也必然会依据事业单位改革进程进行适时调整，对资产负债表的诸多方面进行改革，以适应事业单位改革发展需要。

（作者单位：莱芜市人民医院）