在华外资经济流转税税收流失规模的比较研究

摘 要: 以占我国涉外税收比重高达75%的流转税为研究对象，选用税收收入能力法对2004―2009年外资及全国的流转税流失规模进行分税种测算表明，外资流转税总体流失情况好于全国平均水平，增值税流失情况好于营业税。但随着外资经济总量的扩大，绝对流失额不容忽视。有关部门应重视外资的财政收入贡献度，加强对外资流转税流失的管理。

关键词: 在华外资； 税收流失； 流转税； 税收收入能力法

中图分类号： F810.42 文献标识码： A 文章编号： 1671-6604(2012)02-0080-09

近20年间平均每年有近40%的全球外国直接投资涌入我国，构成了我国日益壮大的外资经济规模。

从税收流失的角度研究在华外资的税收问题意义重大。只有对外资税收流失规模有了一定的把握，才能够较准确地分析其可能带来的国民经济影响，以正确引导外资经济可持续发展。对于外资税收流失的研究，可以从流转税和所得税两个领域进行，考虑到流转税在总税收中的绝对多数份额，本文以外资流转税为研究对象，利用近年我国的宏观经济数据，在已有学者的研究基础上，基于税收收入能力法对公开经济中在华外资企业的流转税税收流失规模做出较准确的估算，通过对其纳税状况与全国平均水平的比较分析，揭示其税收流失特征，并提出相关思考和建议。

一、 相关概念界定和已有研究综述

国内外从税收流失视角研究在华外资的税收流失规模的相关文献较少。税收流失是指根据国际国内的税收法律和政策应该收取而实际未能收取的税收，税收流失一般包括人们在现实中所见的偷税、逃税、避税、漏税、骗税、抗税、欠税、非法减免以及征税人违规导致的税收收入的减少等形式［1］。本文所研究的外资经济的税收流失就是将税收流失的纳税行为主体限定为外资企业，测算对外资企业应收而未能收取的税收收入。

国内外直接估算外资税收流失规模的研究文献较少。已有的税收流失规模测算的文献主要可分为地下经济及公开经济两个层面的税收流失规模估测。公开经济中的税收流失规模研究多采用税收收入能力法、样本推算法和曲线拟合法。样本推算法是用样本来推测总体，但样本的选取及其代表性将直接影响到推测总体特征的准确性，由于外资经济的典型、普遍性样本较难获得，该方法难以对外资流转税流失规模准确测算。曲线拟合法是以税收流失较少年份的税收收入数据来拟合出税收收入的增长变化曲线，以此来测算某一年度的理论税收收入，廖涵曾用该方法对我国的税收流失进行了估测，但外资经济在我国起步较晚，正常年份较难选择，且外资经济只是全国经济的一部分，不具有较多可分离数据拟合出反映外资税收收入增长的曲线，因此不适宜本文的测算。

税收收入能力测算法的研究主要有国际货币基金组织（IMF）和美国政府间关系咨询委员会（ACIR）成员为代表的两条思路，注重实证研究。ACIR在1962年创立了代表性税制法（RTS）用于比较各州间税收收入能力，1967年Lotz和Morss将税收努力引入国际间税收能力的比较，发展了IMF的“税柄”理论，成为定量研究税收收入能力指数第一人，其后众多学者进行了研究的扩展。国内关于税收收入能力测算的研究最早起步于国税总局1994年、1995年举办的税收收入能力估测国际研讨会，杨元伟对稳定的估算体系原则进行了理论分析，之后梁朋等学者做了相应的经验研究应用。该方法的原理与税收收入流失的界定与本文要研究的流转税流失问题最为一致，我国流转税主要税种的标准税基和标准税率的定义也符合该方法的要求，测算更为合理。

外资经济税收流失问题与全国范围的税收流失问题的主要差异是我国外资经济活动主要集中在公开经济领域，相对内资经济来说，外资的地下经济行为比例较低。关于地下经济的研究，国内外研究文献众多①，合法的地下经济主要出于逃避税收的目的。1977年，Dunning研究指出，企业进行对外直接投资必须具备所有权优势（O）、内部化优势（I）及区位优势（L），因此从国际资本投资的动因分析，外资进入我国，尤其是初级阶段不存在以避税为主要目的的直接投资动因，缺乏进行地下经济经营活动的动力。另外，一定程度的外汇管制等因素增加了外资经济在我国经营的风险， 对外资进入领域的控制，人民币汇率2005年汇改前的常年恒定，外资经济较高的准入门槛等限制，使得我国地下经济中外资经济的份额较低，因此本文对外资流转税税收流失规模的测算主要集中在公开经济领域。

二、 税收收入能力法对流转税流失

规模的测算（一） 外资流转税结构分析

流转税是以商品生产、流通环节的流转额或者数量以及非商品交易的营业额为征税对象的一类税收。流转税具有征税范围广、税源充分、征收隐蔽、税收管理便利、税收收入稳定等特点，是国家财政收入的重要组成来源［2］103。我国各流转税税种的规模及流转税总额占总税收比重变化趋势如下页图1所示，流转税主要包括增值税、消费税、营业税和关税四大类，近20年四税种收入总额占总税收的比重平均为68.69%，1998年达到最高，为总税收的74.23%，近年经过税制结构的调整优化，所得税比重有所提升，使得流转税份额相对下降，2009年降为总税收的64.76%，但仍占据了总税收贡献的近60%。涉外流转税具有与全国流转税相类似的结构构成和变化趋势，从下页图2中可以看出，近10年外资流转税额平均占到了总涉外税收的75%，略高于全国平均水平。1999年达到峰值79.93%，随后缓慢回落，2009年依然占总涉外税收的69.75%，因此流转税对全国以及外资经济的税收贡献重大，在研究我国外资税收流失问题时我们应对其重点关注。

①根据Cagan、Guttman、Tanzi、Kaufman、Lacko、Schneider、夏南星、赵黎、徐霭婷、王永兴等学者的研究，地下经济是指未向政府申报收入、未被政府统计、逃避政府监督与管理的合法与非法的所有经济活动。

②根据《中国商务年鉴2010》相关年份数据统计计算得出。从下页图1中1998―2009年全国流转税占税收总比重情况可具体分析出我国流转税内各税种的构成情况。从全国范围看，增值税占总流转税的比重为58%，营业税为25%，消费税为10.8%，关税为6.2%，对比分析外资企业的流转税构成，增值税项占外资流转税额的70%，营业税只有13%的比重，关税占到了涉外总税收的10%，由于我国的消费税不是普遍征收，在全国及涉外税收中的份额较少。外资流转税结构与全国的差异主要是因为外商投资企业的投资领域不平衡。我国的外资企业大多集中在第二产业，从近10年外商投资企业总投资额平均比重来看，外资企业投资于第一产业的比例只有1.2%，高达62%的投资集中在第二产业，其余的32%投资在第三产业②，因此第二产业广泛征收的增值税成为外资流转税的主要税种。近年来随着服务业对外资的逐步开放，政府出台的一系列产业导向政策开始发挥作用，外商直接投资于第二产业的比重开始出现下降趋势，投资于第一、第三产业的比重显著上升，但从历史存量角度分析，作为传统产业的第二产业仍然是外商投资额较多的领域。

比较外资与全国营业税情况，第三产业广泛征收的营业税占据了全国流转税的四分之一，而外资投资于第三产业的存量相对较少使得外资营业税占外资总流转税的份额低于全国平均水平。对于内外资缴纳关税的情况，由于没有获得外资实际缴纳关税的数据，本文根据关税的征税对象及相关税法规定，将外资的一般贸易进出口额占全国一般贸易进出口额的比重作为权重，推算出对应年份外资缴纳的关税额。外资一般贸易进出口额占据全国的三分之一多，使得外资流转税中关税占据了较高比重全国关税数据来自《中国统计年鉴》，外资及全国一般贸易进出口额来自历年《中国海关统计年鉴》。。对全国以及涉外流转税的总体结构进行分析之后，根据我国内外资经济体特征和相关税法规定，下面分别测算公开经济中全国及外资主要流转税种的税收流失额，并作出比较分析。

（二） 增值税流失规模的比较测算

我国现行增值税的主要依据是1993年12月颁布的《中华人民共和国增值税暂行条例》，增值税是针对我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人就其实现的增值额征收。在具体征收过程中，根据课税对象的不同分别采取不同的计税和管理办法。2009年全国范围的增值税转型是我国增值税制度的一个重大调整，由原来的生产型转向了消费型，允许企业抵扣新购入设备所含的增值税增值税转型自2004年7月1日起先后在我国东北、中部等试点，2009年1月1日在全国范围推行，转型为消费型增值税的同时取消了原生产型增值税时的进口设备免税和外商投资企业采购国产设备的退税政策。新一轮增值税改革正在酝酿，2012年1月1日起，上海开始增值税扩围试点。。增值税课税对象分为一般纳税人和小规模纳税人，一般纳税人仍执行税率分17%、13%两档，小规模纳税人按照简易办法，统一调低为3%征收。增值税目前是我国第一大税种，税收收入近十年平均占到全国税收总额的46%，涉外增值税在涉外税收中同样处于第一位列1994年之前我国外资企业缴纳工商统一税，并不是增值税的纳税义务人，在1993年税制结构的新一轮调整规范中，国家税务总局1993年11月6日国税发［1993］138号《关于涉外税收实施增值税有关征管问题的通知》，从1994年1月1日起外资企业也成为增值税的纳税义务人。。

增值税的征税范围包括生产加工环节、批发零售环节、进口商品环节以及修理修配劳务四部分，增值税税收收入能力可分为应缴国内增值税以及进口环节应缴进口增值税。由于修理修配劳务的有关增值额数据较难取得，且根据近年《中国税务年鉴》中增值税的分行业分企业类型统计数据计算，在国内增值税实际缴纳额中，全国工业部门和批零部门实际缴纳的税额占总国内增值税的96.6%，外资企业工业部门和批零部门实缴国内增值税占总增值税的比重更是高达96.85%，因此我们结合国民生产总值的统计构成，考虑数据的可得性和重要性原则，利用分税种税收收入能力法测算外资及全国国内增值税流失时，选用的理论税基为生产加工环节、批发零售环节的增值额，分别用对应部门的增加值代替2006年许文提出，理论上，部门增加值与增值税实际征收所对应的税基之间仍然有一定的差别，应根据具体内容调整，但由于缺乏数据且影响不大，通过考虑税基扣除后的调整法定税率来调节。。故本文对增值税流失的测算公式为

增值税理论征收值=国内增值税理论征收值+进口增值税理论征收值本文测算税收流失不考虑出口退税的增值税，从税收收入能力角度主要考证征收额，作为税式支出的出口退税不构成研究的税收流失，实际征收增值税扣除出口退税后的净增值税用来考量真实增值税税负。

（a）

国内增值税理论征收值=工业部门理论征收值+批发零售部门理论征收值

（b）

工业部门理论征收值=工业部门增加值×法定税率

（c）

批发零售部门理论征收值=批发零售部门增加值×法定税率

（d）

进口增值税理论征收值=进口增值税税基×法定税率

（e）

对于工业部门国内增值税理论征收值的测算，全国工业增加值及外资工业企业增加值均可从历年《中国统计年鉴》中获得，在税率选择时，针对一般纳税人有17%和13%两档税率根据《中国税务年鉴》中工业企业缴纳增值税额的构成计算，近年一般纳税人缴纳的增值税比重达到了98%，工业企业中小规模纳税人份额已经越来越少，外资经济中统计数据显示一般纳税人的比重接近100%。，低税档主要适用于农产品加工类、供暖供气、图书报刊类及农用等，占总工业增加值的比重较低，同时税法中还存在减免税规定，但缺乏直接的免税税基统计数据，对于法定税率的选择，本文在法定税率17%的基础上考虑全国平均税式支出为20%左右，即采用13.6%的税率进行测算。

近年外资工业总产值及增加值都占到了全国的三分之一，外资工业企业在增值税上享有了相比内资企业更多的税收优惠和税基减免，例如外贸企业承接来料加工后委托外资企业加工，或者外商投资企业承接来料加工后委托其他外商投资企业或国内企业加工，可凭“来料加工免征证明”免征委托加工需缴纳的增值税，外资企业占我国出口加工贸易的平均比例高达84.5%，同时对于符合规定的外商投资企业在投资总额内采购的国内设备，可全额退还国产设备增值税等享受退税的设备范围是指符合《国务院关于调整进口设备税收政策通知》（国发［1997］37号）中规定的《外商投资产业指导目录》，以及《当前国家重点鼓励发展的产业、产品和技术目录》的投资项目在国内采购的设备。2009年1月1日因增值税转型已经取消该退税政策。，外资企业享有的税式支出比例高于全国水平，本文将外资工业企业国内增值税的税式支出比例定为30%，调整后的外资工业部门测算税率为12%许文在2006年对于工业企业国内增值税的法定税率的确定，采用工业统计中的应交增值税额除以增加值来考虑相关税式支出后的近似真实的法定税率，但根据《2011工业统计报表制度》，本年应交增值税=销项税额-（进项税额-进项税额转出）-出口抵减内销产品应纳税额-减免税款+出口退税，是工业企业实际承担的增值税，并非工业企业应交的国内增值税部分，故根据现有的数据无法获得更好的法定税率的确定方法。。

对于批发零售部门理论征收值的测算，全国批零部门增加值可以从《中国统计年鉴》中获得，外资企业批零部门增值额由于没有直接的数据，本文通过可获得的外资企业主要财务指标对其总产值进行加权处理，推算出外资企业的批零增加值。对于相关法定税率的选择，本文借鉴了许文的方法，比较工业部门和批零部门的真实增值税税负来推定批零部门考虑税式支出后的法定税率。对2004―2009年全国及外资工业部门、批发零售部门增值税平均实际税负的计算结果如表1所示，全国工业部门平均净增值税实际税负为11.68%，高于外资工业部门9.19%的实际税负，反映出了外资享有较多的税式支出。批发零售业增值税的征收，由于较少涉及“抵、免、退”的问题，实际税负普遍高于同年的工业部门，全国批零部门的实际税负为12.94%，高于工业部门1.26个百分点，外资批零业由于具有较高的增值率，其实际税负高于全国0.6个百分点，我们在测算时，由于全国工业部门增值税使用13.6%的税率，考虑批零业实际税负较工业高，将全国批零业平均法定税率定为15%，外资批零业的测算税率定为15.6%。

关于进口增值税理论征收值税收收入能力法的测算，税法规定征税对象为进口商品，按照组成计税价格和规定的增值税税率计算应纳税额，组成计税价格和应纳税额计算公式为：组成计税价格=关税完税价格+关税+进口消费税。具体来看，作为理论税基的进口商品要扣除免税部分，根据历年《中国海关统计年鉴》中“进口商品贸易方式企业性质总值表”分析，其所列的18类贸易方式中，只有一般贸易是确定征收进口增值税的，另外还有加工贸易转内销、减免税设备提前解除监管补税、后续补税等问题，但所占份额相比一般贸易很有限，因此本文测算时选取全国以及外资的一般贸易进口额作为近似的理论关税完税价格，选用17%的普遍税率由于关税完税价格一般由海关审定且会有部分经比对后被调高，进口商品中适用13%优惠税率的商品主要是粮食、食用植物油、饲料、化肥等，总值所占份额较低，根据2009年的海关统计资料计算，该部分只占2%，故本文统一选用17%的税率进行测算。。组成计税价格中全国关税实际缴纳额可以从统计年鉴获得，外资关税部分根据贸易比例推算，全国及外资实际缴纳的进口消费税可以从《中国税务年鉴》获得。

下页表2、表3分别测算了2004―2009年间全国增值税流失额/率及外资经济中增值税流失额/率，从测算结果来看，我国增值税近年的平均流失额约为2 423亿元，流失率为10.99%，而同期外资经济中增值税的平均流失额306亿元，流失率为4.53%，平均流失额占全国平均流失额的12.66%。从全国增值税流失率的总体趋势来看，近六年全国增值税的流失率较为稳定，基本在10%上下浮动，有一定的下降趋势，这主要得益于我国日益完善的增值税征管，多期“金税工程”的开展提高了增值税征管中的信息化、精确化程度，有效降低了增值税流失率。但公开经济中10%的增值税流失率不容忽视，从绝对量来看，平均2 423亿的流失额占到了2009年全国税收收入的4.1%。

外资经济的增值税流失率有先上升再下降的趋势，由于外资享有了更多的增值税“免、抵、退”政策，较低的实际税负使其2004年、2005年及以前年度增值税避税行为较少，2006年开始的新一轮投资热潮加速了外资经济涌入中国，许多早年注册经营的外资企业也逐步中国化，他们经历着中国经济的高速发展和全球经济形势的高涨，工业增加值有了较快的增加，但作为企业对于税收成本有着一定的控制，实际纳税的涨幅低于增加值的增幅，使得测算反映出税收流失率有所增加。2009年流失率的回落主要受到2007年爆发的金融危机的影响，外资出口经济受到了更加严重的影响，其增加值仅略有增加，应缴税额增幅下降。总体来说外资经济增值税流失率低于全国平均水平，主要因其平均税负较轻，避税动机不强。上页表1中的计算显示外资近年的实际增值税税负只有9.19%，低于全国11.68%两个多点，其较好的风控意识使得外资在公开经济中缴纳增值税采取了较为谨慎的方式。另外海关进口增值税做到了源头扣缴，外资较高的进口增值税份额拉低了其平均流失率。

同时我们要意识到外资较低的增值税流失率并非只是简单意义的合法纳税，外资测算年度享有的较多税式支出正处于调整周期中，政府让渡的这部分税收属于广义的税收流失。如果按照全国平均13.6%的工业增值税率测算，外资的增值税流失额平均为776亿元，近六年的流失率将提高到11.85%，占全国测算平均增值税流失额的32%。

（三） 营业税税收流失规模的比较测算

营业税征税范围是在我国境内提供应税劳务以及销售不动产转让无形资产的单位和个人，就其营业额作为税基征收的重要流转税。针对不同的应税项目，营业税则设定了不同税率，现行税法中建筑业、交通运输业、仓储及邮电通讯业、文化体育业适用3%的税率，金融保险业（2003年前适用8%税率）、服务业、转让无形资产或销售不动产适用5%的税率，娱乐业适用20%的税率。营业税中涉及的税收优惠政策较少，针对外资企业基本没有特别的优惠政策，除对个别鼓励项目例如外资企业获得的软件使用费免税外，基本与内资企业享受相同待遇。

根据我国营业税分行业税基的可得性及税额比重，本文对主要营业税来源进行测算，将营业税征税对象分为建筑业、交通运输、仓储及邮电业、住宿和餐饮业、金融保险业、房地产业和综合服务业六部分测算。对于第二产业中建筑业营业税理论应纳税额的测算，标准税基为建筑业营业额，由于总产值与营业额的近似可替代性，全国营业税税基，我们直接用《中国统计年鉴》中建筑业总产值代替，外资经济中建筑业营业税税基也可以直接利用统计年鉴中的外资建筑业总产值，将其分别乘以对应3%税率计算出理论营业税税额。

随着外资服务业的逐步开放以及近年《外商投资产业指导目录》的调整，外商投资额中服务业所占份额逐步提高，部分省区已经出现了服务业的投资比重超过制造业的现象。随着外资服务业规模的扩大，外资面临的营业税额也与日俱增。服务业中交通运输、仓储及邮电业的测算，由于缺乏总产值的数据，本文借鉴梁季的方法，利用总产出与增加值的关系（总产出=增加值/增值率），通过2007年投入产出直接消耗系数表中对应的增值率，计算出交通运输、仓储及邮电业全国总产值。对该行业外资总产值，本文利用历年外资投资分行业统计数据中交通运输、仓储及邮电业投资额占全社会该行业投资额的比重进行推算。最后分别乘以标准税率3%得到全国及外资的应纳税额。住宿和餐饮业的理论税基是其总营业额，全国以及外资企业的相关数据均可从《中国第三产业统计年鉴》中获得，标准税率为5%，同样不考虑相关的税收优惠《中国第三产业统计年鉴》从2006年开始出版，统计数据从2005年开始，部分缺失2004年数据通过趋势法推算。。

关于金融保险业营业税收入能力的测算，较容易获得是金融业增加值，本文采用类似处理交通运输、仓储及邮电业的方法，借助投入产出直接消耗系数表中金融业增值率进行推算，尽可能做到准确性。由于金融保险业的理论税基与其资产总额密切相关，本文通过《中国金融年鉴》中对应年份外资金融机构总资产占全国金融机构总资产的比重推算外资的金融总产值。金融业从2004年开始统一使用5%的标准税率，外资可享受的减免税基比重不高，测算时不予考虑。

房地产业营业税理论值的估算，标准税基近似为房地产业主营业务收入，可从《中国第三产业统计年鉴》中分别获得全国以及外资的营业收入，故可以较为精确地计算出其应纳税额。除了上述行业，近年迅速发展起来的新兴服务业不但成为了我国产业结构的重要构成部分，也在改变着外资经济结构中的相对比重。信息传输、计算机服务和软件业，租赁和商务服务业，科学研究、技术服务和地质勘查业，居民服务和其他服务业等综合服务业营业额占据了一定的经济份额，对于这些新兴综合服务业理论税基的确定，本文利用金融业类似的方法，通过统计年鉴中的增加值除以对应的平均增值率得到。外资新兴综合服务业税基的推算，通过对应年份外商投资该领域的投资额占该领域全社会固定资产总投资额的比重计算，最后通用5%的法定税率得到相应的应纳营业税额。

通过全国及外资六大营业税征税部门的分别测算，加总后与《中国税务年鉴》中全国以及外资实际缴纳的营业税额进行比较，可以得出全国以及外资的营业税流失状况如下页表4、表5所示。从全国营业税流失测算结果分析，营业税年平均流失额达到了3 000亿以上，平均流失率为34%，流失率基本稳定，外资年营业税流失额为134亿，2009年流失额达到了283亿，平均流失率为13.8%，呈现出显著的上升趋势。

外资经济较快增长的营业税流失率与其加速增长的服务业份额紧密相关。服务业由于具有资产规模较小，经营方式灵活，经营成果难于监控等特点，使得营业税的逃税率较高。具体分析我国外资企业缴纳营业税的行业构成结构，从税基比重来看，建筑业中外资比重较轻，近年平均只占到1.2%，建筑业内企业规模大小不一，具有一定的税收流失率。交通运输、仓储及邮电业总体来说经营相对规范，但内资集中的公路运输、仓储行业具有较高的流动性，且不易监管，属于流失率较高的领域。同时一定的行业壁垒及相关限制，使得外资在该领域的份额较低，但近年公共基础设施的投资政策的改革，逐步吸引着外资通过多种途径进入该领域。从住宿和餐饮业的营业额比重来看，外资份额较高，维持在26%左右，由于外资主要投资在住宿和餐饮行业的高端市场，相比内资经济的流失率较低。金融保险业中外资总资产只占到全国的4%左右，该行业的特点决定其税收流失规模较小。房地产业集中了一定比例的外资企业，近年外资房地产主营业务收入占到全行业15%，该行业避税、税收筹划行为相对较多，属于流失率较高的行业。外资对我国服务业的投资伴随着新兴服务业的兴起，从投资比重看，占据了该领域近12%的份额，且表现出明显的上升趋势，该领域的营业税征管较为复杂，综合流失率较高。

经过上文的测算与对比，对在华外资的营业税流失现状有了一定的掌握，虽然外资服务业总体营业税流失率低于全国平均水平，但伴随外资服务业比重的提高，外资营业税流失率也有了显著的提高，年流失额接近外资增值税的流失额。

营业税相比增值税存在不易征管的问题，其重复征税等问题也引起了税务部门的重视。我国目前进行中的营业税改征增值税的试点2012年1月1日起，上海开始试点营业税改革，逐步将营业税并入增值税领域。方案明确交通运输业、建筑业、邮电通信业、现代服务业、文化体育业、销售不动产、转让无形资产、金融保险业和生活业等营业税改征增值税。，希望消除重复征税，降低企业税收成本，增强企业发展能力，促进三次产业融合，进一步完善优化税制结构。对于增值税扩围的影响，已有学者对扩围的具体财政收入影响进行了分析，胡怡建通过投入产出法对扩围后的财政收入进行了测算，进行了增减税的阀值比较。如果考虑流转税的流失问题，本文的测算结果同样支持增值税扩围。比较本文测算的全国及外资增值税与营业税的平均流失率不难发现，由于目前增值税相对较低的流失率，营业税改征增值税后，将能够降低总的流转税流失水平，增加财政收入。

（四） 消费税、关税税收流失的讨论

消费税占我国外资流转税的平均比重为6%，远远低于增值税和营业税合计80%的比重，且我国消费税的非特定征收性、价内税的特征使得外资消费税的流失额并不严重，同时外资消费税征税对象的相关数据较难获得，本文不对其做具体的测算。

对于外资关税流失的问题，随着海关征收信息化网络的建设以及海关稽查、完税价格的认定等征管手段的增强，使得公开经济中关税的流失问题较轻，凡是正常入关、出关的应税物品基本都是完税的，流失问题主要体现在地下经济的走私行为中。且关税的税率较为繁杂多变，近年来我国关税税则的不断调整，使得我国的进出口关税平均税率一直在下降，较难用统一的标准税率进行测算，因此本文不测算关税的流失。

三、 结 论

2008年内外资企业所得税法的统一，标志着我国外资经济政策的重大转变，在华外资经济完成了“幼稚期”到“成熟期”的转变，外资经济也具有了新的定位和历史使命。外资经济作为我国经济结构中的重要组成部分也应该贡献相应的财政收入，以往并不被专注的外资税收收入问题逐渐出现在专家学者的讨论中。

本文在税收收入能力理论体系下，分税种测算了公开经济中我国外资企业的流转税流失规模，并与全国同期情况进行比较分析。重点测算了占外资流转税80%份额的增值税及营业税的流失情况，增值税的相关测算结果显示近年我国外资企业的年均增值税流失额为307亿，平均流失率为4.53%，低于全国同期11%的流失率，表现出相对较好的纳税遵从度，但随着外资经济总量的提高，流失的绝对额不容忽视。对于营业税流失规模的测算，外资企业的平均流失额为134亿元，流失率为13.8%，低于全国同期34%的流失率，通过对外资营业税纳税行业的具体分析，得出由于外资服务业比重的提高和营业税较高的流失率特征使得外资近年的营业税流失率呈现上升趋势的结论，结合当前营业税改征增值税的试点，从减少税收流失的角度支持了该税改政策。

本文对外资流转税税收流失的测算尽力做到可获数据范围的准确性，测算的结果较符合经济现状。同时要注意到外资增值税流失规模的测算是在考虑外资享有较多税收优惠的情况下进行的，如果按照与内资企业同等税则的规定，外资的增值税平均流失额将达到776亿，流失率将提高到11.85%，接近全国平均水平。因此我们应提高对外资税收流失问题的重视程度，加强外资的流转税流失管理。

税收因素虽然不是外资经济发展的决定因素，但不可否认是影响企业决策的重要因素之一。为了顺应当前我国的经济形势和调整结构的大局，可以充分利用好手中的税收调控工具，有效引导外资经济向着更有利的方向发展。同时要重视外资的税收收入问题，增加我国的财政收入，为经济增长发挥更大的助推作用。

参考文献：

［1］ 贾绍华.税收流失的测算分析与治理对策探讨［J］.财贸经济，2002（4）：39-44.

［2］ 胡怡建.税收学［M］.上海：上海财经大学出版社，2008.

A Comparative Study of the Turnover Tax Evasion Size between

Foreign Economy in China and the National Average

―Based on Tax Capacity Method

Mao Chenglian1， Hou Jingwen2

(1.School of International Trade and Economics, University of International Business and Economics, Beijing 100083;

2.The School of Public Economics & Administration, Shanghai University of Finance and Economics; Shanghai 100042, China)

Abstract: The turnover tax, which makes up 75% of all foreignrelated taxes, is studied to show the foreign and overall tax evasion size of turnover tax in the period 2004-2009.by estimating tax capacity. The results show that the overall loss of foreign turnover tax is smaller than the national average, and the tax evasion in the valueadded tax is less than the business tax. But with the expansion of foreign economic scale, the absolute amount of loss can not be overlooked. It is suggested that we should attach importance to the contribution of foreign revenue, strengthen the management of turnover tax on foreign capital.

Key words: foreign investment in China; tax evasion; turnover tax; tax capacity

收稿日期： 2011-12-28

作者简介： 毛程连，教授、博士生导师，经济学博士，从事财政理论与政策研究; 侯敬雯，博士研究生，从事财税理论与政策研究。

①双缺口理论（Dual Gaps Theory）认为，发展中国家在经济发展初期会受到储蓄和外汇缺口的双重约束，使得国内的生产要素得不到充分利用，将遏制经济发展，其应该实行对外开放政策，积极引进和利用外资为本国经济发展服务。 近30年来外资的引入不仅帮助我国在经济发展初期摆脱了储蓄和外汇缺口的双重约束①，也带来了显著的技术溢出和经济增长效应。我国为外资企业的进入与发展提供了多项优厚的政策支持，使得我国从1992年开始成为发展中国家中吸引外商投资最多的国家。