基于国家治理目标的国家审计定位研究

一、国家治理概述

（一）国家治理的涵义 关于国家治理的涵义有不同的观点，目前学术界尚没有达成一致。有学者认为，国家治理是在一个既定范围内维系秩序运转的所有公共部门、私人部门的正式和非正式的制度安排、组织形态和治理机制，以及它们之间的互动过程[1]。对于这个定义，笔者较为赞同。从经济学的视角来看，国家治理的最终目的是协调政府、市场与公民社会的相互关系，有效配置社会资源，并促进社会经济的持续、全面、均衡发展，从而满足全体社会成员的需求。相比以往的社会发展理念和政策，国家治理提供了一个更加宽广和综合的分析视角。

（二）国家治理的理论基础：“新公共管理”理论 自20世纪70年代末至80年代初开始，西方各国掀起了“新公共管理”的政府改革运动。在对传统的公共行政学理论进行批判基础上逐步形成了“新公共管理”理论，该理论的形成标志着政府管理研究进入新的发展阶段。针对以往政府干预范围过宽、政府职能范围过广以及政府提供的公共服务效率低下和政府运行过程缺乏透明，“新公共管理”理论认为理想的政府行政改革应该朝着有限政府、有效政府、分权政府和透明政府转变。

国家治理理论以现代经济学为理论基础，主张将私营部门成功的管理方法和竞争机制运用于政府部门，并重视公共服务的产出。国家治理主要包括合法性、透明性、责任、法治、回应和有效等基本要素，其目标就是实现良好治理。20世纪90年代以来，我国各级政府和部门在政府绩效评估与管理方面进行了有益的实践探索。我国政府体制也在朝着关注公共服务效果，强调财政管理和绩效管理等新公共管理的目标改变。

（三）国家治理的基本目标价值取向：实现善治 实现善治是国家治理的最终目标，因为实现善治的过程实际上就是寻求和建立一个有限、负责、法治、高效、廉洁和人本政府的过程。服务行政是一种新兴的政府治理机制，已经成为世界性的大趋势。服务的治理机制是各国政府改革实践的最终选择，它实现了由过去重管理控制轻服务及“以政府为中心”向开始注重公共服务、“以满足人民的需求为中心”的转变。顺应这种趋势，现代市场经济条件下我国政治体制改革的基本目标也是实现从管理型行政向服务型行政的转变。中共十六届三中全会首次明确提出：“切实把政府经济管理职能转到主要为市场主体服务和创造良好发展环境上来。”这一重大理论创新标志着我国政治体制改革的重心开始向转变政府职能、创新管理体制方面转变，同时也预示着我国政府改革的目标价值取向为有限政府和有效政府。当前，我国应该在新公共管理理论的指导下，立足于政府职能转变和政府能力提升，在国家治理的推动下，建设责任、高效、廉洁、透明和法治的政府，以此推动社会主义和谐社会的构建，最终走向国家善治。

二、国家审计在国家治理中的作用

（一）国家治理的主体 按照“新公共管理”理论，“国家治理”能够得以存在，需要两个前提条件：一是具有成熟的多元管理主体，该主体包括政府、市场和公民社会；二是各主体之间具备民主、协作和妥协的精神。然而，上述两个条件目前在我国尚不成熟。在这种背景下，政府理所当然成为核心治理者或管理者，是国家治理的主体。在政府主导下的国家治理模式中，政府作为唯一合法的强制主体，它所提供的法律和各种博弈规则为市场经济与公民社会的平稳有效运行创建了一个基本的制度环境。

在我国，国家审计机关隶属于政府行政机关系列，行使宪法和法律赋予的经济监督职权，是整个国家机器组织系统的一部分，是国家机器组织内在监督检查机制。因此，国家审计作为确保国家机器自身动作有效与稳定均衡的机制，在国家治理活动中发挥着重要的作用。换句话说，采用恰当的监察与控制方式，监督政府在实现目标过程中的偏差行为，辅助政府实现国家治理的目标是国家审计的根本目标。因此，国家审计机关是国家治理的法定主体、当然主体。但是，必须强调一点，实现国家良治目标模式下，国家治理的主体应该是多元的，除了强力的政府外，还应包括市场、企业、公民和社会组织。

（二）国家审计是国家治理的工具 “新公共管理”理论不仅对西方公共部门管理实践产生了重大而深远的影响，而且也促进了国家审计尤其是政府绩效审计的发展。治理的思想在西方国家审计中得到了很好的体现，在英国、美国，加拿大等国，治理在国家审计工作中得到了实践，国家审计成为国家善治的有效工具和手段。有学者认为，现代政府应是法治、高效、廉洁、服务型的政府，在此理念的引导下，我国国家审计也应调整自身的职责，为政府的公共管理服务，并随着政府职能的转变而转变，逐步迈向法治化，进而对权力运行进行制约和监督。公共受托经济责任理论认为，审计产生的基本前提是受托经济责任关系的存在。因此，笔者认为，除了受“新公共管理”理论的影响外，国家审计参与国家治理的内在动因也是基于公共受托责任。国家审计的基本职能是经济监督和经济评价。在国家治理过程中，国家审计通过风险的识别、风险的评估、应对风险策略的确定以及对新风险的环境、策略以及相应控制措施进行监控等，达到监控政府活动整体风险的目的。由此可见，国家审计参与国家治理是通过“风险监控”和提供“控制确认”这两项基本活动达成的。

三、基于国家治理目标的国家审计定位

（一）国家治理主体的多元化架构要求国家审计分权和合作

国家治理主体的多元化契合了公共管理分权和合作的理念，形成各权力主体之间分工协作的关系。实践证明，国家治理的基本原则之一就是分权与合作。多元化的国家治理主体的分权与合作，势必要求国家审计进行分权化变革，不仅要发挥国家审计署的作用，也需要更加重视地方各级审计机关、注册会计师审计组织、内部审计组织的共同参与，改变单一利用本级国家审计机关资源，转向整合各级审计机关、注册会计师审计和内部审计资源，共同营造国家治理框架下分权和协作的国家审计监督新局面，提高国家审计监督绩效。首先，整合各级审计机关资源，提升国家审计合力。目前，地方各级审计机关主要承担各自辖区内监管的责任，为遏制地方保护主义的蔓延，推动地方审计机关加大审计力度，扩大审计覆盖面，国家审计署需要动员地方各级审计机关的审计力量，形成合力，同时，通过风险指标来考核地方审计机关，实施全国范围大局的把握。其次，利用注册会计师审计资源，降低国家审计监管成本。注册会计师审计监督是国家审计监督的重要补充。如果财政、财务收支审计、工程审计和绩效审计都由政府审计直接实施，容易导致监管成本过高，而且国家审计机关易陷入日常琐事中，影响宏观任务的完成。因此，发挥注册会计师审计组织的作用，让其承担部分财务收支审计和工程审计的任务，有利于降低国家审计监管成本。再次，利用内部审计资源，健全内部治理机制。内部审计寄生于组织内部，是建立在组织内部自我免疫机制，保障和监督组织内部受托经济责任全面履行，互补于国家审计、注册会计师审计，具有外部监督不可替代的优势。因此，国家审计应共享内部审计成果和内部审计资源，实现内部审计效应最大化。

（二）国家治理的市场化趋势要求国家审计引入市场机制 政府受自身能力限制和信息不对称等因素影响，不能独自防范化解国家治理风险，而公共物品领域并不绝对排斥市场机制的作用 。因此，公共服务的市场化成为提高国家治理绩效的重要方式。在市场的激励机制下，公共物品的供给效率、社会满意度和社会福利都会得到明显增进。国家治理环境的改变需要国家审计应势而变，必须通过引入市场机制，用市场力量来约束被审计对象的行为，以解决国家审计单一监管的信息不对称问题。首先，审计项目确立引入市场机制，请社会各界出谋划策。国家审计在项目的选择上，需要从主要关注经济发展到更加关注社会发展、民生改善和可持续发展；在项目的来源上，需要多层次多渠道的公开征求审计项目计划，如通过媒体和网络征询市民的意见，听取人大、政协和政府相关部门对年度审计项目计划的建议等。其次，项目绩效评价引入市场机制，请社会各界问责增效。国家审计在评价民生工程、民心项目和公共资金的绩效时，通常运用政府制定的绩效标准、市场培育的价值体系进行考量，而往往忽视百姓对民生工程、民心项目和公共资金的切身感受，影响审计评价结果的公信力。因此，国家审计需要充分利用市场信息，改善监督和评价方式，对于民生项目应该邀请市民共同参与，把社会满意度作为民生项目绩效评价的关键指标。

（三）国家治理向服务型转化要求国家审计强化服务意识 强调服务行政的有效性是国家治理的一个显著特征。健康、有序的市场经济秩序的形成需要政府承担更多的服务职能，以便为公众提供更多高质量的公共产品和服务。

在国家治理向服务型转化的过程中，国家审计需要向服务型监督转变，即被审计单位在接受国家审计提供的服务的同时接受监督，这种服务型监督属于诱制式的制度安排，可以有效避免单纯监督所产生的强烈预期，提高国家审计监督的效率。首先，国家审计要服务于国家治理各项政策措施的执行。国家治理政策涉及市场、社会、资源、环境和民生等多个层次和方面，政策的贯彻执行会带来利益格局和社会结构的深刻调整。国家审计监督的重点要放在政策目标的实现程度以及资金运行背后的权力和责任，围绕政策、资金、权力和责任，梳理政策措施实施路径，研究政策特征，明确量化目标，发现偏差和缺陷，提出完善国家治理的建议，确保国家治理政策部署落实到位。其次，国家审计要促进国家治理制度的创新。现阶段，国家治理方面存在的体制和制度性缺陷，制约国家治理制度的创新。国家审计需要从制度安排入手，开展制度合理性审计，注重对制度设计和管理中的问题和漏洞进行总结和归纳，从体制、机制、制度层面查找原因，从宏观上分析并提出改进意见与建议，促进国家治理制度创新。第三，国家审计要服务于党委政府中心工作。国家治理要求审计工作必须从党委、政府的需求出发，围绕党委、政府的工作中心安排项目、开展审计，提供有价值的审计报告、审计信息和审计建议，为党委、政府宏观决策服务。

（四）国家治理模式开放透明要求国家审计加强透明度建设

国家治理模式是由政府、市场与公民社会相互耦合形成的一种开放透明模式。一个多元、开放、具备利益整合功能的公民社会不仅可以减轻政府职能扩张所造成的效率低下的弊端，而且还可以防止因政府规模和国家权力过度膨胀给公民个人自由与权利造成的侵犯，以及给社会经济资源造成的巨大浪费。因此，国家治理立足于政务公开制度建设，不断完善公民参与管理、监督的公共行政配套体系，使公共管理更加透明、民主。

国家审计的透明度建设表现在依法监督被审计对象财政收支或者财务收支的真实、合法和效益，并向社会公布审计结果等信息。审计结果公告制度是实现国家治理透明开放的一项重要制度。自1999年国家审计署首次向社会公布审计结果以来，审计机关公告审计结果的行为从“权力”变革为“义务”，审计结果公告从“批准制”变革为“核准制”并逐步实现以“以公告为原则，以不公告为例外”。但是这种审计公告制度，目前在国家审计署层面上实施的效果较好，而在地方审计机关层面，不仅审计结果公告的数目寥寥，而且审计结果公告也仅流于形式，效果并不佳，社会满意度不高。在国家治理的模式中，国家审计要加强透明度建设，一方面要提升审计结果公告的广度和深度；另一方面要建立外部同业复核监督和评价机制。外部同业复核通常是由上级审计机关和独立于国家审计机构的同业复核组织对审计质量实施的共同监督。近年来，随着我国政府投资规模不断扩大，审计机关任务繁重、人员偏少的矛盾日益突出，大部分工程审计任务依靠社会中介机构或聘请社会专业技术人员来完成，使投资审计始终处于高风险区域。因此，应当聘请外部独立第三方对投资审计结果进行再监督和评价，可以有效规避国家审计风险。

（五）国家治理工具的有效性要求国家审计创新审计方式和手段 国家治理目标的实现需要有效的治理手段和方式的支撑，因此新公共管理理论崇尚治理工具的有效性。在公共事务的管理中，政府有责任使用其他新的管理方法和技术更好地对公共事务进行控制和引导。国家审计要促进国家治理目标的实现，需要采用更加灵活的审计方式和现代化的审计手段，提高国家审计的绩效。在审计方式上，随着经济发展由粗放式“量”的扩张转向集约式“质”的提升，国家审计需要从关注经济活动是否合规，转向关注经济活动有无绩效。绩效审计契合了经济发展方式的转变，成为国家审计的发展方向。但是随着国家治理的深入推进，一方面，绩效审计的内容需要不断拓展，除了关注经济性、效率性、效果性，还应关注环境性和公平性。因为，实现社会公平和保持经济可持续发展是国家治理的终极目标；另一方面，建立政府绩效与责任履行报告体系，推动政府实施绩效管理。借鉴美国GAO绩效与责任履行报告框架，我国国家审计须尽快构建绩效审计对象载体，满足政府、市场和公民社会对绩效信息的需求，推动政府实施绩效管理。政府绩效管理的制度化、规范化是我国政府绩效审计拥有良好的审计环境、完备的指标体系、科学的评价标准以及有效的技术方法的前提条件。因此，在改进审计手段上，国家审计需要加快推进信息化建设。近年来，会计信息系统的快速推进给审计工作带来挑战，国家审计需要提高计算机应用层次，逐步建立数字化的审计方式。一方面努力拓展以在线审计、实时审计为特征的联网跟踪审计，增强信息化条件下国家审计工作的实战能力；另一方面探索开展信息系统审计，重点审查信息系统的可靠性和安全性，保障国家的信息安全。

（六）国家治理行为的责任性要求国家审计完善责任追究机制 责任性是国家治理的内在要求，政府问责作为社会公众的民主诉求，其本质是对公共权力进行监督以及对过失权力进行责任追究。目前，我国责任意识的缺位严重影响了国家治理政策的实施效果。国家治理强调责任回归，重视权力和责任挂钩以及责任政府的建立。加强政府责任的前提条件就是建立有效的政府责任机制，而作为政府责任监督体系重要组成部分的国家审计则可以在政府责任机制中发挥有效作用。

问责制是责任追究机制的基础。因此，国家审计在监督和服务国家治理的过程中，需要问责，要从根本上杜绝“屡查屡犯”现象，这就需要改革现有的问责体系。首先，深化问责程度，实现由行政问责向法律问责转变。其次，提高问责效率，实现由行为问责向结果问责的转变。国家审计要强化行政执法过错责任制，对审计人员在执法过程中，严重损害国家利益、侵害行政相对人合法权益、严重损坏审计机关形象的行为进行问责；强化审计业务质量责任追究制，明确审计人员的质量责任，保障审计质量控制制度的执行，降低国家审计风险；健全审计整改问责制度，通过加强和完善审计整改问责制度，把行政问责与行政监察、审计监督结合起来，做到有责必问、有错必纠，真正做到用制度管权、管事、管人。第三，拓宽问责范围，实现由单位问责向单位和个人问责并重转变。对于被审计单位和相关责任人，严格执行“双罚制”，即对违法单位和相关人员要分别给予处罚，当前国家治理过程中违法违规现象仍然比较突出，加大国家审计的行政处罚力度，有利于及时纠正和惩治各种经济违法行为，提高行政执法效率，维护国家治理秩序良好运转，同时，也有利于增强国家审计监督的威慑力。

[本文系国家审计署2011-2012年重点科研课题“国际审计与民主法治”（项目批准号：11SJ02002）和江苏省优势学科“审计科学与技术”项目的阶段性研究成果]

参考文献：

[1]张慧君、景维民：《国家治理模式构建及应注意的若干问题》，《社会科学》2009年第10期。