试析资产负债表资产项目审查分析在企业所得税涉税鉴证中的运用

摘要：所得税涉税鉴证是税务师事务所和注册税务师的主要涉税鉴证业务。本文通过对资产负债表资产项目的分析，试析了资产项目审查在企业所得税涉税鉴证中的运用。

关键词：资产项目　所得税　涉税鉴证

会计报表是对企业财务状况、经营成果和现金流量的结构性表述，也是企业按照规定必须报送给主管税务机关的纳税资料之一。对资产负债表项目的审查分析是从事涉税鉴证业务的重要环节之一，掌握通过对资产负债表资产项目的审查，捕捉企业的涉税信息。发现可能存在的问题，确定审查的重点，从而提高审计效率，确保审计质量，是每个从事涉税鉴证工作人员应当具备的业务能力。

一、资产负债表资产项目的审查分析在企业所得税涉税鉴证中的作用

资产负债表的资产项目从表面来看似乎与税收并没有密切的关系，但从分析来看。资产负债表项目与企业所得税的计税依据也存在着千丝万缕的联系。主要表现在：1、通过对资产项目的分析。判断企业由资产形成的收入是否正常。有无隐匿、转移和分解收入的可能；2、通过对资产项目的分析，判断资产项目的减少或结转有无视同销售行为的发生，是否按照税法的规定依法申报纳税；3、通过对资产项目的分析。判断由资产产生的成本费用(包括对产成品的加工制造、固定资产无形资产的计提和摊销等)是否正常合理。有无多列成本费用的可能。

二、资产负债表各资产类项目涉税信息的具体审查分析

(一)流动资产项目的审核和分析

1　货币资金项目。通过对货币资金的分析。应当了解货币资金的变动情况，了解货币资金和企业销售规模之间的相关性。货币资金的增减变化的大小。一般说来其销售规模也相应扩大或缩小。盈利能力也相应增强和减弱。货币资金的增减变化还与企业的经营活动、投资活动和筹资活动有关，要全面审核分析货币资金的项目还应结合现金流量表的分析。对于“货币资金”账户。可能存在的涉税问题包括：(1)货币资金账户借方发生额对应的往来账户，是否存在以往来账转移应税收入的情形；(2)货币资金账户借方发生额直接冲减存货账户，可能存在销售商品不作销售处理，隐瞒销售收入；(3)货币资金账户借方发生额直接冲减成本费用账户，隐瞒应税收入。

2　短期投资项目。短期投资账户在报表中具有金额经常波动、投资收益和易于亏损等特点。与企业取得的投资收益密切相关。如果会计报表中期末短期投资金额跨年度长期不变。且无投资收益。就应当审查最初形成投资时的具体内容和相关合同协议。进一步审核。

对于“短期投资”账户，可能存在的涉税问题包括：(1)以存货、固定资产和无形资产等非货币性资产对外投资时，是否按照税法规定作视同销售处理；(2)短期投资持有和处置过程中发生的损益。是否按照税法规定计人应纳税所得额；(3)计提的短期投资跌价准备的期末余额和期初余额的差额。是否按照税法规定调整应纳税所得额。

3　应收票据项目。应收票据核算企业收到的商业汇票。包括商业承兑汇票和银行承兑汇票。是企业赊销业务产生的涉税项目。本项目可能涉及的涉税问题主要有：(1)应收票据借方发生额直接对应存货账户，隐匿销售收入；(2)对贴现票据贴现利息的计算是否正确。入账的贴现凭证是否真实合法。能否税前扣除；(3)对销售货物收取的延期付款的利息，是否按照税法的规定确认应税所得。

4　应收股利和应收利息项目。核算企业股权投资取得的股利收入和债权投资取得的利息收入，根据该项目的期末余额填列。应收股利和应收利息项目的涉税问题主要有，应收股利和应收利息账户借方直接对应往来账户或者投资收益以外的其他账户，故意隐瞒投资收益。

5　应收账款项目。核算企业因销售商品、提供劳务等应向购买方收取的各种款项。并减去坏账准备后的净额。应根据“应收账款”明细账期末借方余额合计数减去“坏账准备”期末余额后的金额填列。应收账款所属明细账若有贷方余额的，应在资产负债表的“预收账款”项目反映。对应收账款的审核分析，主要包括：(1)销售货物收取的价外费用。是否按规定计入应税所得；(2)应收账款借方发生额直接对应存货类账户，隐瞒销售收入；(3)应收账款账户核销坏账损失，是否经主管税务机关审核批准；(4)结合原始凭证的抽查。已经核销的坏账又收回的，是否及时入账；(5)是否存在超过税法规定计提比例。多计提坏账准备的情况。有无关联方之间的往来款项计提坏账准备，未调整应纳税所得额的情况。

6　其他应收款项目。对其他应收款的审核分析。主要有：(1)计入该科目的随同货物销售收取的价外费用，是否计入应税所得；(2)其他应收款账户借方发生额直接对应存货账户。隐瞒销售收入；(3)是否存在超过税法规定计提比例。多计提坏账准备，有无非购销活动的应收债权以及关联方之间的往来款项计提坏账准备，未调整应纳税所得额的情况。

对该项目应采用对比分析，对不同时期资产负债表进行指标对比，对比中发现的数字特别大或者特别小的，就应深入审核其他应收款账户有无隐瞒应税收入的问题。

7　预付账款项目。该项目审核中应注意是否存在该账户借方发生额直接对应存货类账户。故意少计收入。

企业采购材料一般实行以销定产、以产定购。在分析此指标时，应当与企业的产销状况及购销情况结合起来，对大额明细进行有针对性的检查，核实是否有隐匿收入的问题。

8　应收补贴款项目。对企业减免或返还的流转税、各项财政补贴。除国务院、财政部、国家税务总局规定有指定用途的外。都应并入企业利润。照章征收企业所得税。应针对该项目。了解补贴收入的构成，对账户进行检查。确认是应税的还是免税的补贴收入。有无少计应纳税所得额的问题。

9　存货项目。会计报表应当根据“物资采购”、“原材料”、“低值易耗品”、“自制半成品”、“库存商品”、“包装物”、“生产成本”、“产成品”和“存货跌价准备”填列。对存货项目的审核，应当包括：(1)入库存货的计量是否正确，是否有暂估入库的存货没有冲回，虚进存货成本l(2)将达到固定资产在建工程标准的物资混入存货项目，直接在成本费用中列支；(3)存货账户发生额直接对应货币资金或往来账户，少计销售收入；(4)将存货用于对外投资、对外捐赠和在建工程，是否按规定确认视同销售收入；(5)将存货用于抵偿债务、分配股利、以物易物和用于职工福利，是否作视同销售收入；(6)有无故意多转、少转存货的耗用或销售成本。人为调节应纳税所得额；(7)发出存货不入账，故意隐瞒收入，致使存货账面数和实际库存数量不同；(8)存货的盘亏和毁损是否及时处理，履行报批手续；(9)存货的盘盈。是否及时入账。计人应税所得。

10　待摊费用项目。核算根据权责发生制的原则。不能一次计入当期成本费用。应由以后各期分摊的费用。应当注意的是：是否虚设待摊费用科目，虚增成本费用；是否任

意改变摊销期限，人为调节应纳税所得额。

(二)长期资产项目的审核和分析

1　长期股权投资、长期债权投资和长期投资减值准备。核算企业不准备在一年内变现的各种股权性质和各种债权性质的投资。根据“长期股权投资”、“长期债权投资”账户和“长期投资减值准备”账户填列。对长期投资的审查，应当注意；(1)企业以存货、固定资产和无形资产等非货币性资产对外投资时，是否按照税法规定按公允价值作视同对外销售和捐赠两项业务进行所得税处理；(2)长期投资持有期间和处置过程中发生的损益是否计入应纳税所得额；(3)对投资企业与被投资企业适用不同的所得税税率时，是否按规定补税。(4)长期投资减值准备的期末余额和期初余额的差额。是否按照税法规定调整应纳税所得额。

2　固定资产、累计折旧和固定资产减值准备。核算企业固定资产原值和累计折旧。根据“固定资产”、“累计折旧”、“固定资产减值准备”期末余额填列。审核过程中。应注意：(1)企业对外转让固定资产或者固定资产清理完毕，是否按规定及时结转固定资产清理账户。计入当期损益；(2)对外出租固定资产取得的租金收入。是否计人应税所得；(3)盘盈的固定资产，是否计人应税所得；(4)盘亏、报废、毁损的固定资产，是否取得税务机关税前扣除的批复；(5)是否将外购固定资产在建工程的运费，计入当期损益；(6)接受捐赠的固定资产。是否计入应纳税所得额；(7)以固定资产对外投资取得的股权，是否按照公允价值出售固定资产计算转让所得或损失；(8)累计折旧的计算是否正确；(9)长期投资减值准备账户的期末余额与与期初余额的差额，是否按税法规定调整应纳税所得额。

3　在建工程和工程物资。核算企业期末未完工在建工程的实际支出。包括支付安装设备的价值、未完工程已经耗用的材料、工资和费用支出，应根据“在建工程”、“工程物资”和“在建工程减值准备”填列。在审核过程中应注意：(1)混淆收益性支出和资本性支出的界限，将应计入工程成本的列入当期费用。人为调节应纳税所得额；(2)在建工程领用存货时。是否按照税法规定视同销售；(3)在建工程的试运行收入，是否计入应纳税所得额；(4)在建工程单件或者单位工程报废时。是否属于非正常损失。计入应纳税所得额；(5)在建工程减值准备的期末余额和期初余额的差额，是否按照税法规定调整应纳税所得额。

4　无形资产。无形资产项目期末反映无形资产的可收回金额，根据“无形资产”和“无形资产减值准备”期末余额填列。主要的涉税问题包括：(1)审核无形资产取得时的入账价值；(2)实际摊销期限是否低于税法摊销期限时，是否调增应纳税所得额；(3)无形资产减值准备的期末余额和期初余额的差额，是否按照税法规定调整应纳税所得额。

5　长期待摊费用。核算摊销期限在一年以上的各种费用。如开办费、大修理支出、租入固定资产改良支出等。主要的涉税问题包括：(1)是否存在将筹建期间的开办费在生产经营当期一次计人当期损益，未按税法规定调增应纳税所得额；(2)故意缩短摊销期限，人为调节应纳税所得额；(3)长期待摊费用发生额是否真实合法，是否属于长期待摊费用的核算范围。票据是否合法，以影响长期待摊费用的摊销额。