营业税变革

“十二五”期间重要税改项目一增值税“扩围”，再次引起关注。按照“十二五”规划，所谓增值税“扩围”，即“扩大增值税征收范围，相应调减营业税等税收”。这意味着增值税将覆盖营业税征收范围，成为贯穿工、商、服务业的税种，同时营业税将取消。

“这项改革早就广为讨论，但其之所以再次被提上议程，进而放入‘十二五’规划，同我国于2009年1月1日启动的增值税转型改革直接相关。”社科院财贸所所长高培勇认为。

营业税掣肘

“十二五”期间，调整经济结构、转变发展方式将成为发展主线，而加快服务业的发展将成为重要议题。

按照“十一五”规划预期目标，我国服务业增加值在国内生产总值中的比重增长3％，而实际完成2.5％。有关专家指出，随着服务业的不断发展，营业税税制弊端不断凸显。营业税一直存在重复征税、出口不退税、与增值税重复增收等问题。

目前，中国的工业和商业企业征收增值税，服务业征收营业税，两者不交叉。营业税的三大征税对象为服务业、不动产以及无形资产。营业税是按企业的销售额或营业税全额征收。但有些服务业中间流转环节多，每一道环节都征收营业税，导致服务业税负太高，也阻碍了专业化~'-32。

有专业人士测算过，增值税虽然为17％和13％的税率，但因为允许抵扣进项税，所以增值税的实际税负大概4％，而营业税的税负5％，税负比增值税还要高。显然，这样的税制不利于服务业的发展。

根据规划，用增值税覆盖营业税征收范围，取消营业税，将是下一步改革的方向，也有利于促进服务产业的进一步细化、扩大和升级换代。

增值税是全球110多个国家实行的一个税种，税负中性、公平。它有三个明显优点：“全覆盖”，真正意义上的增值税应该覆盖到全部行业；“全链条”，因为不论任何行业都执行增值税，比如从开矿一直到形成最终商品到消费者手中，这个链条都是不断的；“全抵扣”，全链条使得前一个环节纳过的税收全部都抵扣掉，剩下部分才是本环节该交的税收，增值就纳税，不增值就不纳税，多增值就多纳税，少增值就少纳税，税负公平。

2009年1月1日开始的增值税转型，主要针对第二产业的机器设备实施税前抵扣，这一改革预计为企业减税1200亿元。但这次增值税转型并不彻底，它只允许扣除固定资产中所购进的机器设备，而占比更大的厂房建筑却不能抵扣。

业内人士认为，这项改革被认为是增值税立法的前期准备，而下一步就是要通过立法工作把目前征收营业税的行业全部纳入增值税征收范围。

“理想的增值税征收范围，应该包括所有创造和实现增值额的领域。”社科院财贸所研究员杨志勇认为，从横向上看，增值税制应覆盖农林牧业、采矿业、制造业、建筑业、能源交通运输业、商业和劳务等各行各业；从纵向上看，应涵盖原材料、制造、批发和零售等全部环节。只有这样，才能保证税负公平，并且易于核查。

企业影响

营业税改革牵一发动全身。

营业税除特殊情况外，一般都是以营业额全额为计税依据，征收对象主要以第二产业和第三产业为主。

“对于企业而言，增值税覆盖营业税之后，原来营业税纳税企业变成了增值税纳税企业，因此只承担增值税的税收负担，营业税和双重征税的问题不存在了，企业的负担会减轻。”武汉大学经济与管理学院教授张斌认为。

早在2009年年初，我国推行了增值税改革，这一变化的重要之处在于企业购进的用于增值税生产活动的固定资产，其进项税额由原来不能从销项税额抵扣变成现在可以抵扣。这样一来，原来营业税纳税企业所购进的固定资产(包括不动产)可以直接从销税额中扣除，这一措施的减税对原营业税企业来说，税负又一定程度减轻了。

另外，对于原来的增值税企业来说，经常从原来的营业税企业购进货物或劳务，但由于对方是营业税纳税企业只能开普通发票，不能开增值税发票，因此，这些货物的进项税无法抵扣，造成这些企业负担比较重，而营业税纳入增值税后，增值税实现了全产业链的抵扣，消除了重复征税，其减税效果也将非常大。

营业税改革的压力非常大，牵扯到企业和国家、中央和地方各个方面的利益关系。今年“两会”期间，国家税务总局原副局长许善达就建议，一次性将所有营业税改成增值税的可能性大不，可以在相关地区、相关行业进行试点。比如营业税有11个税目，可以选择一两个税目进行试点。

许善达认为，上海已经被批复为国际金融和航运中心，有着先天的条件，可以作为营业税改革的试点地区。可以将上海市营业税目中的运输保险营业税和保险营业税的税目，改为增值税。

“营业税改革可以先行在几个行业试点，比如交通运输业。”财政部财科所研究员孙钢认为，一方面该行业是增值税“链条”中重要的一环，对完善增值税意义重大。另一方面，该行业的营业税收入不是很大，改革不至于影响大局和稳定和行业的发展。同时，在交通运输业改革试点中，可以及时发现一些可能存在的问题，比如税负变化不一、进项税增减不一、抵扣范围扩大等，对以后增值税的进一步“扩围”起到示范作用。

营业税改征增值税的目的是建立一个避免重复征税、符合社会市场分工和国际公平竞争要求的税制机制，因此，改革在原则上应保持总体税负不变或者有所降低，既考虑财政承受能力，也考虑企业负担水平。

根据东海证券《增值税扩围和增值税二次转型影响研究》的分析报告，对各行业营业税改增值税后为达到降低税负目的所能承受的最高增值税税率进行了估算。(见表1)

其中，增值税税率列为各行业为达到减税目的所能要求的最高增值税税率，因为在大多数情况下，增值税转嫁率在(0，1)之间，因此，估计税改后增值税税率应在10％-11％左右，以使得试点行业交通运输业达到减税目的，而其他行业则应征其他的增值税税率，如果按统一的增值税征收，那么信息传输、计算机服务和软件业、金融业、科学研究、技术服务和地质勘查业将面临税负增加的问题。

地方政府博弈

从世界范围来看，增值税的适用范围极其广泛，基本涵盖了所有货物和劳务领域。其中新西兰的模式对世界各国都有示范作用，也最值得我国借鉴。

据杨志勇介绍，新西兰早在上世纪80年代就以货物与劳务税(类似我国增值税)代替了税率档次繁多的营业税。不仅对提品征税，而且对提供劳务，包括政府机关也征税。至今，新西兰是实行增值税范围最广的国家，并实行12.5％的统一税率。从新西兰增值税的实践经验看，呈现出税基宽广、抵扣彻底、衔接紧密、符合税收中性原则的诸多优势。

“国内增值税立法的趋势也会

是将增值税推向社会各个环节，逐步替代营业税，这是继1994年分税制改革后又一次大规模的税制改革，需要重新构建税制。”高培勇认为。

营业税是地方政府的主体税种，在增值税“扩围”后，如何弥补地方政府的收入损失，并为地方政府建立一个稳定的财力保障机制?显得尤为重要。

高培勇认为，增值税要真正实现“一统江湖”，有两个障碍需要跨越。一是现行分税制，其实主要分的是两种(类)共享税。其中，增值税75：25分成，75％归中央，25％归地方；所得税60：40分成，60％归中央，40％归地方。之所以是这样的分成比例，一个十分重要的基础条件，便是营业税作为地方税，除了少许的例外，其收入完全划归地方。而当营业税并入增值税之后，原来的地方税便成了共享税。

为地方政府寻找并设计好新的主体税种成为重中之重。而现行条件下，几乎惟一的可行方案，就是按照既有的税制改革方案，开征以物业税(房地产税)为代表的财产税并以此作为地方政府的主体税种，但这并非中国的现实。

二是在2009年的全国税收收入总额中，包括国内增值税和进口环节增值税在内，来自增值税的收入份额为43.57％。在此基础上，若将收入份额为13％的营业税并入增值税，并且其他税种不做相应调整，那么，“扩围”后的增值税份额，便会一下子跃升至56.57％。增值税的块头儿过大，肯定会对税收收入或财政收入的安全性构成挑战。

因此，实施增值税的“扩围”，必须辅之与其他方面的配套动作一如相应调减增值税税率、调增其他税种税负以及开征新的税种等等。这又涉及到现行税制体系框架以及既有税制改革方案的一系列变动。

武汉大学经济与管理学院教授张斌认为，“十二五”规划提出增值税全面取代营业税，总体上来说必然导致地方政府收入的减少。作为具有相对独立利益主体的地方政府会寻找其他渠道来解决财政收入不足的问题。相比以前，除了想办法向中央要更多的转移支付资金支持外，可能会使地方政府借更多的外债；或者通过更多的融资平台即各种投资公司，通过这些投资公司向银行借款筹资，这种借款属于预算外借款；或者通过更多的财政担保形式为各类企业提供资金等等。

这些办法短期内可能解决了财政收入不足的问题，但外债规模扩大，地方政府的投资公司及财政担保的各类企业如果出现无法偿还银行债务，经营风险扩大，最终这些风险也将转化到财政领域，使得财政成了风险的最后承担者。因此，在各项制度不健全的情况下，增值税全面取代营业税后可能在一定程度上会增加地方政府的财政风险。

“如何实现增值税立法和增值税‘扩围’相对接，需要大智慧，应该通过全面评估并确立‘渐进’的税收改革方案。”高培勇认为。