基于会计信息质量的高校会计制度改革浅析

摘要：现行高校会计制度在会计核算基础、会计科目设置、会计报表体系等方面存在诸多缺陷，致使会计信息质量低下，与当前的社会经济环境以及公共财政政策不相适应，无法为主管部门、学校管理者以及相关利益群体提供准确、完整的会计信息。鉴于此，财政部在2009年、2010年先后下发《高等学校会计制度》（征求意见稿）一稿、二稿，改革现行高校会计制度。本文从会计信息质量的角度对此次高校会计制度改革进行分析评价。

关键词：高校；会计信息质量；会计制度会计信息质量也称为会计信息质量要求，是会计信息满足信息使用者需要所具备的各项特性，是会计信息所要达到的质量标准。一般认为会计信息质量要求包括：可靠性、相关性、可比性、可理解性、及时性、重要性、谨慎性、实质大于形式。高校会计信息作为经济信息的重要组成部分，一直未得到应有的重视，这主要是因为：一方面高校是国家财政拨款的事业单位，是不以盈利为目的的公共事业，会计核算相对比较简单，没有了对利润的追求，高校管理者对会计信息的需求也相对企业要低得多；另一方面，基于收付实现制的高校会计核算体系所生成的会计信息不能如实反映高校财务状况和运营成果，也很难作为学校管理者和上级主管部门的决策依据。

自1998年高校扩招以来，高校招生规模不断扩大，收费水平逐年提高，国家财政对高校的投入水平不断提高，办学资金来源呈现多元化，校企间合作日益增多。高校的利益相关者与以往相比发生了较大的变化，相应的，各层面利益相关者对高校会计信息的需求愈发强烈，包括政府主管部门、其他外部投资者、债权人、学校管理者、教职工以及社会各界，对高校的会计信息都给予了不同程度的关注。近几年，随着高等教育体制和公共财政体制改革不断深化，对高校会计信息质量也提出了更高要求。在这种情况下，财政部2009年下发了《高等学校会计制度》（征求意见稿），对现行制度进行了全面修订，2010年又下发了《高等学校会计制度》（第二次征求意见稿），进一步完善高校会计制度，提高高校会计信息质量。

一、 现行高校会计制度存在的问题

1、会计信息不准确

资产方面：按照现行制度要求，高等学校固定资产以原始成本计量，不计提折旧，这使得固定资产长期按原值在资产负债表中反映，既不利于反映固定资产的损耗情况，也不能反映固定资产的真实价值；无形资产核算不全面，对一些著作权、专利权、土地使用权等反映不完整或不准确，且不进行摊销。负债方面：银行贷款通过“借入款项”科目核算，贷款利息在发生实际支付前不予以确认和计量，不对预计利息等隐性债务进行预提。应支付的设备、图书、工程款等欠款不确认为应付债务。收入方面：当年实际收到学生学、宿费等应缴财政专户款，上缴后已拨回学校账户的资金确认为当期教育事业收入，年底已上缴尚未未拨回资金以及学生当年应缴而未缴的学、宿费不在当年收入中予以确认，从而导致无法如实全面地反映学校当年收入状况，也容易人为操纵当期收入。支出方面：外购的固定资产、无形资产在购置时购置费一次性计入支出，不按使用期间分摊，应付未付的账款在实际支付前也不确认为当期支出，这些都导致学校的支出信息不准确。

2、会计信息不完整

现行《高等学校会计制度》中规定，“国家对高等学校的基本建设投资的会计核算，按照国家有关规定办理”。因此，长期以来，高校的基本建设会计与学校事业会计分别不同主体进行会计核算，由于执行不同的会计制度，会计核算自成一体，也就无法在一套帐表中同时反映两个主体的会计信息，从而导致高校财务报表无法反映整个学校的经济活动，造成会计信息不完整。高校发生的基本建设项目，资金来源不论是财政拨款还是学校自筹，一般金额都比较巨大，从学校的整体资金量来看，其所占的资金比重也较大，却不在学校财务报表中集中反映，这也不符合会计信息质量的重要性要求。

3、会计信息与公共体制改革不相适应

随着我国公共财政体制改革的深入，国库集中支付、政府收支分类、部门预算、工资津贴补贴、财政拨款结转结余管理等政策不断完善，很多涉及到高校会计核算方法的调整与改进，多年来一直通过会计制度补充规定的方式对相关的会计核算予以规范，这种“补丁打补丁”的方式既不利于新政策的执行，也无法提供与公共体制相适应的会计信息。

4、会计报表体系不完善，会计信息披露不充分

现行高校会计制度的会计报表体系主要包括：资产负债表、收入支出表、支出明细表、资金变动情况表及相关资产、人员附表和财务情况说明书，不仅缺少现金流量表，会计报表格式上也不尽合理。在会计信息披露方面，财务说明书披露的内容较为固定，信息量少，缺乏对会计报表附注披露内容的规范，缺少与学校发展密切相关的非财务信息，如学校的办学特色、发展前景、国内外声誉、师资力量、人才队伍建设情况、国际合作交流情况、数字信息化情况、招生和就业情况、教学和科研成果等。

二、新制度对高校会计信息质量的改进措施

1、引入权责发生制

鉴于收付实现制的在会计核算中的诸多弊端，参考国外高校会计制度的经验，新制度二稿中规定“高校会计核算基础是权责发生制”。在此基础上，新制度对相关的会计科目和会计核算方法进行了全面的调整和改进。在科目设置方面，设置了固定资产和无形资产的备抵账户——“累计折旧”和“累计摊销”科目，用以反映固定资产的损耗和无形资产摊销的情况；设置“长期投资”科目，下设“股权投资”、“债权投资”二级科目，取代现行制度中“对校办产业投资”和“其他投资”；将原有的支出类科目改为费用类科目，并增设了管理费用、财务费用等费用类科目及其明细。在会计核算方面，对固定资产和无形资产在受益期限内分期计提折旧和摊销，并计入相关费用；对当期应取得的长期投资收益确认为当期收入和应收债权；此外，“应付职工薪酬”、“科研事业收入”等的确认也都体现了权责发生制的要求。权责发生制的引入可以在配比的基础上提供更具有现实意义的教育成本信息，有利于高校进一步开成本核算工作，提供更为可靠、准确、可比的会计信息，为学校管理者、上级主管部门以及相关利益者的决策和评价提供有力支撑。

2、整合基建会计与学校事业会计

新制度中将基建会计纳入学校事业会计核算，同时增设了相应的会计科目——“基建工程”、“在建工程”和会计报表——基建投资表，改变了基建会计长期游离于学校整体会计核算之外的现状，解决了基本建设投资项目不易实施监督和控制的问题，促使高校财务状况在一套帐表中得以完整反映。根据会计主体假设，会计核算和财务报告的编制应反映特定对象的全面经济活动，整合了基建会计后的高校财务会计能更加全面、真实的反映高校的资产、负债、收支结余等整体经济状况，从而实现高校会计核算主体唯一、会计信息完整的目标。

3、新增公共财政改革政策涉及的会计核算

新制度中增加与了国库集中支付、财政拨款结转结余、政府收支分类等相关会计核算内容。比如：增设了“零余额用款额度”、“财政应返还额度——财政直接支付、财政授权支付”、“限定性资产——财政拨款结转和结余”等科目，要求财政拨款收入、支出等“按照《政府收支分类科目》中‘支出功能分类科目’项级科目进行明细核算”，新增“财政拨款收支表”等。以便与公共财政改革政策相适应，为上级主管部门及时提供相应的会计信息。

4、完善财务报表体系，优化财务报表格式

新制度二稿中在原有的财务报表体系上增加了现金流量表、财政拨款收支表、基建投资表，整合收入支出表、支出明细表为收入费用表及其明细表。在报表格式上优化了各报表的结构和项目，剔除了现行资产负债表中的收入和支出项目，将资产项目和负债项目按照流动性和非流动性在资产负债表中排列；并在表外披露人力资源情况、绩效考评情况等，以满足不同利益相关者的信息需求。

三、 新旧制度衔接应采取的措施

第一，要加强财会队伍建设。新制度的实施必然以财务人员为核心，要组织不同形式的学习培训，提高相关财务人员的综合素质，增强其对新政策的理解和新制度的应用水平，逐步转变工作思维，在会计确认基础上从“收付实现制”转为“权责发生制”，结合学校实际情况，在新旧制度衔接上明确相关规定，以便于财务人员更好的展开会计核算工作。

第二，要完善财务基础工作。新的高校会计制度在财务报告方面提出了新的要求，需要多种报表的集中汇总和披露，这就需要各高校进一步完善基础数据采集工作和系统流程工作，以满足日后利用一套原始会计资料生成多个报表的要求。在这种情况下，高校一方面要做好资产清理工作，对现有资产进行彻底清查，摸清家底，掌握现有资产的状况和使用情况，为逐步建立完善的固定资产折旧和无形资产摊销制度做好基础工作；同时，根据新制度中对科目设置的调整，将已有的数据进行清理和捋顺，以便于后期的建账。

四、结束语

《高等学校会计制度》（征求意见稿）引入了权责发生制、整合了基建财务与高校财务、改进了会计科目设置和相关会计核算、完善了会计报表体系和报表格式，更加准确、全面的反映高校的资产、负债、财务风险和经营状况等，使高校会计信息质量得到显著提高。新的高等学校会计制度还没有正式推出，但改革的总体思路和方向已经比较明确，在高校会计制度改革即将实施的关键阶段，我们应当清楚的认识到学校财务管理中存在的问题，认真学习新政策、新方法、转变工作思维、开拓工作路子，推动高校财务工作的长足发展。（作者单位：北京语言大学财务处）

参考文献

[1]财政部.高等学校会计制度（征求意见稿）[S]财会便﹝2009﹞62号，2009-08-12.

[2]财政部.高等学校会计制度（第二次征求意见稿）[S]，2010-10-02.

[3]许大琪.高校会计信息失真问题研究[J]，财会通讯，2010年第2期

[4]黄显云.谈谈《高等学校会计制度》征求意见稿——修正的权责发生制[J]，教育财会研究，2010年10月第21卷第5期

[5]梁芳，李国柱.基于会计信息可靠性和相关性要求进行高校会计制度改革[J]，财会月刊，2009年11月中旬