论我国会计准则制定导向选择

[摘要] 通过对不同导向会计准则的特点进行比较分析，结合我国现阶段的国情和会计环境，提出了目前我国的会计准则制定模式应当以原则为方向，以规则为基础的观点，并结合实际提出完善我国会计环境的建议。

[关键词] 会计准则； 原则导向； 规则导向； 会计环境

[中图分类号] F233 [文献标识码] B [文章编号] 2095—3283（2012）09—0143—03

会计准则是一种被设计用来节约交易费用、降低信息不对称的制度安排。研究准则制定导向问题的直接目的是为制定高质量会计准则提供理论支持，间接目的是为生产高质量的会计信息服务，最终目的是为实现会计目标服务。

国内外会计界普遍认为国际会计准则是以原则导向为主的会计准则制定模式，而美国公认会计准则被认为是规范导向的典范。不过，现实中并没有哪一种会计准则制定方法是完全的原则导向或完全的规则导向。原则导向与规则导向之间并不矛盾，都是为提高会计信息质量作出的不同制度规定，原则导向实质上体现为规则导向的抽象化，而规则导向通常是原则导向具体化的结果。

具体的会计环境是准则制定导向选择的约束条件。具体遵循什么准则制定导向观需要根据各国的具体经济环境、政治环境和社会环境，以及世界经济环境发展趋向等综合约束条件来决定。随着我国经济与全球经济的不断紧密联系，会计准则与国际协调步伐的加快以及未来法律、会计环境的逐步完善，可以预见，原则导向将是我国未来准则制定模式的发展方向。

二、不同会计准则制定导向的比较评析

目前会计准则制定导向的主流包括原则导向和规则导向两种。然而，何谓原则导向和规则导向？目前的相关文献还没有十分清楚的解释。通常是从两者主要的特征进行对比分析，如表1所述。

原则导向观下的会计准则具有以下优点：1由于准则体系相对比较简练，使制定成本较规则导向低。2准则的原则性将给予会计人员更多的职业判断空间，更注重经济交易的实质，能更好地遵循“实质重于形式”。3制定程序相对快捷使其更易于对不断变化的金融和经济环境作出迅速反应。4适当的指南和解释使准则具有一定的可操作性。

详细程度 主要规定会计处理原则，较少规定具体的会计处理方法 包含大量的应用指南

界限检验 力求避免进行界限检验 包含大量的界限检验（主要是数量型）

例外事项 很少有例外事项或尽量避免出现例外事项 包含大量的例外事项

职业判断 需要较多的职业判断，具体的准则运用指南、解释和补充较少 理论上缩小了必要的职业判断范围

其存在以下缺点：1要求公司和注册会计师必须能够以公众利益为己任进行专业判定，不恰当的判定可能会导致严重的后果，存在一定的道德风险。 2原则的一致性并不能保证具体业务操作的一致，从而会降低财务的可比性。3可能导致专业判断的滥用，使某些公司打着职业判断的幌子进行利润操纵。

规则导向观下的会计准则具有以下优点：1详尽的具体会计处理方法使会计人员可按照具体的准则处理相应的经济业务，减少专业判断的空间，降低误判的可能。2有利于审计人员按照具体的标准执行相关审计业务，减少其与被审计单位会计处理意见上的分歧。3有利于增强财务报告的形式可比性。4对会计人员的综合素质要求不是很高。

其存在以下缺点：1由于力图详述每一种假定情景下的恰当的会计处理方法，因此带来了昂贵的准则制定成本。2由于存在大量的例外事项，可能会造成具体准则之间的内在不一致性。3大量的会计准则会使会计人员为遵守琐碎的规定而忽略经济交易的实质。4会带来另一种财务操纵行为，即针对交易界限点进行交易策划，以貌似遵守准则的途径进行盈余操纵。5无论会计准则多么具体，一旦出现新的经济事项，而又缺乏原则性规定的情况下，会计监管就会出现漏洞。

原则导向与规则导向各有利弊，它们之间并没有明确的界限，只有适不适合。一个国家的会计准则制定充分体现了该国的经济、法律等特点。在确定会计准则制定导向之前，首先必须充分考虑一个国家的国情和会计环境，只有在充分考虑具体国情和会计环境基础上选择的会计准则导向观，才能实现一国会计准则的长远目标。

三、我国会计准则制定导向选择

（一）我国会计准则制定导向的变迁

我国的会计准则研究是从20世纪70年代末和80年代初开始的。1992年至2000年期间我国的会计准则是偏向于原则导向的。不过，由于我国当时还不具有运用原则导向会计准则的会计环境，造成职业判断滥用，盈余管理和财务信息造假现象严重，已经严重干扰了国家进行正确的经济宏观监测和调控。于是，2001年财政部对会计准则进行修订，将其转换为基于历史成本确认和计量，并对采用公允价值和市场价值限定了严格的条件。因此，2001—2006年期间我国的会计准则又偏向于规则导向。2006年颁布了新会计准则，现行的新准则包括一项基本原则和38项具体准则，并重新启用公允价值这个具有显著原则导向特征的计量属性，但是限定了十分严格的使用条件。《基本准则》规定“企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。”从而在更高的层次确定了实质重于形式的会计原则。因此从2007年开始，我国会计准则又开始偏向于原则导向，不过此时我国会计准则的制定导向明显开始结合原则导向和规则导向的优点，并在努力建成与中国市场经济发展进程相适应、并与国际财务报告准则趋同的企业会计准则体系。

（二）现阶段的会计环境影响

原则导向的应用基础是建立在健全的公司制度、完备的法律体系和拥有大量的高素质专业人才的基础上的，鉴于目前我国的会计环境还存在一些缺陷，我国目前的准则制定应以规则导向为基础，以原则导向为发展方向，并随着会计环境的不断完备，逐步在新准则中实现原则导向。

1资本市场不够完善

原则导向观下的会计准则赋予会计和审计人员更多的职业判断空间，这需要有成熟完善的资本市场为其提供保障。然而我国目前的资本市场还不够成熟，一些会计人员缺乏专业的判断能力；审计师缺乏相对独立性，会计监管机制不够完善；会计信息使用者还不够成熟。