浅论美国财务会计概念框架及在中国的应用

中图分类号：F2　文献标识码：A　文章编号：1008-925X(2011)05-0130-02

摘要：财务会计概念框架作为会计体系的基础，对会计信息的质量起着重要的作用。为实现会计信息的可比性，FASB和IASB于2004年启动了财务会计概念框架趋同项目，截止目前，项目取得了关于财务报告目标，会计信息质量特征等方面的成果，基于该项目，Kfipke提出了自己的见解，而J&G对于Kfipke的见解提出了自己的观点。本文以两篇文章为主线，讨论了概念框架的背景、各方观点，并对于中国概念框架的建成的意义。

关键词：财务会计　概念框架　中国

一、背景概述

财务会计概念框架是由一套相互关联、协调一致的概念和原则组成的有机整体，是财务会计体系的基础，财务会计概念框架的发展、成熟程度直接决定会计准则的质量。财务会计概念框架的主要内容包括了财务报告目标、会计信息质量特征、会计要素、会计要素的确认和计量原则、会计基本假设等。概念框架不仅是会计准则制定、评估和修订的直接依据。还可以为会计实务提供理论指引，在整个会计准则和会计实务中起着统驭作用。

2004年，美国财务会计准则委员会(FASB)和国际财务会计准则委员会(IASB)联合启动了财务会计概念框架的国际趋同项目。

目前联合框架的研究成果主要包含了已公布的1号公告，主要涉及到财务会计目标的选择问题上：2号公告主要涉及到会计信息质量特征。现阶段国际财务会计准则正在研讨和广泛征求意见稿以对概念框架的进一步发展。

IASB和FASB在2006年了关于财务报告目标和质量特征的讨论稿以征求公众意见。目前关于财务会计目标、会计信息质量特征以及会计要素的定义方面主要有以下成果。

1、财务报告目标的阶段性成果

通用财务报告的目标在于提供报告主体的会计信息。以有助于当前和潜在的权益投资者、债权人和其他信用提供者以出资者身份做出的决策。会计信息的有用程度取决于其质量特征。理事会一致认为应把重点放在财务报告目标而不应将范围仅限于财务报表。下一阶段将处理财务报告的边界问题。

2、会计信息质量特征的阶段性成果

(1)基本质量特征

相关性。相关性指具有预测价值、反馈价值或两者兼而有之的信息，它能影响出资者的决策，能够帮助他们评估主体的过去、现在或未来。能够支持或纠正他们业已作出的评价和决策。如实反映意味着客观真实、实事求是地反映报告主体的经济活动。这要求会计信息应与其所要反映的现象或状况保持一致，不歪曲事实。

(2)增强性质量特征

及时性，要求主体对已发生的交易或者事项，应及时确认、计量和披露，及时传递给信息使用者，便于其及时使用和决策。可比性，有助于会计信息的横向和纵向比较。可验证性，有助于使用者确信信息如实地反映了他意在反映的事项的一致性。可理解性，要求主体提供的会计信息清晰明了，便于使用者理解和使用。

二、文献综述

Kfipke指出了公告在大多数时候都忽视了资金的时间价值，仅通过参考一个已有的会计模型而进行研究分析，但是此会计模型随着经济社会的发展已经失去了其时效性。

Kfipke在提到“概念框架的颁布表明了任何关于会计的准则及其颁布的细则都将会以失败告终。”但是如果采用合适的价值标准，这些准则可以被修正。会计应该坚持一致的有用性以及如实反映的，而这一坚持可能会因为感觉良好的商业行为而有所降低。

但是J&G则认为坚持有用性和如实反映的原则不会因为一些经济行为的诱导而降低其在这方面的质量特征。

Kfipke教授得出结论“概念框架的颁布表明了任何关于会计的准则及其颁布的细则都将会以失败告终。”赞成者可以理所当然的在这一群体中去追求自身的利益，而对FASB施以压力颁布会计准则以扩大自己的利益。

J&G同意文中观点，不同的群体会制定根据自身的利益需求来尽力影响相关制度的制定朝有利于本团体的方向发展。但是在任何社会规则中，对于争论非常激烈的那些方面并不暗示着人们对规则制定的目的即指导活动主体的行为的漠视。相反，规则的制定正好就是对目的的深化和发展。

对于理论在会计行业中的存在，两篇文章的作者均予以存在的肯定。Kfipke教授提出了SEC的作用被阐述为从动机上清除不利因素以通过合适的法律或者行政手段引导会计行为的合理性。而J&G进行了深化，认为只有当管理者有很充分的缘由证明不按照概念框架的引导可以带来更真实可靠的会计报告时，他们才这样做。

对于信息丢失问题上，产生原因主要在于激励措施的缺乏。会计概念框架应该设计好适当的激励准则以激励管理者提供有效内部信息。同时，对于部分信息在披露后可能对企业产生不利影响的信息，管理者也会存在不予以披露的动机，而这类问题也需要激励措施来预计解决。

Kfipke认为对FASB禁止征收债务延期的税费。只要现值被认为包含了对未来固定收益和支出折现的部分，那么这部分未来现金流量折现额可能会是必然收益或成本。

J&G则认为如果按照Kripke教授的处理方式，那么资产和负债项目中所有的未来现金流量折现中涉及的延期税费均应该折现为现值。进而我们可以逻辑推导出所有的现金流量均应该折现，不仅仅是那些合约约定的现金流量，使得概念框架不具有实用性。

对于公告2，Kripke教授予以充分的肯定。而J＆则认为公告2并不是仅仅处理如何区别会计信息的质量特征，还要解决相关会计信息的有用性和可靠性等问题。而这点对于已公布的公告2是缺乏的，需要进一步的完善。

三、财务会计概念框架在中国

FASB和IASB的联合概念框架是符合当前经济全球化的要求的，有利于会计行业的发展。

1、框架制定原则方面

在对联合框架中其他议案的探讨也应该遵循这一过程，才能充分体现其全球性，在实施中才能得到更加广泛的应用。对于联合框架制定过程中所受到的外界力量的压力，委员会应该保持其独立性，坚持原则，以实现会计概念框架的有效性，为经济社会的发展发挥其最大的作用。

2、概念框架中会计目标的选择

联合概念框架在公告中提出了决策有用观和受托责任观，本文中主要提及到了两种会计目标对企业以及会计信息使用者的影响。决策有用观要求会计信息提供者提供对投资者决策有用的财务信息。而受托责任观认为应该提供真实可靠的会计信息。两者对于投资者决策的作用具有一致性，区别主要体现在会计信息质量的核心特征的确定。

而具体到我国，应该根据本国的实际情况。由于中国的市场经济发展不完善，资本市场结构有待提升，资源配置效率不高，信息不对称情况较多，我国目前的主要会计目标是受托责任观。但是我们应该尝试转化，将决策有用观也渐进纳入企业的会计目标中，并随着经济社会的发展，逐步转化成以决策有用观作为我国会计目标。

具体措施上，首先是我国的会计准则应该在充分考虑我们的实际经济和社会情况下，努力与国际趋同，以增强我国会计信息的国际可比性以及认可度，这一点将有利于中国企业在出口国外时，遇到国外的反倾销诉讼案件时，为我国企业提供十分大的帮助。因为在申辩时，只有我国企业提供的会计报表得到国际相关机构的认可方能作为有效证据被予以使用。

目前我国的会计准则正是在沿着国际趋同的方向不断发展着，而此项任务未来还需较大的努力。

3、问题中的激励问题

解决会计信息的问题不仅仅要有相关的严格的法律规范及政策的规范，还要从道德上提升管理者的职业素质。在市场经济的完善过程中，重视市场经济良好氛围的建立，将对会计信息的问题产生重大的积极作用。

在概念框架的制定中要设定适当的激励制度，激励管理者如实提供企业应该对外披露的会计信息。同时，要加强监管机制，对于为能按照相关规定披露信息的企业和管理者应予以相应的处罚，以规范会计信息的披露机制。

4、税收折现及重要性原则问题

我不赞同skripke教授对于在评估企业价值时应该将税收予以折现的观点，而支持J&G的观点。

但要补充的是，将税收不予以折现考虑的一个重要的因素就是重要性原则和成本效益原则。将税费予以折现对企业价值而言，相对影响比较小，因此可以予以简化。