所得税实施细则范文
时间：2023-02-21 05:34:27
所得税实施细则范文第1篇
“只剩下五个月多一点的时间了，如何保障企业所得税法按期真正实施到位，是我们目前最关心的问题。”国家税务总局政策法规司副司长李万甫对记者说。
今年3月16日，十届全国人大五次会议表决通过企业所得税法，自2008年1月1日起施行。但人大通过的企业所得税法，只是对税收基本要素的原则性规定。要付诸实施，还需要一系列配套法规，以便将抽象的立法精神具体化。
目前，按照法律的授权，国务院法制办、财政部、国家税务总局会同国家发改委、商务部等相关部委，正紧锣密鼓地制订企业所得税实施条例及其他配套法规。
各部门制订配套法规
本来，地方政府、企业以及专家学者都希望在今年6月，初步完成所得税实施条例的起草，以便在新法实施前有时间进行必要的学习和培训。
目前最为焦急的是各级税务部门。新企业所得税法共计60条，仅为原则性规定，而税务部门对企业所得税的征管，完全依赖于实施条例及相关配套法规。
企业所得税法规定，明年1月1日新法开始施行后，现行《外商投资企业和外国企业所得税法》和《企业所得税暂行条例》同时废止。但没有明确与上述两项法律制度密切相关的其他规章是否同时废止。
北京大学财经法研究中心涂龙力教授认为，按正常法理，主要法律制度和配套制度应同时施行或废止，毋需再重复明确。但中国现行的内、外资企业所得税法律体系，包括法律、行政法规、部门规章和规范性文件的法律文件多达几十个，如果这些法律文件全部同时废止，实施条例又难以包括上述内容，将会给运作带来诸多不便，甚至引起混乱。“尽快出台实施条例及配套措施已时不我待。”他说。
事实上，在制订新企业所得税法时，实施条例的制定工作早已同步展开。只是众多问题仍未有定论，目前的工作进展难尽人意。
“在制订企业所得税实施条例时，既要解决原来遗留下来的问题，还要解决新遇到的一些非常棘手、非常麻烦的问题。”国务院法制办财政金融司季怀银处长表示，目前制订企业所得税实施条例和配套法规的任务非常艰巨。
他介绍说，在起草企业所得税法时，对于应该写得详细还是写得简单一点，“我们在立法时也左右摇摆”。最详细的稿子150多条，最简单的稿子只有50多条。为避免过多争论，保证新法在今年3月能顺利通过，最终出台的法律有60条。
例如，国务院2月26日提交给全国人大的草案中，第27条规定可以免征、减征企业所得税的项目，其第二项详细列出了港口、电力、公路、水利等国家重点扶持的公共基础设施项目投资。人大代表讨论时，此项内容成为争论的焦点，代表们对于哪些行业应享受税收优惠争执不休。不得已，最后决定在法律中不再列具体行业，把问题留给实施条例解决。
季怀银说：“法不能太详细了。否则大家都去争论那些细节问题，时间上我们争论不起。”
正因为新企业所得税法条文选择了简单原则，根据《立法法》的规定，在制定税收基本法律制度的条件尚不成熟时，可授权国务院制定行政法规。新企业所得税法在第59条明确授权“国务院根据本法制定实施条例”的同时，在第35条、36条中，又明确授予国务院“税收优惠的具体办法”和“专项优惠政策”两项税收立法权。此外，第20条还直接授予国务院财政、税务主管部门制定“收入、扣除的具体范围、标准和资产的税务处理的具体办法”的税收立法权。
李万甫表示，根据人大的授权，财税部门不但要参与制定实施条例，还要抓紧制定规章。实施条例出台后，将来还有许多具体的操作性事项，要根据实施条例的规定，由财税部门共同制定一些具体的操作性办法。
遗留难题
现实中的争论并不会因为新法的简略而平息，只是向后推移，具体的实施条例则必须给出解决方案。
正如专家的担忧，由于新法过于简略，制定实施条例存在非常大的弹性，更增加了博弈各方利益平衡的难度。
税收优惠是两法合并的焦点和核心。新企业所得税法规定，新法公布前已经批准设立的特定企业享受一系列过渡性优惠。 即在2007年3月16日之前设立的特定企业，可享受五年过渡性优惠。因一些企业的设立需要有关部门进行审批，如许多外资企业在中国设立经营机构，需要证监会、发改委或商务部的批准才能设立。这类企业的设立时间是以工商注册为准？还是以审批部门批准为界？比如，按立法者的原意，“批准设立”是指工商登记注册算批准设立，商务部则认为此前的审批部门批准就算“批准设立”了，这样就会使更多的企业享受过渡性优惠。因此，明确“批准设立”的含义，直接关系到许多企业能否享受到过渡性政策；而以哪个部门的日期为准，则影响到相应部门的权力。
同样，新法规定：在执行特殊政策的地区内，新设立的国家需要重点扶持的高新技术企业，可以享受过渡性税收优惠。那么“新设立”是以什么时间为界？具体时间没有设定，也为新法实施设置了一个很大的问题。
李万甫介绍说，税收优惠的设定，一般都有一个前置的条件。涉及区域也有一个严格的范围。而新法规定对符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。“符合条件”是符合什么样的条件？什么是“小型”？是以利润额核定还是以投资额核定？是否需要按不同行业的利润标准衡量？什么是微利，赚多少钱是微利？
故此，在制订实施条例、配套制度及细化优惠政策过程中，需要各个部门提出标准和依据，对企业认定、行业划分、标准设定问题加以界定。除财税部门，还涉及科技、发展改革、商务、农业、环保、安全等部门，因而实施条例制订过程中的部门协调凸显重要。
专家担忧，由于税收优惠前置条件常有一定灵活性，这就为政府部门设租和寻租提供了可能，出现“九龙治税”的局面并非没有可能。
最后的博弈
很显然，由于《企业所得税法》本身的明确性和操作性不够，为法律的具体实施留下了困难。新法更多是原则性规定，很多悬念埋在细则制定之中，相关利益主体必然会在细则出台前把握最后的博弈机会。
中央财经大学法学院教授甘功仁认为，全国人民代表大会通过的法律，采取简略的形式做原则性规定，将具体的实施问题交由行政机关解决，这样做的好处可能是提高效率。但是，如果过于简略，需要制定大量的配套法规补充，不是一个好事情。“实际上，这是一种变相的行政立法，从法律规范的角度讲不完全符合一部法律的要求。有些问题不是行政机关有权力解决的，应该由全国人民代表大会解决。”甘功仁对《财经》记者表示。
从立法的透明度和公正性的角度看，新企业所得税法立法层次较高，立法过程广受关注，透明度相应也较高。而今许多问题都交给实施细则和规章来完成，立法层次就降低了，这样强势集团比较容易影响政府的决策。
中国政法大学教授施正文认为，企业所得税作为中国第二大税种，其税负的高低和税制的公平程度，涉及国家与企业的分配关系，影响到不同地方政府、内外资企业的利益诉求。依据中国《立法法》规定，在行政法规规章的起草过程中，应该采取召开座谈会、论证会、听证会等多种方式，广泛听取相关单位和公民的意见。
所得税实施细则范文第2篇
我国以往企业所得税实行区分内外资企业，分别立法、分别征收的税制，即内资企业适用1993年国务院的《中华人民共和国企业所得税暂行条例》，外资企业适用1991年第七届全国人民代表大会第四次会议通过的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》，此种形式上适用的不同必然伴随着实质内容适用的不同，而实质内容的不同则主要体现内资企业、外资企业在缴纳企业所得税时适用的税收优惠政策及税前扣除政策的巨大差异。应该说在确立此种分立模式的当初，即自80年代改革开放以来，为吸引外资以促进经济发展，对外资企业采取有别于内资企业的税收政策，实践证明是有必要的。但是在经过20多年的发展之后，我国经济社会情况发生了巨大的变化，社会主义市场经济体制已初步建立，与国际经济的接轨、交流更加密切，特别是在加入世贸组织之后，内资企业和外资企业不管是在国内市场还是在国际市场都将处于一个相对公平的竞争压力之下，在这样一个新的形势下，我们看到一方面之前确立分立模式的初衷——吸引外资以促进经济发展已经可以由其他相关条件或将来创造相关条件来实现了，比如稳定的政治局面、持续的经济发展势头、优良的投资环境等等；另一方面此种对内资、外资企业采取不同的税收政策本身所具有的弊端却不断显现出来，将严重影响统一、规范、公平竞争的市场环境的建立，此些弊端可简要归纳如下：
1．内外资企业税负差异巨大，以致削弱内资企业竞争力、危及内资企业生存。原因即在于以往两套税制在税收优惠、税前扣除等政策上对外资企业偏松、对内资企业偏紧，使得内资企业的实际平均税负远远大于外资企业的实际平均税负，这一问题在我国未加入世贸组织之前，由于外资企业尚受到其他相关法律的限制、内外资企业竞争并不激烈，因此并未突现，但随着我国加入世贸组织、对外开放的力度日益加大，外资进入的种种限制，诸如地域限制、市场准入限制、股权份额限制等等逐步被取消，上述问题使得内资企业将真正面临严峻的生存挑战。[1]
2．税收优惠政策存在漏洞，以致扭曲企业经营行为、造成财政收入减少。比如，有相当一部分外资企业在优惠期结束前不是撤资就是改头换面，注册新企业，将原企业业务注入新企业，照常享受政策优惠，继续钻政策的空子，并让原企业“亏损”歇业或直接注销；[2]而另一方面不少内资企业大肆效仿外资企业避税，许多假外资企业也应运而生，比如一些内资企业通过将资金转到境外再投资境内的“返程投资”方式，从而享受外资企业所得税优惠政策。
3．普惠制税收优惠政策影响我国利用外资结构的优化和产业结构的调整。由于我国以往在涉外税收上实行以区域性优惠为主的企业所得税优惠政策，这种具有普惠制性质的优惠政策，一方面加剧了区域间经济发展的不平衡，另一方面由于其更多体现的是规模刺激、而缺乏规模结构引导力，使得其并没有对资本密集型和技术密集型产业产生明显的引力作用,反而为那些劳动密集型、技术含量不高的投资项目带来大量利润，[3]甚至一些外国企业把污染重、能耗高的产业转移到我国。
二、新《企业所得税法》的政策调整及其解读
鉴于我国目前施行的企业所得税区分内、外资企业进行分别立法、分别征收的分立模式所逐渐显露出来的巨大弊端，进行“两税合并”乃大势所趋。20__年3月16日十届全国人大五次会议通过了《企业所得税法》，自20__年1月1日起施行。新税法对原有的企业所得税制度和相关政策进行了重大调整。其主要变化如下：
（一）纳税人和纳税义务
实行法人税制是企业所得税制改革的方向，为迎合这一趋势，新企业所得税法把纳税人的范围确定为企业和其他取得收入的组织，取消了以往内资税法以“独立经济核算”为标准确定纳税人的规定，同时为避免重复征税，又规定个人独资企业和合伙企业不适用新企业所得税法，即对上述二企业仍只征收个人所得税；其次对于纳税义务的范围，新企业所得税法采用规范的“居民企业”和“非居民企业”的概念，前者承担全面纳税义务，即就其境内外全部所得纳税，后者承担有限纳税义务，即一般只就其来源于我国境内的所得纳税，而对于两者的判断标准，新企业所得税法参照国际的通行做法及结合我国的实际情况，采用“登记注册地标准”和“实际管理机构地标准”相结合的办法；最后鉴于港澳台地区的特殊性，新企业所得税法把在港澳台地区登记注册的企业视同在我国境外登记注册的企业（将在实施细则中作具体规定）。
（二）收入和扣除
关于收入的确定，新/，！/企业所得税法增加对收入总额内涵的界定，即为“企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入”，不同于原企业所得税法只就收入总额的外延进行举列，而缺乏对收入总额内涵的界定；其次新企业所得税法严格区分“不征税收入”和“免税收入”，两者的区别在于前者本身即不构成应税收入，而后者本身已构成应税收入但予以免除，[4]具体规定增加把财政拨款、纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金等属于财政性资金的收入明确规定为“不征税收入”，而把国债利息收入、符合条件的居民企业之间的股息、红利收入等规定为“免税收入”。以上关于收入确定的规定都将使的企业所得税的应税所得范围变得更加明确。
关于税前扣除，新企业所得税法统一内、外资企业实际发生的各项支出扣除政策：首先是工资支出，以往税法对于内资企业实行计税工资制度，[5]而外资企业实行据实扣除制度，新法统一采用据实扣除制度，放宽对工资支出税前扣除的限制（将在实施细则中作具体规定）；其次是捐赠支出，新企业所得税法对于公益性捐赠扣除比例的规定不同于以往税法对于内资企业限定在年应纳税所得额3%以内的部分、对于外资企业实行据实扣除的规定，而是限定在企业年利润总额12%以内的部分。[6]新法统一扣除比例并且提高到12%（对内资企业来言），这样一种扣除水平实际上对绝大多数企业来讲，等同于捐赠金额得到100％的扣除优惠，也符合国际通行做法；再次是研发费用，以往税法对于研发费用的扣除区分两种情况，即对研发费用增长幅度在10%以内的，研发费用只可据实扣除，而在10%以上的，在据实扣除的基础上可再按实际发生额的50%抵扣当年应纳税所得额，而新企业所得税法则规定企业只要发生研发费用，不管其增长幅度如何，即可按实际发生额的150%抵扣当年应纳税所得额（将在实施细则中作具体规定），以此更加鼓励企业进行高新技术的研究和开发、提高科技竞争力；最后是广告费，以往税法对于内资企业广告费的扣除实行分类扣除政策，比较复杂，[7]对于外资企业广告费支出则据实扣除，而新企业所得税法规定对企业广告费支出不超过当年销售收入15%的部分可据实扣除，超过比例部分可结转到
以后年度扣除（将在实施细则中作具体规定），变得相对简单明了。此外新企业所得税法对企业实际发生的有关固定资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产和存货等方面的支出扣除作了统一的规定。[8]（三）税率
新企业所得税法把企业所得税税率确定为25%，同时对符合规定条件的小型微利企业实行20%的照顾性税率。旧的内资企业、外资企业的所得税税率为33%，同时对一些特殊区域的外资企业实行24%、15%的优惠税率，对内资微利企业分别实行27%、18%的两档照顾税率。新税率的确定一方面考虑到原税率档次过多，使不同类型企业名义税率和实际税负差距较大，有必要统一税率，另一方面考虑到对内资企业要减轻税负，对外资企业也要尽可能少增加税负，同时要将财政减收控制在可以承受的范围内，还要考虑国际上尤其是周边国家（地区）的税率水平，[9]可以说25%，有利于提高企业竞争力和吸引外商投资。
（四）税收优惠
为统一内、外资企业所得税税负，新企业所得税法采取五种方式对以往税收优惠政策进行整合：第一，在全国范围内对国家高新技术企业实行15%的优惠税率，同时扩大对创业投资机构、非盈利公益组织等机构的税收优惠及企业投资于环保、节能节水、安全生产等方面的税收优惠；[10]第二，保留对基础设施投资、[11]农林牧渔业的税收优惠政策；第三，对劳服企业、福利企业、资源综合利用企业的直接减免税政策分别用特定的就业人员工资加计扣除政策、残疾职工工资加计扣除政策、减计综合利用资源经营收入政策来替代；第四，对经济特区和上海浦东新区新法实施后设立的国家需要重点扶持的高新技术企业，自投产年度起予以“两免三减半”优惠政策，同时继续执行西部大开发地区的鼓励类企业的所得税优惠政策，即对上述两类企业实施过渡性优惠；第五，取消生产性外资企业、高新技术产业开发区内高新技术企业定期减免税优惠政策及产品主要出口的外资企业减半征税优惠政策。
新法对以往税收优惠政策进行整合之外，为缓解新法出台对部分老企业增加税负的影响、减少在短期内对引进外资造成的冲击及避免对经济生活造成剧烈的波动，基于法的稳定性要求、纳税人信赖利益保护原则及税法不溯及既往原则，还规定对原享受法定税收优惠的企业实行过渡措施：在新法公布之前已经批准设立的企业，依照当时的税收法律、行政法规规定，享受低税率优惠的，在新法实行五年内，逐步过渡到新法规定的税率；享受定期减免税优惠的，新法施行后可以继续享受到期满为止，但因未获利而尚未享受优惠的，优惠期限从新法施行年度起计算。这里需要明确的是，只有当时依照法律、行政法规享有优惠政策的企业才可以享受过渡性措施，即原本是依照部门规章、地方性法规、地方政府规章等位阶低于法律、行政法规的规范性法律文件享有优惠政策的企业不得享受过渡性措施。
（五）征收管理
关于企业所得税的征收管理，新企业所得税法在肯定依照税收征管法的规定执行的基础上，对纳税方式和纳税调整作补充规定：对于前者，以往税法规定内资企业以独立经济核算的单位为纳税人就地纳税，外资企业则实行总机构汇总纳税，而新法统一纳税方式，对居民企业按照企业登记注册地为纳税地点，但登记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为纳税地点，而对于居民企业在我国境内设立的不具有法人资格营业机构，汇总于其居民企业缴纳企业所得税，方便纳税人；对于后者，新企业所得税法旨在打击日益严重的避税现象，以此为有效手段防范各种避税行为，为此新法一方面对防止关联方转让定价作明确规定，相对于旧法，增加的内容有：独立交易原则的适用范围扩大到一切业务往来（包括无形资产和劳务方面的成本分摊）、税务机关和关联企业间的预约定价安排、强化关联企业报送关联业务往来报表的义务等等，另一方面增加防范避税地避税、[12]防范资本弱化、[13]一般反避税[14]
三、企业的应对措施
面对“两税合并”及新企业所得税法对相关政策作出重大调整这一巨大变革，企业在税前经营、投资、理财等税收筹划环节上也必将随之作出相应调整，以此来适应新法适用将带来的巨大波动，重新实现自身税收负担的最小化。
1．企业组织形式选择的筹划，这主要是针对新法适用范围的规定。我国目前企业的组织形式主要由股份公司、有限责任公司、合伙企业和个人独资企业，而新法规定后两者不适用本企业所得税法，即后两者只缴纳个人所得税，而前两者在缴纳完企业所得税后股东还得再缴纳个人所得税，但鉴于后两者在责任承担上要大于前两者，因此企业在权衡自身发展前景、规模预测、市场风险等因素后，可合理选择企业的组织形式，以期缴纳相对较少的税款。需要补充的是，根据我国个人独资企业法及有关规定[15]，我国内商独资企业从20__年1月1日起，就已享有停征企业所得税，对投资者的经营所得仅征收个人所得税的政策了，而外商独资企业由于不适用我国个人独资企业法，因此也就未适用上述政策了。但为了贯彻统一内、外资企业所得税法的原则，此次新企业所得税法规定的个人独资企业理应包括外商独资企业在内，这样本段关于企业组织形式选择的筹划对外资企业来说更具有针对性。
2．投资方式选择的筹划，这主要是针对新法对免税收入的规定。当企业有暂时闲置资产而要对外投资时，可以选择购买股票、债券或直接进行投资，而新法明确规定了国债利息收入及符合条件的居民企业之间的股息、红利收入为免税收入，在综合风险与收益的权衡下，相对于其他债券及股利不失为一个较好的投资选择。
3．税基型的筹划，这主要是针对新法对税前扣除政策的调整，因为这将导致今年扣除和明年扣除就会出现明显的区别。比如，如果最终计税工资标准、广告费等费用扣除标准取消，可以按实际支出列支的话，那么把员工今年的奖金推迟到明年初发放，把有的广告推迟到明年，就可以在税前完全列支。再如捐赠扣除标准、研发费用加计扣除条件的放宽，这样企业如果将原本在今年进行的上述两类项目支出改在明年实施，就可以在税前更多地列支。其次从新法实施后的角度来分析，税基型的筹划主要通过缩小计税基础来减轻纳税义务，如充分预计可能发生的损失和费用及时核销已发生的损失。由于新法在税前扣除政策的调整上，对于工资、捐赠、研发费用及广告费作了更加宽松的规定，特别是对于内资企业来说，扣除限额得到大幅度提升，企业因此可在新法限额内采用“就高不就低”原则，即在规定范围内充分列支工资、捐赠、研发费用及广告费等；再具体来看，新法把捐赠扣除的计算基数由原来的应纳税所得额改为利润总额，而应纳税所得额是由利润总额调整后所得，鉴于利润总额属于
会计概念，它在计算操作上没有应纳税所得额那么严格，企业可在不违规的前提下充分扩大利润总额，从而使扣除数额增大；当然还有必要注意企业应严格区分广告费和业务宣传费，因为后者的税前扣除标准比前者偏紧许多，[16]而又鉴于两者容易混淆，企业应在“营业费用”中分别设置明细科目进行核算。
4．税率型的筹划，这主要是针对新法对税率所作的调整。首先总体上来说，这一形式的筹划要领是：基于明年新税法实施后税率将明显下降，企业在这之前就应合法降低利润，力争把利润递延到以后。可采取的方法有：递延销售收入的确认时间、加大技术开发力度、加快设备更新及技术改造进度、固定资产加速折旧等等，通过上述安排，把利润留在以后年度，从而获得更大的税后收益。其次新法在整体上降低税率的同时，虽然一方面对不同档次的税率进行了整合，但还是保留了对小型微利企业施行较低的税率，因此企业可根据对自身规模和盈利水平的预测，在权衡之下，可将有限的盈利水平控制在一定范围之内，而适用较低的税率。
5．税收优惠型的筹划，这主要是针对新法对以往税收优惠政策所作的重大调整、整合。首先，总体上来看，新法构筑的税收优惠体系是以“产业优惠为主、区域优惠为辅”，与以往“区域优惠为主、产业优惠为辅”的政策迥然不同，因此企业在进行税收优惠政策的筹划时，必须将视角从投资地点的税收筹划向投资方向的税收筹划转变，投资于高薪技术企业、进行创业投资或投资用于环保、节能节水、安全生产及农林牧渔业、基础设施投资等，而非更多关注于对经济特区、经济开发区等特定区域的投资；其次，企业需要注意的是，由于新法对劳服企业、福利企业、资源综合利用企业的直接减免税政策采取替代性优惠政策，即采用工资加计扣除、减计收入的政策，使得上述企业在享受税收优惠时变得更加严格、合理和科学，因此以往的上述企业在税收优惠上如果存有违规之处，应及时更正过来，而未来拟投机取巧于上述行业的企业则应审慎之；最后对于可享受过渡期优惠政策的老企业来说，应充分利用这一过渡期，在该过渡期内可加大投资力度等，扩充实力，为将来与新企业平等的竞争中打下坚实基础，或者在不扩大规模的基础上，在五年时间的过度期内尽量做大利润，最大限度地享受税收优惠。
6．纳税方式的筹划，这主要是针对新法对汇总计算缴纳所得税的规定。当企业及下属单位有盈有亏时，理应设法使企业合并申报，盈亏相抵，否则一个单位缴纳企业所得税，另外一个单位还得等待弥补亏损，将影响企业整体利益，而新法规定居民企业与其在我国境内设立的不具有法人资格的营业机构应当汇总缴纳企业所得税，企业即可利用两者的特殊关系合理安排盈亏分布，以达整体承担较低税负的目的。
7．避免税收违法行为的筹划，这主要是针对新法对避税行为所作的特别纳税调整规定。由于新法采取反避税的力度明显加大，特别注重对关联方转移定价的防范，规定了一系列相关条款，同时增加诸如防范避税地避税、防范资本弱化、一般反避税等反避税手段，从而使以往主要是针对外资企业的反避税，自然延伸到内资企业，对此企业应提早作出安排，掌握和理解新法有关反避税的规定，防止被税务行政调查而造成损失。
最后我们需要明确的是新企业所得税法对相关政策的调整，其内容本身决定了将来新法的施行就是对企业、特别是内资企业税负降低的最直接的落实。比如新企业所得税法统一税前扣除标准，在取消计税工资的限制、提高捐赠支出的税前扣除标准等措施后，提高了内资企业可以进行税前扣除的成本、费用，增加了税前扣除总额，实际上就降低了企业的税收负担。
所得税实施细则范文第3篇
第二条企业所得税汇算清缴，是指纳税人在纳税年度终了后4个月内，依照税收法律、法规、规章及其他有关企业所得税的规定，自行计算全年应纳税所得额和应纳所得税额，根据月度或季度预缴所得税的数额，确定该年度应补或者应退税额，并填写年度企业所得税纳税申报表，向主管税务机关办理年度企业所得税纳税申报、提供税务机关要求提供的有关资料、结清全年企业所得税税款的行为。
第三条实行查账征收和实行核定应税所得率征收企业所得税的纳税人，无论是否在减税、免税期间，也无论盈利或亏损，都应按照条例及其实施细则和本办法的有关规定进行汇算清缴。
实行核定定额征收企业所得税的纳税人，不进行汇算清缴。
第四条纳税人在进行企业所得税汇算清缴时，应按照税收法律、法规和企业所得税的有关规定进行纳税调整。纳税人需要报经税务机关审核、审批的税前扣除、投资抵免、减免税等事项，应按有关规定及时办理。税务机关受理和办理纳税人企业所得税审核、审批事项，应符合有关规定。
第五条纳税人12月份或者第四季度的企业所得税预缴纳税申报，应在纳税年度终了后15日内完成。
第六条纳税人除另有规定外，应在纳税年度终了后4个月内，向主管税务机关报送《企业所得税年度纳税申报表》和税务机关要求报送的其他有关资料，办理结清税款手续。主管税务机关受理纳税人年度纳税申报时，应对企业年度纳税申报表的逻辑性和有关资料的完整性、准确性进行审核，并及时办结企业所得税多退少补或抵缴其下一年度应纳所得税款等事项。
第七条纳税人（包括汇总、合并纳税企业及成员企业）办理企业所得税年度纳税申报时，应如实填写和报送下列资料：
（一）企业所得税年度纳税申报表及其附表；
（二）企业会计报表（资产负债表、利润表、现金流量表及相关附表）、会计报表附注和财务情况说明书；
（事业单位为各类收支与结余情况、资产与负债情况、人员与工资情况及财政部门规定的年度会计决算应上报的其他内容）
（三）备案事项的相关资料；
（四）主管税务机关要求报送的其它资料。
纳税人采用电子方式办理纳税申报的，应附报纸质纳税申报资料。
第八条纳税人在办理年度企业所得税纳税申报时，如委托中介机构纳税申报的，中介机构应当出具包括纳税调整的项目、原因、依据、计算过程、调整金额等内容的报告。
第九条纳税人应当根据税收法律、法规和有关税收规定正确计算应纳税所得额和应纳所得税额，如实、正确填写企业所得税纳税申报表及其附表，完整报送相关资料，并对纳税申报的真实性、准确性和完整性负法律责任。
第十条纳税人因不可抗力，不能按期办理纳税申报的，可按照征管法及其实施细则的规定，办理延期纳税申报。
第十一条纳税人在规定的年度纳税申报期内，发现纳税申报有误的，可在年度纳税申报期内重新办理纳税申报。
第十二条纳税人在纳税年度内预缴的税款少于全年应纳税额的，应在汇算清缴期限内结清应补缴的税款；预缴的税款超过全年应纳税额的，主管税务机关应及时办理退税或者抵缴其下一年度应缴纳的所得税。
第十三条纳税人补缴税款确因特殊困难需延期缴纳的，按征管法及其实施细则的有关规定办理。
第十四条纳税人在年度中间发生解散、破产、撤销情形的，应在清算前报告主管税务机关，办理当期企业所得税汇算清缴；纳税人有其他情形依法终止纳税义务的，应当在停止生产、经营之日起60日内，向主管税务机关办理当期所得税汇算清缴。
第十五条经批准实行汇总或合并申报缴纳企业所得税的总机构或集团母公司（以下简称汇缴企业），应在汇算清缴期限内，向所在地主管税务机关报送汇总各成员企业的《企业所得税年度纳税申报表》、本办法第七条所规定的有关资料及各个成员企业的《企业所得税年度纳税申报表》，统一办理汇缴企业及其成员企业的企业所得税汇算清缴。
汇缴企业应根据汇算清缴的期限要求，对各个成员企业规定向汇缴企业报送本办法第七条所规定的有关资料的期限。成员企业向汇缴企业报送的上述资料，必须经成员企业的主管税务机关审核。
第十六条纳税人未按规定期限进行汇算清缴和与税务机关在纳税上发生争议，按征管法及其实施细则的有关规定办理。
第十七条各级税务机关要结合当地实际，对每一纳税年度的汇算清缴工作进行统一安排和组织部署。税务机关内部各职能部门应充分协调和配合，共同做好汇算清缴的管理工作。
第十八条各级税务机关要在汇算清缴开始之前和汇算清缴期间，为纳税人提供优质服务。应通过多种形式进行企业所得税的政策宣传，使纳税人了解企业所得税的政策规定，特别是了解当年出台的新政策和涉及纳税调整的政策；应通过各种途径向纳税人说明汇算清缴的工作程序和要求。
第十九条汇算清缴工作结束后，税务机关应组织开展企业所得税纳税评估和检查。纳税评估的对象、内容、方法、程序等按照国家税务总局的有关规定执行。
第二十条汇算清缴工作结束后，各级税务机关应认真总结，写出书面报告逐级上报。各省、自治区、直辖市、计划单列市国家税务局和地方税务局，应在每年7月底前将汇算清缴工作总结报告、年度企业所得税税源报表报送国家税务总局（所得税管理司）。总结报告的内容应包括：
（一）汇算清缴工作的基本情况；
（二）企业所得税税源结构的分布情况；
（三）企业所得税收入增减变化及原因；
（四）企业所得税政策的贯彻落实情况及存在问题；
（五）企业所得税管理的工作经验、问题及建议。
所得税实施细则范文第4篇
关键词：税率 税前扣除 税收优惠
第十届全国人民代表大会第五次会议审议并通过了《中华人民共和国企业所得税法》， 实施条例也经国务院审议通过后于 12 月 11 日正式颁布， 并将于 2008 年 1 月 1 日起实施。新的企业所得税法及其实施条例（ 以下简称为新法） 的颁布实施为各类企业提供了公平竞争的税收机制和快速 发展 的税收环境。新的企业所得税法与原企业所得税暂行条例及其实施细则、外商投资企业和外国企业所得税法及其实施条例（ 以下简称旧法） 相比， 主要的变化在于实现了四个统一： 统一了内资、外资企业所得税法； 统一并适当降低了企业所得税税率； 统一和规范了税前扣除办法与扣除标准； 统一了税收优惠政策。认识和理清新旧企业所得税法的差异（ 区别） ， 有利于企业合理安排生产、经营、投资、理财等 经济 事项， 有利于企业更好的进行所得税的核算、申报和缴纳。
一、 法律 地位不同
（不含《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》）
1993 年的《中华人民共和国企业所得税暂行条例》及 1994 年《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》分别为国务院、财政部的，则新的《中华人民共和国企业所得税法》是十届全国人大五次会议通过，以2007年 63号主席令公布的法律，新《中华人民共和国企业所得税法实施条例》以 2007年国务院令第 512号公布的，不论是新所得税法还是新所得税法实施条例从法律地位上应该高于原所得税暂行条例及实施细则。统一的企业所得税法结束了内资、外资企业适用不同税法的历史，统一了有关纳税人的规定，统一并适当降低了企业所得税税率，统一并规范了税前扣除办法和标准，统一了税收优惠政策。
二、纳税主体
旧条例：
五、折旧年限及方法
旧条例仅规定按国家有关规定执行。
新税法规定除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产 计算 折旧的最低年限如下：（一）房屋、建筑物，为 20 年；（二）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为 10 年；（三）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为 5 年；（四） 电子 设备，为 3 年。根据技术更新的因素缩短飞机、火车、轮船以外的运输工具折旧为 4年、电子设备为 3 年。同时对矿产资源 企业 的折耗、折旧方法，生产性生物资产的折旧年限和折旧方法进行了规定。
六、实行源泉扣除
所得税实施细则范文第5篇
众所周知，目前企业因性质不同而适用不同的企业所得税法。就外商投资企业而言，其区别于内资企业的不仅仅是享有很多的税收优惠政策，而且在税前扣除项目方面也有很多与内资企业不同的规定，如外商投资企业的工资薪金支出、招待费、广告费和业务宣传费等。因此，当外商投资企业招聘财会人员时，往往会要求应聘者有外企的相关工作经验。
当两税统一后，内资企业和外商投资企业的涉税流程将趋于一致。这样，当曾经在内资企业工作的财会人员想进入外企工作时，门槛便会降低；同时，因为财会人员找工作的范围扩大了，自由度大了，限制变少了，所以会在一定程度上促进财会人员的工作流动。
可见，新《企业所得税法》的实施对中国广大财会人员的就业是一种利好。
当然，刚刚出台的新《企业所得税》只具有指导性，实际操作性并不很强。此前，外商投资企业一直具有所有的超国民待遇，而未来将的新《企业所得税法》配套文件，如实施细则等，无疑将会使外商投资企业逐渐向内资企业的政策靠拢。我们姑且撇开作为非居民企业的外国企业不论，从新《企业所得税法》规定捐赠税前扣除限额为年度利润总额的12%来分析，笔者预测外商投资企业在企业所得税税前扣除项目中很可能会参照内资企业所得税原来执行的规定。如果是这样，就意味着未来相关的一系列变化：
1.新的企业所得税法实施细则可能会要求外商投资企业也执行工资薪金扣除限额。目前内资企业工资薪金支出的扣除标准是人均每月1600元，新的企业所得税法实施细则很可能也会参照这个标准。
2.外商投资企业福利费可能会允许按照计税工资的14%计提，或者是内资企业和外商投资企业执行同一个比例。
3.从反避税的角度来看，外商投资企业广告费和业务宣传费将有税前扣除限额，而不是像现行政策这样据实扣除。
4.外商投资企业招待费税前扣除限额的计算可能将不再需要区分销售收入和营业收入。
……
未来，当众多的悬念随着实施细则而解开时，内资企业或许会长长地舒口气，或许也会为终于和外商投资企业站在同一起跑线上而雀跃。无疑，两税统一改善了内资企业的生存环境。在此之前，外商投资企业只因为其有国外资金而享有众多的优惠政策，使得国内市场充斥着很多的假外资、假洋品牌。两税的统一使内资企业和外商投资企业在政策上享有均等的权利，并且企业所得税的优惠政策也由原来的区域投资导向转向了产业投资导向。这样，整个市场将会面临着重新洗牌，资金不再向某个地域转移而是向某个产业转移。当然，这不意味着内资企业就能超越外商投资企业。这是因为，除了起跑线，还要看实力和速度等因素，比如，内资企业能否突破旧有体制的束缚，能否从容应对外商投资企业强大的资金优势、先进的管理理念以及国人崇洋的消费心理，能否找到市场的真空，从而在洋品牌充斥的国内市场上为自己注入一剂强心剂，便成为了一个大问题。
起跑线一致了，还要看怎样跑。所以，尚需拭目以待。
所得税实施细则范文第6篇
关键词：税率税前扣除税收优惠
第十届全国人民代表大会第五次会议审议并通过了《中华人民共和国企业所得税法》，实施条例也经国务院审议通过后于12月11日正式颁布，并将于2008年1月1日起实施。新的企业所得税法及其实施条例（以下简称为新法）的颁布实施为各类企业提供了公平竞争的税收机制和快速发展的税收环境。新的企业所得税法与原企业所得税暂行条例及其实施细则、外商投资企业和外国企业所得税法及其实施条例（以下简称旧法）相比，主要的变化在于实现了四个统一：统一了内资、外资企业所得税法；统一并适当降低了企业所得税税率；统一和规范了税前扣除办法与扣除标准；统一了税收优惠政策。认识和理清新旧企业所得税法的差异（区别），有利于企业合理安排生产、经营、投资、理财等经济事项，有利于企业更好的进行所得税的核算、申报和缴纳。
一、法律地位不同
（不含《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》）
1993年的《中华人民共和国企业所得税暂行条例》及1994年《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》分别为国务院、财政部的，则新的《中华人民共和国企业所得税法》是十届全国人大五次会议通过，以2007年63号主席令公布的法律，新《中华人民共和国企业所得税法实施条例》以2007年国务院令第512号公布的，不论是新所得税法还是新所得税法实施条例从法律地位上应该高于原所得税暂行条例及实施细则。统一的企业所得税法结束了内资、外资企业适用不同税法的历史，统一了有关纳税人的规定，统一并适当降低了企业所得税税率，统一并规范了税前扣除办法和标准，统一了税收优惠政策。
二、纳税主体
旧条例：中国境内实行独立经济核算的企业或者组织，具体包括：1）国有企业；（2）集体企业；（3）私营企业；（4）联营企业；（5）股份制企业；（6）有生产、经营所得和其他所得的其他组织。不包括外商投资企业、外国企业。
新税法：中国境内的企业和其他取得收入的组织，包括企业（含外商投资企业、外国企业）、事业单位、社会团体、其他取得收入的组织等，但不包括个人独资企业和合伙企业（不缴纳企业所得税，避免重复征税）。借鉴国际经验，新税法明确实行法人所得税制度，并采用了规范的居民企业和非居民企业的概念。
三、税率
旧条例：税率为33%。
新税法：税率25%，非居民企业取得新税法第三条第三款规定所得适用税率为20%，符合条件的小型微利企业减按20%的税率征收，国家需要扶持的高新技术企业税率为15%。
四、应纳税所得额和准予扣除的支出
（一）在应税收入方面
新税法较旧条例较广和具体，体现了宽税基原则，此外明确了接收捐赠收入为应税收入。规定了不征税收入范围：（1）财政拨款；（2）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；（3）国务院规定的其他不征税收入。
（二）在准予扣除的支出方面旧条例：准予扣除的项目指与纳税人取得收入有关的成本、费用和损失。新税法：企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出。强调了支出是与取得收入有关的且为合理的支出。有关差异较大的有：1．对于工资薪金，旧条例是按照计税工资扣除；新税法取消实行多年的内资企业计税工资制度，切实减轻了内资企业的负担，规定企业发生的合理工资薪金支出准予扣除。2．在补充养老保险、补充医疗保险支出方面，旧条例未规定可以扣除，新税法明确规定企业为投资者或职工支付的补充养老保险、医疗保险，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内准予扣除，一方面鼓励有能力的企业积极更广泛地参与社会保障体系，同时与企业财务通则》对职工福利改革精神一致。3．3．在工会经费、职工福利费用、教育经费方面，旧条例规定分别按计税工资总额的2%、14%、1.5%计算扣除；新税法规定企业拨缴的工会经费、职工福利费用、教育经费分别为不超过工资薪金总额的2%、14%、2.5%的部分，准予扣除。新税法在教育经费支出扣除限额上较原来提高1个百分点，鼓励企业在教育、培训方面增加投入。多智网校诚招全国各地市独家线下商，共同开发网上教育市场。多智教育()！
五、折旧年限及方法
旧条例仅规定按国家有关规定执行。
新税法规定除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：（一）房屋、建筑物，为20年；（二）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；（三）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；（四）电子设备，为3年。根据技术更新的因素缩短飞机、火车、轮船以外的运输工具折旧为4年、电子设备为3年。同时对矿产资源企业的折耗、折旧方法，生产性生物资产的折旧年限和折旧方法进行了规定。
六、实行源泉扣除
新税法较旧条例及对在中国境内设立机构、场所及在中国境内未设立机构、场所的非居民企业来源中国境内的所得实行源泉扣缴，并对扣缴义务人、方式作了更加具体的规定。
七、税收优惠的规定
旧条例规定民族自治地方的企业，需要照顾和鼓励的，经省级人民政府批准，可以实行定期减税或者免税；或法律、行政法规和国务院有关规定给予减税或者免税的企业，依照规定执行。新税法在国家重点扶持和鼓励发展的产业和项目、第一产业、国家重点扶持的公共设施项目投资经营所得、从事环保节能节水所得、技术转让所得、国家重点扶持的高新技术企业、企业研究开发费用、安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员工资、创业投资、综合利用资源生产企业、环保节能节水安全生产等专用设备投资等诸多方面的税收优惠政策进行了规定。
参考文献：
[1]中华人民共和国企业所得税暂行条例．
[2]中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则．
所得税实施细则范文第7篇
为促进我国社会主义市场经济发展，为各类企业创造公平的税收环境，2007年3月16日，第十届全国人民代表大会第五次会议通过了《中华人民共和国企业所得税法》（下称“新税法”），并将自2008年1月1日起施行；同时，1991年4月9日第七届全国人民代表大会第四次会议通过的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》（下称“外资税法”）和1993年12月13日国务院的《中华人民共和国企业所得税暂行条例》（下称“内资税法”）废止。
新税法增加了新理念，充实了新内容，与现行内、外资税法有着较大的差异；同时，新税法中的一些内容尚需要进一步细化和解释。
新税法解析
新税法可以从纳税人、税率、应纳税所得额、税收优惠、源泉扣缴、特别纳税调整和征收管理七个方面进行解释分析。
纳税人
1.新税法取消了现行内资税法以“独立核算”为标准来确定纳税人的规定，而是直接以“企业和其他取得收入的组织”作为企业所得税的纳税人，也就是说主要是以法人作为标准来确定纳税人，这与目前大多数国家采用的标准一致。
2.新税法按照国际通行的做法，采用了“居民企业” 与“非居民企业”的概念。比较来说，“居民企业”是指现行内资税法中依法设立在中国境内的内资企业和外资税法中依法设立在中国境内的外商独资、中外合资、中外合作企业，以及实际管理机构在中国境内的外国企业；“非居民企业”就是现行外资税法中实际管理机构不在中国境内但在中国境内设立机构场所的外国企业，以及在中国境内未设立机构场所但有来源于中国境内所得的外国企业。
税率
1.新税法将内外资企业的所得税率统一为25%。根据财政部部长金人庆《关于〈中华人民共和国企业所得税法（草案）〉的说明》，“全世界159个实行企业所得税的国家（地区）平均税率为28.6%，我国周边18个国家（地区）的平均税率为26.7%”。新税法规定的25%的税率，“在国际上是适中偏低的水平，有利于提高企业竞争力和吸引外商投资”。
2.现行外资税法规定：“外国企业在中国境内未设立机构、场所，而有取得的来源于中国境内的利润、利息、租金、特许权使用费和其他所得，或者虽设立机构、场所，但上述所得与其机构、场所没有实际联系的，都应当缴纳20%的所得税”。国发（2000）37号文件《国务院关于外国企业来源于我国境内的利息等所的减征所得税问题的通知》中规定，上述所得“从2000年1月1日起，减按10%的税率征收预提所得税”。而此次新税法明确，上述所得按20%缴纳企业所得税。
3.符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。
4.国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。
应纳税所得额
1.收入。新税法规定“企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额”，并且明确规定了“收入总额”、“不征税收入”和“免税收入”的内容；而现行的内、外资税法中均没有单独明确“不征税收入”和“免税收入”的内容。
2.扣除内容。新税法统一了企业实际发生的各项支出的扣除政策，规定“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除”；而现行的内、外资税法中对于扣除项目的规定是不一致的，如内资企业须按规定条件或比例扣除职工工资、福利费、教育经费、工会经费等，而外资企业可以据实扣除。另外，新税法规定了“公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除”，而现行内资税法则规定在应纳税所得额的3%以内准予扣除，不仅扣除的比例发生了变化，计算的基础也不一样。
3.资产支出的扣除。新税法对涉及固定资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产和存货等资产支出有统一的规定，并明确了准予扣除和不准扣除的内容；而现行的内、外资税法中都没有相应的内容，而是在《企业所得税暂行条例实施细则》（下称“实施细则”）中有所规定。
4.汇总纳税。现行内、外资税法对于企业境外机构的亏损能否抵减境内营业机构的盈利均未有相关规定，而是在1995年制定、1997年修订的《境外所得计征所得税暂行办法》中规定“企业境外业务之间的盈亏可以互相弥补，但企业境内外之间的盈亏不得相互弥补”。新税法明确规定“企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利”。
税收优惠
新税法对现行内、外资税法中的税收优惠政策进行了整合，按照国家产业政策要求，实行“产业优惠为主、区域优惠为辅”的新税收优惠体系，其主旨是促进技术创新和进步，鼓励农业、基础设施、环境保护、节能及安全生产等方面的投资，同时兼顾微小型企业、国家需要重点扶持的高新技术企业、福利企业、少数民族地区企业等。
1.从事农林牧渔业、基础设施投资、符合条件的环境保护、节能节水等的所得，可以免征、减征企业所得税。
2.符合条件的小型微利企业实行20％的优惠税率；国家需要重点扶持的高新技术企业实行15％的优惠税率；民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分，可以减征或者免征。
3.对技术创新的研发费用、安置残疾人员的工资等，在计算应纳税所得额时可以加计扣除；对企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入，在计算应纳税所得额时可以减计收入。
4.对企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税额抵免。
5.新税法还规定对原享受法定税收优惠政策的企业实行过渡措施：依照现行税收法律、行政法规规定，享受低税率优惠的，按照国务院规定，可以在新税法施行后五年内，逐步过渡到25%的税率；享受定期减免税优惠的，按照国务院规定，可以在新税法施行后继续享受到期满为止，但因未获利而尚未享受优惠的，优惠期限从新税法施行年度起计算；对新设立的国家需要重点扶持的高新技术企业，如果是设立在法律设置的发展对外经济合作和技术交流的特定地区内，以及国务院已规定执行上述地区特殊政策的地区内，可以享受过渡性税收优惠。
源泉扣缴
在现行外资税法中，如果扣缴义务人未依法履行扣缴义务，税务机关限期向扣缴义务人追缴税款；而新税法规定，如果“扣缴义务人未依法扣缴或者无法履行扣缴义务的，由纳税人在所得发生地缴纳。纳税人未依法缴纳的，税务机关可以从该纳税人在中国境内其他收入项目的支付人应付的款项中，追缴该纳税人的应纳税款”。
特别纳税调整
为了有效防范和制止各种避税行为，新税法借鉴国际惯例，设置了“特别纳税调整”章节，增加了对关联方交易、避税地、资本弱化等进行避税的反避税手段，并以法律形式来明确反避税制度，增加了反避税制度的权威性。
1.关联方交易。对于不符合独立交易原则的关联方交易，税务机关有权按照合理的方法进行调整；对于关联方之间业务往来的定价原则和计算方法，企业可以与税务机关协商并达成预约定价安排；对于企业不提供与其关联方之间业务往来资料，或者提供虚假、不完整资料，税务机关有权依法核定其应纳税所得额。另外新税法还明确规定，企业在进行所得税纳税申报时应向税务机关报送年度关联业务往来报告表。
2.避税地。利用避税地进行避税活动，就是在国际避税地建立公司，然后通过避税地公司与非避税地公司进行商业、财务运作，把利润转移到避税地，通过避税地的免税政策或低税优惠来减少税负。新税法第四十五条明确规定：“由居民企业，或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负明显低于本法第四条第一款规定税率水平的国家（地区）的企业，并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减少分配的，上述利润中应归属于该居民企业的部分，应当计入该居民企业的当期收入”。这是我国第一次在税法中明确规定了反避税地避税的规则。
3.资本弱化。资本弱化是指母公司采用债权投资方式替代权益投资方式进行投资，以增加债务成本而减少应纳税所得的行为。新税法针对这种行为，明确规定“企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除”，从而有效制止投资者、尤其是跨国投资者利用资本弱化进行避税，维护国家利益。
征收管理
现行内资税法是以“独立核算”单位为纳税人进行就地纳税的，外资税法则是实行企业总机构汇总纳税。新税法统一了企业所得税的纳税方式，明确规定“居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税”。新税法规范了税务机关的征管行为，方便了纳税人，还降低了纳税人的纳税成本。
需进一步细化与解释的内容
现行内资税法除了其本身，还有配套的实施细则和《企业所得税税前扣除办法》（下称“税前扣除办法”），实施细则和税前扣除办法制定的法律依据是内资税法。从2008年1月1日起，现行内资税法将废止，也就意味着实施细则和税前扣除办法将失去效力。笔者认为，新税法在理念和体系上实现了完善性，但是在执行和操作层面还需要细化与解释。如果能够尽快制定一套新的实施细则来配合新税法的实施，将有利于新税法的贯彻与执行。
1.新税法第七条规定财政拨款属于不征税收入，但是没有明确哪些收入属于财政拨款，或者说企业取得国家财政性补贴收入是否属于财政拨款。因为对于国家财政性补贴收入来说，除了国务院、财政部和国家税务总局规定不计入损益的外，其他一律计入损益并计入收到年度的应纳税所得额中缴纳企业所得税。因此，有必要在新的实施细则中明确财政拨款的定义和范围。
2.新税法将企业公益性捐赠支出在年度应纳税所得额中的扣除额，从年度应纳税所得额的3%提高到利润总额的12%，这既能促进公益事业的发展，也提高了企业参与公益活动的热情，还有益于社会的和谐、健康发展。在现行实施细则中详细规定了哪些社会团体属于公益性组织，随着新税法的实施，有必要对公益性组织再次进行明确规范，使企业既做了好事，又能享受税收优惠。
3.新税法将“固定资产的大修理支出”作为长期待摊费用按照规定摊销，那么就有必要明确固定资产修理支出如何划分，即如何划分大、小修理，如何划分大修理和改良支出，以便企业在会计核算和计算应纳税所得额时有一个依据。
4.新税法实行“产业优惠为主、区域优惠为辅”的新税收优惠体系。就笔者对新税法的研读认为，税收优惠的主体不仅可以是企业整体，还可以是企业中符合优惠条件的部分所得或支出。因此，如果企业想要享受这部分税收优惠政策，就必须对这部分收入或支出单独核算，便于税务机关审核；而税务管理部门也应该对如何单独核算提出详细的要求，便于企业遵循，使符合条件的企业都能享受到国家的优惠政策。
5.2007年1月1日起上市公司已经开始执行新企业会计准则体系，新旧准则中对资产计价的不同规定也会影响到企业计算应纳税所得额。因此，在制定新税法的实施细则时，最好对新准则中的涉税内容也加以详细的规定和解释。
如执行《企业会计准则第3号――投资性房地产》后，企业的投资性房地产由于采用公允价值模式进行后续计量产生的资产增值而增加的收益，以及在公允价值模式下投资性房地产不需要计提折旧和进行摊销而增加的收益，这两部分收益是否会增加企业的所得税呢？新准则《企业会计准则第4号――固定资产》中规定：“确定固定资产成本时，应当考虑预计弃置费用因素”，那么预计弃置费用能否在所得税税前列支呢？新税法第十二条规定，无形资产中的自创商誉不得计算摊销费用扣除，但没有说企业合并中形成的商誉不得计算摊销费用扣除；而根据《企业会计准则第8号――资产减值》的规定，企业合并中形成的商誉，至少应当在每年年度终了进行减值测试，计提减值准备而不是进行摊销。那么企业合并中形成的商誉应如何计算费用扣除呢？
所得税实施细则范文第8篇
关键词：增值税；会计核算；会计科目
一、《增值税暂行条例实施细则》规定的视同销售
根据《增值税暂行条例实施细则》的规定,单位或者个体工商户的下列行为,视同销售货物:(1)将货物交付其他单位或者个人代销;(2)销售代销货物;(3)设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人,将货物从一个机构移送其他机构用于销售,但相关机构设在同一县(市)的除外;(4)将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目;(5)将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费;(6)将自产、委托加工或者购进的货物作为投资,提供给其他单位或者个体工商户;(7)将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者;(8)将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。
二、会计上认同的“视同销售”
1.上述第(1)、(2)两种代销商品行为,在实务中根据委托双方的约定,分为视同买断和收取手续费两种方式。在这两种方式下,新《企业会计准则》除了会计科目发生变化外,并没有改变会计处理方法,而且与《企业会计制度》的处理方法是一致的。
2.上述第(3)种代销行为。根据《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》,除将资产转移至境外,将资产在总机构及其分支机构之间转移可作为内部处置资产,不视同销售确认收入。但根据国税发[1998]137号《关于企业所属机构间移送货物征收增值税问题的通知》的规定,“用于销售”是指售货机构发生向购货方开具发票,或向购货方收取货款情形之一的经营行为。如果售货机构的货物移送行为有上述两项情形之一的,应当向所在地税务机关缴纳增值税。移送货物的一方应视同销售,在货物移送当天开具增值税专用发票,计算销项税额。按增值税的要求,在此两种情形下作为销售实际上会计处理也是认可的,与所得税的规定也不矛盾,因为所得税规定“可”作为内部处置资产,不视同销售确认收入,并没严格否定。
3.上述(5)为职工福利,(6)为非货币性资产交换,(7)为利润分配,(8)为捐赠。根据《企业所得税法实施条例》第25条的规定,在所得税计算中企业发生非货币性资产交换,以及将货物用于职工福利、捐赠和利润分配的,除国务院财政、税务主管部门另有规定之外,也视同销售货物。现行所得税会计采用的是资产负债表债务法,注重的是资产负债的计价, 从而在一定程度上缩小了会计与所得税法在收入确认和处理方面的差异。
从《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》来看,所得税法对收入的确认也基本上与会计一致。《企业会计准则第7号――非货币性资产交换》应用指南明确规定,换出资产为存货的,应当作为销售处理,按照《企业会计准则第14号――收入》以其公允价值确认收入,同时结转相应成本;《企业会计准则第9号――职工薪酬》应用指南指出:企业以其自产产品作为非货币利发放给职工的,应当根据受益对象,按照该产品的公允价值,计入相关资产成本或当期损益,同时确认应付职工薪酬。由此,本文认为上述(5)、(6)、(7)、(8)一律以其公允价值确认收入计算销项税,同时结转相应成本。关于“公允价值”,依据《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》:企业自制的资产,应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入;属于外购的资产,可按购买的价格确定销售收入。关于(8)捐赠,有人认为,应将捐赠资产的账面价值及应缴纳的流转税等相关税费,作为营业外支出处理。参照企业《会计准则第1号――存货》第11条,“投资者投入存货的成本,应当按照投资合同或协议约定的价值确定,但合同或协议约定价值不公允的除外”,接受捐赠方,存货成本应当参照执行;对捐赠存货方,则应按存货的公允价值确认收入。
三、不同会计处理方法比较
（一）、全部作为销售处理这种处理方法是指对税法规定的视同销售货物行为，于发生当期全部确认为销售收入，计算缴纳增值税，同时结转销售成本。这种处理方法的优点在于保证了增值税和所得税足额缴纳，而且简便易行。但也存在较严重的缺陷：一是使“主营业务收入”、“主营业务成本”等账户虚增，导致会计信息失真。大部分视同销售业务，如将自产产品用于在建工程等，不会为企业带来真实的经济利益流入，如果将其作为销售收入处理，将使“主营业务收入”、“主营业务成本”等账户虚增，违反会计信息真实、可靠的基本原则，且误导了信息使用者。二是没有真正理解《企业所得税法实施条例》有关条款的含义。
（二）、全部按成本结转这种处理方法是指对税法上规定的视同销售货物行为，会计核算上都不作为销售处理，而是在发生当期均按成本结转，并视同销售货物，计算缴纳增值税。这种处理方法较为简单，但存在会计信息失真问题，即虚减当期收入和本年利润，导致与销售收入、本年利润相关的一系列财务指标如应收账款周转率、销售利润率等失灵；另外全部按成本结转这种处理方法是指对税法上规定的视同销售货物行为，会计核算上都不作为销售处理，而是在发生当期均按成本结转，并视同销售货物，计算缴纳增值税。这种处理方法较为简单，但存在会计信息失真，由于本年利润虚减，导致所得税税基减少。对于应作为会计销售而只按成本结转的视同销售，如果在年末计算所得税费用时，未按其计税价格与成本的差额调增应纳税所得额，就难以保证这些业务按收入足额纳税。
（三）、区分会计销售和应税销售这种处理方法是将税法上规定的视同销售货物行为，区分为会计销售和应税销售。对于会计销售，应确认销售收入计算缴纳增值税；对于应税销售，不作为销售收入处理，而是按成本结转，并根据税法的规定视同销售计算缴纳增值税。笔者认为这种处理方法克服了(一)、(二)方法的不足，较符合新企业会计准则和税法的有关规定。准确区分会计销售和应税销售，根据规定计算缴纳增值税并作正确的会计处理对保证会计信息质量的可靠性很重要。
综上所述,对既不符合增值税“销售货物”定义,也不符合会计销售收入确认要求的《增值税暂行条例实施细则》规定的八种视同销售,以及由增值税与会计对销售货物规定存在差异而导致的《增值税暂行条例实施细则》未作规定的“视同销售”,前者,会计处理要看其视同销售行为是否和所得税中规定的视同销售内容一致:若和所得税中规定的视同销售内容一致,则与会计上的销售处理一致;否则,可能不一致。对于后者,会计处理时,销项税的计算一律按税法规定计算,收入一律按会计准则和会计制度的规定确认和计量。
参考文献:
[1]财政部,国家税务总局.增值税暂行条例实施细则:2008第050号[EB/OL].国家税务总局网.
所得税实施细则范文第9篇
这就是市场所称的“国五条”。而且在十天左右的时间里“国五条”的实施细则也快速出台。
“国五条”转身预期管理
“国五条”出台后，尽管不少人士认为，基本上属于老调重弹，政策上并没有多少新内容，对高房价更没有杀伤力。不过，“国五条”出台后的第二天中国股市大跌。之后，“国五条”实施细则推出更是让市场一片哗然，不仅导致国内股市大跌，而且各地住房交易中心人头涌动。也就是说，不管“国五条”有没有新内容，但它向国内房地产市场发出一个十分明确的信号，新政府上任之后，房地产宏观调控会更加坚决，调控的方式也会发生巨大变化，即由以往对房地产宏观调控的供求关系管理转向为预期管理，新一任政府希望通过管理预期、稳定预期来保证国内房地产市场的健康发展。
国务院之所以在“两会”召开前部署宏观调控政策出台，不仅在于当时市场形势十分严峻，如果政府仍然不表态，国内房地产市场将面临巨大危险。因为，当时市场中一些人或地方政府正在利用新旧政府交接的政策真空期，极力通过各种方式左右市场预期，希望以此把国内住房市场价格继续推高，把中国房地产推向一个难以收拾的深渊。
试想，已经吹了十年的房地产泡沫，已经上涨了10倍的房价仍然还在上涨，这个巨大的房地产泡沫岂能不破灭？而房地产泡沫破灭一定会把中国经济推向危险的边缘。因此，当时一线城市住房市场价格又快速上涨的情况，已经让中央政府难以忍受了，政府出台政策来稳定当时的市场预期成为必要。
对于当时国内住房市场，尽管经历了两年多宏观调控，但以投资投机为主导的市场性质根本就没有改变，反之还变本加厉。因为从2010年到2012年4月以来国内住房市场的调整，尽管效果不太显著，但市场有所反映，不少住房市场“量降价滞”持续了近两年，如果不是2012年上半年稳增长的政策出台，国内住房市场可能会发生质的变化。
但是，稳增长的政策一出台，尽管信贷政策的变化微乎其微（比如利率只是下降两次共0.5个百分点），但是房地产市场的预期突然逆转（这说明中国住房市场仍然以投资投机为主导）。随着国内不少城市的住房价格开始上涨，不少投资者立即涌入一线城市住房市场，一线城市的住房市场又回到“量增价涨”的局面。
这种局面在不同的上涨舆论的左右下，致使房价完全成了脱缰野马，房价上涨的态势更是猛烈。在这种局势下，如果房地产市场宏观调控的方式不改变，或还是只强调供求关系管理，那么一些城市的房地产市场价格还会快速上涨，直到泡沫最后破灭。
因此，这次国务院会议关于房地产宏观调控部署为何会在“两会”之前，最为重要的就是把房地产宏观调控思路由供求关系管理转到预期管理上来，通过管理房地产市场预期让当时不少城市房价上涨态势得以扭转。也就是说，“国五条”向市场发出了一个十分强烈的信号，即新政府上任不仅不会允许城市房价快速上涨，同时也能够出台相应政策让房地产市场发生根本性转变。
“国五条”的房地产宏观调控的预期管理，还表现为政策的实质与核心上。因为“国五条”的核心与实质并不是房地产税试点扩大，也不是所谓的限购政策继续执行等，而是强调“支持自主需求、抑制投机投资性购房是房地产市场调控必须坚持的一项基本政策”，强调的是未来住房市场性质的改变。如果要让未来住房市场的性质发生根本转变，不仅要严格限制与打击房地产投机投资，而且也要实施相关政策让房地产赚钱功能逐渐退出市场。
最近，一线城市住房价格的快速飙升，主要是大量投资投机者涌入而非所谓“刚性需求”进入（如此高的房价有支付的消费需求很少），对此政府看得清清楚楚。如果一些人仍然梦想如前十年那样通过住房投机炒作疯狂赚钱，那么“国五条”明确地告诉市场，这个时代可能会结束。住房投资投机者只有逐渐退出市场才是出路，否则政府房地产宏观调控政策的出台将严厉打击这些投资投机者。
既然住房市场是一个以消费为主导的市场，住房市场的性质要全面改变，那么政府就会围绕着这个基本原则再出台相关的具体政策，比如信贷政策差异化更为具体（市场传闻的第二套信贷政策并非空穴来风），比如房地产的各个环节征收不同的税收，政府能够从交易、持有等环节通过税收来调节房地产收入关系，遏制房地产投机投资，而房地产税仅是这种税收环节一个小的方面。
对于如何让国内房地产市场真正转型到以消费为主导的市场，政府的储备政策还有很多，而不是如市场所流传的只有征收房地产税这一招一式。如果市场看到了政府房地产宏观调控的政策意图，那么房地产投资投机者就有可能逐渐退出市场。
虽然“国五条”看上去新内容不多，但是却为未来房地产政策围绕上述基本原则出台后续政策留下了巨大空间。无论是住房信贷政策的调整，还是各种房地产税收政策的出台都是如此。尽管“国五条”仍然强调政府行政干预政策还不能立即退出市场，但是市场应该看到，这仅是房地产宏观调控政策的延续性与过渡性。国内房地产宏观调控的预期管理一旦有所成效，住房市场性质发生根本变化，那么房地产宏观调控的预期管理，最终都要回到供求关系的管理上。
“国五条”实施细则的新意与完善
由于两会前后整个经济政策处于空窗期，市场根本没有预料到“国五条”会在这个时候出台，市场更不会预料到“国五条”实施细则会在这样短的时间内出台，这让房地产开发商大跌眼镜。因为“两会”之前正是中央政府人事新旧交替之时，政府的工作焦点更多会放在人事权力转移上，而不会放在经济政策出台上。因此，即使“国五条”在不合适的时候出台，但实施落实肯定要等到“两会”结束之后。而房地产开发商就得以借此机会推高房价。在房地产开发商看来，如果能够在政策的空窗期让国内房价继续上升，等到新政府上任后意识到房价过高的风险，再落实房地产宏观调控实施细则时，也只能把已经推得很高的房价稳定在更高的水平上。房地产开发商的暴利仍然可以持续。
不过，房地产开发商多年来打得很如意的算盘这次失算了。可以说，“国五条”实施细则的出台表明，新政府不会容忍房价继续上涨，政府有能力、有决心让高房价回归理性，并把国内房地产市场带上健康发展之路。因此，房地产开发商认为老调重弹的“国五条”实施细则其实有许多新意。
首先，“国五条”实施细则表现为限购政策的进一步完善。比如限购区域全覆盖、限购住房类型商品房全包括、购房资格审查环节前移、要求不同城市实行差别化限购政策等。可以说，实施细则对住房限购各个环节有全面要求与改善，而且要严肃查处限购措施执行中的违法违规行为，情节严重者追究法律责任。不过，早几年的情况表明，对于行政性干预政策，只要住房赚钱功能不去除，无论政策规定得如何严厉，实际上能够起到作用并非易事。特别当违规成本很低时，实际的效果更会大打折扣。实际上，这种行政性限制市场需求的政策只会增加寻租机会而起到的作用十分有限。因此，这些政策迟早要退出市场，用有效的经济杠杆来代替。
其次，市场最为关注的是差别化的住房信贷政策更为细化、系统。尤其是第二套住房首付的提高及利率上调。而这次继续严格实施差别化住房信贷政策的新意，主要表现为以下几个方面。
一是强化借款人资格审查，包括家庭住房持有情况、征信记录、贷款记录等方面。如果商业银行借助央行征信系统则很容易分辨出家庭住房的购买情况。投机投资者想利用银行金融杠杆进入住房市场并非易事。
二是差异化的信贷政策更为强化。这种强化不仅表现为购买第一套第二套房时信贷条件不同，而且也表现为不同的城市住房信贷差异化及这种差异化的弹性由银行自行决定，这就容易导致整个住房信贷利率水平全面上升及杠杆率全面下降。
三是差异化信贷监管的常态化。当前国内房地产投机投资的最大群体是银行工作人员，要真正遏制房地产投机投资，还需要全面改进当前差异化住房信贷政策。
第三，对于“国五条”实施细则，市场反应最为强烈的是强调对房地产交易征收20%的交易所得税。
第四，“国五条”实施细则最为有新意的地方表现为要求建立国内住房市场信息系统及住房预售制度的全面完善。
后者是国内住房市场的一个顽疾。经过十年的房地产市场繁荣，中国一些大的房地产企业资金实力已不可同日而语，再加上当前融资渠道的多元化，这项政策预期对市场影响不会太大。而前者由于强调信息系统建设的长期性，所以对市场短期影响不大，但长期来说对市场的影响十分重要。
“国五条”实施细则内容丰富，有新意的地方不少。但是，该政策更强调的是国内房地产宏观政策的连续性，强调的是新政府上任后房地产宏观调控的决心。
实际上，要扭转当前房地产市场严峻的局势，全面转变国内房地产市场的性质，仅依靠现有的这些政策还远远不够，政府还需要对现行房地产宏观政策进一步调整与完善，真正挤出巨大的房地产泡沫，化解中国房地产市场之风险。“国五条”实施细则已经透露出这方面的强烈信息。
住房交易所得税征收的理据与不足
“国五条”出台，尽管股市大跌，但市场反应基本平淡，对高房价的影响也是负面的。不过，“国五条”实施细则出台时，市场反应则十分强烈，不仅导致3月4日的股市暴跌，房地产股更是钉在跌停板，并且瞬间引爆了中国不少城市二手房市场销售大增，导致国内许多城市住房交易中心登记过户者爆满。
“国五条”细则出台后，引起市场反应最为强烈的是强调对住房征收20%交易所得税。一方面有人认为这是房地产宏观调控以来最严厉的政策；另一方面又有人认为，该政策会把过高的房价进一步推高。因为如果不在政策实施之前把住房购买并完成过户，那么政策实施后购买住房者就得付出更高的代价。
一项本来在2007年以前就颁布的房地产税收政策，市场为何会反应如此激烈？实际上该项政策早就存在，只不过到现在为止完全被市场所误解。因为，一是在2008年政府为了救市，在131号文件（《国务院办公厅关于促进房地产市场健康发展的若干意见》）中暂时要求各地采取优惠办法或免征或少征收房地产交易所得税，但在2010年的国十条中又要求恢复征收住房交易所得税，不过各地政府响应者很少。
二是在前十年房地产宏观调控政策中，尽管多数时候要求征收20%住房交易所得税，但各地方政府为了推高以房价飙升的GDP，都采取了化解这项政策的办法，即各地方政府对住房交易所得只征收住房交易总额的1%-2%来应对中央政府，而中央政府也对此视而不见。因此市场早就形成了一个错觉，以为中国的住房交易所得税率就是1%-2%。
三是该政策出台后，整个舆论特别是宠大的房地产既得利益集团全面发起了对征收房地产交易所得税的征讨。他们一方面认为不应该征收住房交易所得税，征收住房交易所得税会减少供给，让房价上升得更快。因为卖者会把房地产交易所得税成本转移给买者，从而让现有的房价更高，房价更上涨，制造房地产市场恐慌性需求。而恐慌性住房需求会涌入住房市场。这几天各地住房交易场所人头涌动很大程度上与这种恐慌性住房需求涌入市场有关系。另一方面，征收住房交易所得税没有法理上的依据，是对中产阶级的剥削，要坚决抵制。
其实，对交易所得征收税收是现代国家税收制度的一种基本方式。对个人所得税的征收不仅是现代国家的职能，也是调节个人收入分配的主要方式。对于住房交易所得征收税收，不仅是成熟市场经济的惯例，也是一般现代国家的基本做法。而且，在所有征收住房交易所得税的国家中，该税率一般在5%-50%之间，日本住房交易所得税最高边际税率达75%。
居民住房之所以有价值，不仅在于政府投入大量的城市基础设施建设成本，而且还在于居民财产需要政府来行使职能。如果没有现代政府行使基本职能，个人财富得不到政府的保护，那么个人住房能够有价值吗？如果个人财产没有价值，那么个人如何成为住房交易主体及受益者？正是从这个意义上说，政府对个人住房征收交易所得税天经地义。
对于当前征收20%住房交易所得税的关键是如何让住房交易所得税征收制度更合理与公平，更能够体现保护弱势民众的利益。
因此，对于住房交易所得税制度要从以下几个方面改进。一是要采取收益累进（交易所得收益率越高其税率则越高）、时间累退（即住房购买时间越长，其税率则越低）的方式。这样既能体现公平，又能真正遏制住房短期投机炒作。二是要对住房消费与投资投机作区分。对于住房消费，即只有一套住房者，其交易所得在税一定时限内可免征。三是对全国不同区域进行划分，并采取不同的住房交易所得税率。
住房征收所得税是不是一定会让住房价格上涨？实际上这完全是房地产市场的一种错觉，即征税只会让房价上得更高，因为卖房者会把税收成本转移到买者身上。这种看法，既有片面的认识，也可能有房地产开发商利用政策出台来误导市场。对于前者，主要表现为，如果房价继续上涨，那么征收任何住房税收的成本都可能转移到买者身上。因为，买者不接受征税成本就无法完成交易。但是，如果征收住房交易所得税使得住房投机炒作退出而致使房价下跌，情况就会完全不同。当房价下跌时，卖者手上的住房在现有的价格水平下很难成交，更不用说把征税成本转移到买者身上了。所以，征收20%交易所得税由谁来承担，最为重要的还在于“国五条”是否能让房价回归理性。
如果房价下跌，20%住房交易所得税的成本只会让卖者承担。对于后者，则是开发商一向的做法，因为这样他们就可通过左右预期来操纵市场价格而获取暴利。
对于房地产交易所得税的征收，“国五条”只是强调了政策的延续性，并没有新内容，希望通过征收来看市场的反应，来看是否能够挤出房地产投资投机的泡沫。但要真正全面遏制与打击住房投机投资，需要建立起全面严厉、公平公正的住房税收体系。在香港，就是通过不同的税收政策对不同的住房需求进行严格限制的。
“国五条”是特殊背景下的产物，它匆匆出台向住房市场发出了一个强烈信息，即两会后政府对房地产宏观调控不会放松，对房地产市场的投资投机会坚决遏制与打击，房地产赚钱功能会在这种遏制条件下逐渐退出，而且政府的房地产宏观调控的储备政策还有很多，市场不要幻想未来中国房地产会如前十年的宏观调控那样。
因此，任何人想利用房地产政策的真空期来左右住房市场预期，推动国内住房价格继续上涨，把国内房地产泡沫继续吹大，新政府都是不愿意看到也不会容忍的，是能够通过有效的政策工具来调整的。
所得税实施细则范文第10篇
关键词：会计准则、视同销售、会计处理、税务处理
由于会计准则和税法对于视同销售业务有着不同的认定，因此视同销售业务一直是会计核算中一个有争论的话题。《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（以下简称《实施细则》）中规定了八种类型的视同销售行为，《企业所得税法实施条例》第二十五条也对视同销售行为进行了相关规定，而《企业会计准则第14号――收入》仅在第四条规定了确认收入同时满足的五个条件。视同销售行为中哪些应确认销售收入，哪些不能确认销售收入，这就需要认真甄别其业务实质，以判断是会计销售行为还是应税销售行为，并作出正确的会计和税务处理。
视同销售行为即“视同销售货物行为”，属于比较特殊的一类业务。出于保护增值税链条的不间断和保证税源的目的，《实施细则》将以下八种行为归入视同销售行为：（一）将货物交付其他单位或者个人代销；（二）销售代销货物；（三）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；（四）将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；（五）将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；（六）将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；（七）将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；（八）将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。企业所得税上除了《企业所得税法实施条例》第二十五条外，国税函[2008]828号文件就企业处置资产视同销售的所得税处理问题也作了如下补充规定：“企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。（一）用于市场推广或销售；（二）用于交际应酬；（三）用于职工奖励或福利；（四）用于股息分配；（五）用于对外捐赠；（六）其他改变资产所有权属的用途。”《企业会计准则第14号――收入》规定商品销售收入只有在同时满足下述五个条件时方可予以确认：(一)企业己将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；(二)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对己售出的商品实施有效控制；（三）收入的金额能够可靠计量；（四）相关经济利益很可能流入企业；（五）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。
由上面引用的文件可以看出，企业的视同销售行为因税法和企业会计准则对经济业务的认定的区别而造成了 一些确认上的差异。又由于我国税法体系中增值税和企业所得税在征税范围、征税对象上的不同造成了视同销售业务在两大税种之间不同的税务处理。下文将对企业视同销售业务在会计和税法之间、增值税和企业所得税之间的联系和区别进行系统的描述。
一、视同销售业务在会计和税法之间的差异分析
分析之前首先要明确一个概念,“视同销售”这一提法并不存在于《企业会计准则》之中。在企业进行会计核算时，经济业务只要符合收入确认的5个条件就应当确认为企业的“营业收入”。“视同销售”这种提法更多的出现于税法之中。因此“视同销售”在税务和会计的处理中便存在以下两种情况：
1、同销售行为在会计处理上确认为收入。
在广义税法上，企业将自产货物用于投资、交际应酬、样品、赞助、广告、奖励、职工福利、分配给股东等活动均定义为视同销售行为。在会计准则中上述行为也同样符合收入的确认标准，即企业己将商品所有权上的主要风险和报酬进行了转移、收入金额能可靠计量、相关的经济利益很可能流入企业等，如奖励、分配给股东等行为虽然没有直接生成企业经济利益的流入，但已经减少负债且资产所有权进行转移。其他活动，像交际应酬、赞助、捐赠或投资等，虽然没有直接取得现金或减少负债，但由于该活动导致资产所有权进行转移且能够提升企业形象，促进商品销售，增加潜在盈利能力和相应资产，因此仍然符合会计收入确认标准，应及时确认收入。所以应当将上述企业的生产经营活动作为销售进行会计处理。这样上述视同销售行为在会计和税法的处理上便不产生差异。例如：
某企业将自产甲产品100台，作为福利发放给本企业基本车间一线工人，该产品单位完工成本是2000元／台，售价为3000元／台，增值税税率为17％。根据以上资料，企业做会计分录如下：
借：生产成本351000
贷：应付职工薪酬351000
借：应付职工薪酬 351000
贷：主营业务收入300000
应交税费――应交增值税（销项税额）51000
结转成本：
借：主营业务成本200000
贷：库存商品200000
根据国税函[2008]828号文件以及《企业会计准则第14号――收入》之规定上述视同销售行为在会计和税法中均应确认收入，企业将资产移送过程中，移送人与被移送人是两个不同的会计主体，二者之间因移送发生经济利益交换，应视作销售处理。这两个会计主体一个是企业自身，另一个是职工个人或其他单位法人或者其他自然人。上述物品的移送实际上具有某种利益交换实质，变相存在销售业务。因此，企业在对确认为会计收入的视同销售行为进行税务处理时，由于会计、税法同时确认了收入，不产生差异。企业在填报增值税纳税申报表和所得税纳税申报表时可以按照会计收入明细账为基础填列，不用进行相应的纳税调整。
2、视同销售行为会计处理上不确认为收入。
在税法认定的视同销售行为中，有几项是应当注意的。这些视同销售行为在会计上并不确认收入。所以在进行纳税申报时应当根据相应的会计科目分析填列以正确的进行增值税纳税申报和企业所得税纳税申报。
（1）将货物交付他人代销。纳税人（委托方）将货物交付他人（受托方）代销时，并不发生纳税义务；在纳税人收到受托方定期送交的代销清单当天，发生增值税纳税义务。单看这点是与会计上确认收入时间一致的。但是《增值税暂行条例实施细则》还规定：“委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天”也就是说只要有任何证据表明企业发出委托代销商品已满180天，无论会计上如何进行核算都要进行增值税的纳税申报。这就要求企业在填制纳税申报表时要根据“委托代销商品”“应收账款”“营业收入”等科目分析填列。就有可能造成企业增值税纳税申报表收入与会计收入和所得税纳税申报表收入之间产生差异。
（2）不在同一县（市）并实行统一核算的总分机构之间、分支机构之间货物移送用于销售。这种情况属于用于销售的货物在一个法人企业内部流转。所有权并未发生转移，因此会计上并不确认收入。但是为了保证增值税链条的不间断，移送货物的一方在货物移送当天要开具增值税专用发票，计算销项税额，异地接受方符合条件可作进项税额抵扣。如果不是用于销售的货物，如办公用品等的移送则不应在此条款范围之内。
（3）将自产或委托加工的货物用于非应税项目。将自产或委托加工的货物用于非应税项目，其货物所有权并未发生转移，不符合收入确认条件，因此应当按照成本进行结转。但是按照规定必须以合理的价格计算确定增值税计税依据。如：A公司将自产X2机器设备1台用于不动产在建工程，其账面成本8750元，对外售价为10000元，则A公司会计处理如下：
借：在建工程10450
贷：库存商品8750
应交税费――应交增值税（销项税额）1700
（4）将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。无偿赠送，首先是无偿。没有经济利益的流入，即便权属发生变化也不应当确认收入。会计处理上只需按照账面净值转入营业外支出即可。而赠送货物所耗用原材料和支付加工费的进项税额，已经从购入时的销项税额中抵扣，若不将赠送的货物视同销售，就会导致纳税人多抵进项税额，从而引起以赠送为名，逃避纳税义务现象。因此税法规定：纳税人以自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人，在货物移送当天发生增值税的纳税义务。
上述四种增值税视同销售行为在企业进行纳税申报时应当按照相应的会计科目依据税法要求分析填列。企业应当分析上述视同销售行为造成的税法和会计之间的差异是否符合会计准则和税法的规定，所采取的做法是否有足够的证据和法律依据的支持，以备各种审计、稽查所用，规避风险。
二、视同销售业务在增值税、所得税之间的差异分析
根据文中相关文件描述，在实际操作中增值税和企业所得税所认定的视同销售业务也存在一些差异。企业所得税在视同销售的问题上更加趋同与企业会计准则，而增值税则不然。
比如自产货物用于本企业房屋在建工程，增值税要视同销售计算缴纳增值税；企业所得税因没有改变资产所有权属，不需要视同销售并入应纳税所得。再如“不在同一县（市）并实行统一核算的总分机构之间、分支机构之间货物移送用于销售”。在货物移送时就发生了增值税纳税义务。但是在货物销售之前实行统一核算的法人纳税人一般都不用在移送环节计算缴纳企业所得税。
企业应当仔细对比区分《实施细则》所描述的八种视同销售业务以及《企业所得税法实施条例》第二十五条和国税函[2008]828号文件所描述的所得税视同销售业务并进行正确的税务处理。
在处理增值税与企业所得税的视同销售业务时，有一种情况应当引起注意，目前在实务中也存在争议。《实施细则》第八条规定 “将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人”应当按照视同销售缴纳增值税。比如A企业赠与B企业10辆汽车，A企业应当按照10辆汽车的合理价格计算缴纳增值税。这属于无偿捐赠，计算缴纳增值税无可厚非。但如果A企业销售给B企业10000台机床，为了继续鼓励B企业购买而赠与了B企业10辆汽车。这就不再属于“无偿赠送”的范围而是属于一种促销行为。那么类似这样的“有偿赠送”该如何处理？是包含在10000台机床的价款之中？还是单独另算？《实施细则》并没有给出明确的规定。笔者认为为促销所赠送的10辆汽车应当已经包含在10000台机床的价款之中。即为促销所捐赠的10辆汽车不应再单独计算缴纳增值税。
理由如下：
1、《中华人民共和国增值税暂行条例》及其《实施细则》中并无明确规定“有偿赠送”该如何处理。按照 “法无明文不为罚”的法律原则，不应就未予规定的“有偿捐赠”缴纳增值税。
2、按照《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）文件规定“企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。”按此立法精神，有偿赠送的10辆汽车属于“组合销售本企业商品”，“应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入”所以有偿赠与的10辆汽车已经包含在10000台机床的总销售价格之中，不应再单独另算。
笔者认为处理此类问题的关键就是“无偿赠送”还是“有偿赠送”。所赠送的物品是否与企业销量挂钩，是否起到了促销效果，所赠与的对象是否是企业产品的实际购买者等。另外，如果“有偿赠送”的是本企业的销售的商品，那么为了排除企业有减少税基刻意逃税的嫌疑，建议按照“实物折扣”的处理方法进行相应的增值税和所得税的税务处理，不再适用上述说法。
以上是笔者个人对于视同销售业务的会计、税务处理的一些看法。企业在实际操作时往往千差万别，进行相关业务的处理时要按照实质重于形式的原则，紧扣税法和其他相关法律法规，合理运用会计准则以及会计制度。正确的进行视同销售业务的会计核算以及增值税以和业所得税的申报工作。
参考文献：
1、注册会计师《会计》教材
2、注册税务师《税法》教材
3、《企业会计准则》2006年版
4、《中华人民共和国增值税暂行条例》及其《实施细则》
5、《企业所得税法实施条例》
6、国税函[2008]875号文件
7、国税函[2008]828号文件