税法论文范文
时间：2023-03-15 21:48:21
税法论文范文第1篇
主题词：契约精神公平价值平等原则税法之现代化
引言
税法学与其它法学学科相比较，还是一门比较年轻的学科。即使是美国、德国等法律制度和法学研究较发达的国家，将税法作为法学的一门独立学科进行研究和教学，一般说来也才开始于第一次世界大战以后；在日本，对税法的正式研究则始之于二十世纪五十年代。①而在新中国，法学研究自二十世纪三十至四十年代起步后，遭受了五十至六十年代的挫折，在七十年代以后才进入现代法学的复兴和发展时期。其中，税法学研究更是晚了近十年，从八十年代中期发端，至今也不过十五、六年的时间；加上在研究方法和研究人员的知识结构等方面的原因，中国税法学研究目前还存在着不少问题和亟需改进之处。②
纵观新中国税法学研究有史以来的研究成果，其赖以建立的理论基础是马克思主义国家学说中的国家分配论和国家意志论，而马克思主义的国家学说是与“阶级斗争”、“强制”、“义务”等名词和观念紧密相连的，由此这些名词和观念亦进入税法学理论，成为其内在的、被认为是完全合理的本质因素，进而影响乃至主宰了税法学基本理论和具体制度的方方面面。此其一。其二，税法学理论研究者由于其自身知识结构的局限，并受长期以来注释法学和服务法学的驱动，以及依附于税收经济学研究的惯性作用，偏重于对税法作制度层面上的建构和释义，淡化、忽视甚至回避了有如税法的起源和本质等根本性的基本理论问题，更遑论与其他法学学科的交叉、融合分析与研究。时至今日，在新中国建立和发展以“公平、自由和效率”为内在理念和价值追求的社会主义市场经济的新形势下，税法学理论研究和实务操作由于上述两大根本原因而有陷入难以为继之虞，仍然仅作制度层面上的注释甚至创新，以及实务操作方面的改进乃至完善，亦难救其于困境之中。
一、契约精神——中国税法之现代化的支点与核心
（一）契约精神
虽然已有不少税法学者对西方的税法理论和制度作过介绍和研究，谓之“借鉴和参考”。但多数仍然只是制度层面上简单的“移植和借用”，并未从深层次的理论角度去考察西方税法理论的合理性，进而以此反思我国税法基本理论的不足和欠缺之处。笔者经过认真、慎重地比较研究，认为，我们可以借鉴和参考西方以“社会契约论”为理论基础的税收理论──如公共需要论和交换说等──中的合理因素，来修正、完善我国税法的基本理论。这一合理因素，概言之，即为“契约及契约精神”。
“契约精神来自商品经济（或市场经济）所派生的契约关系及其内在原则，是基于商品交换关系的一般要求而焕发出的一种平等、自由和人权的民主精神”。③契约及其所内涵的契约精神，不仅是现代市场经济本质要求的最佳体现，也是现代法治国家不可或缺的“灵魂”；其对“平等和自由”的价值追求，恰恰可以弥补传统税法学理论过分强调“税收的强制性和义务性”等观念所导致的不足和欠缺，不仅可以改善传统税法学理论中征税主体和纳税主体相对立的局面，而使之趋向于和谐一致，还可以赋予税法学理论在跨世纪进程中为适应经济、政治和社会关系的变革而必备之调适能力和创新性。更为重要的是，在中国法学现代化的大背景中，以“契约精神”为支点和核心，反思和修正我国传统税法学理论，可以为我国税法之现代化提供一条理论上可能的途径，或者至少有一定的参考意义。
（二）税收与税法概念新说
社会契约论认为，国家起源于原初状态下的人们相互缔结的契约；当国家作为一个政治实体产生以后，人民与国家又缔结了一个规定彼此基本权利义务的契约，这就是宪法，其中有关税收的条款，可以认为是人民与国家之间的“税收契约”。西方以社会契约论为基础的税收本质理论主要有交换说和公共需要论。交换说认为税收是人民获得国家保护所应付出的代价；国家征税和人民纳税是一种权利和义务的相互交换，通过这种“自愿”进行的交换，不仅社会资源得到充分、有效地利用，而且交换双方都认为其利益会因为交换而得到满足，从而在对方的价值判断中得到较高的评价。公共需要论则认为，由于人民对“公共物品（或服务）”的需要——“公共需要”无法通过“私人生产部门”来满足，只能由“国家和政府”作为集体的代表来承担公共物品生产者的责任，其资金即通过税收制度来筹措。
马克思主义的国家学说和国家分配论则认为，国家起源于阶级斗争，是阶级矛盾不可调和的产物，是阶级统治、阶级的工具；税收就是国家凭借政治权力对社会产品进行再分配的形式；税法则是国家制定的以保证其强制、固定、无偿地取得税收收入的法规范的总称。虽然，马克思也指出“从一个处于私人地位的生产者身上扣除的一切（即税收——引者注），又或直接或间接地为处于社会成员地位的这个生产者谋福利。”④我们从中也可以看出纳税人和国家在某种意义上的权利义务的对应。但是，在过分强调税收的“政权依据”及其“强制性”和“无偿性”特征的情况下，纳税人的义务被“充分”强调，而与其形成巨大反差的是国家的“义务”被弱化，甚至忽略；导致了在税收活动中纳税人与国家（及其税收征管职能部门）法律地位的极度不平等。
经过比较，可以发现，马克思主义税收学说始终是从“国家本位”，即国家需要的角度来阐述税收的缘由，从而说明税法的本质；而交换说和公共需要论却主要是从“个人本位”，即人民需要的角度，并结合国家提供公共需要的职能来说明税收的起源和本质，而税法不过是以人民的授权为前提，将其意志法律化的结果，从而保证其对公共服务的需要能够得到持续的、有效的满足。由此来看，后者应该更符合我国“人民当家作主”和“人民国家”的实质。所以，在“人民国家”思想总的指导下，贯之以社会契约论中的合理因素——契约精神，笔者将税收概念定义为：税收是人民依法向征税机关缴纳一定的财产以形成国家财政收入，从而使国家得以具备满足人民对公共服务需要的能力的一种活动；进而将税法概念定义为：税法是调整在税收活动过程中国家、征税机关和纳税主体等各方当事人之间产生的税收关系的法规范的总称。
上述概念与传统税法学理论相比，简单来说，至少具有如下三点不同：（1）涵盖了三方主体，即人民、征税机关和国家，并且突出了“人民”的主体地位和主动性；（2）表明了税收的两重目的，即其直接目的是“形成国家财政收入”，而其根本目的则是“使国家得以具备提供公共服务的能力”，税法则是这双重目的得以实现的有效法律保障；（3）强调了人民纳税必须“依法”且仅“依法”而为，内涵了“税收法定主义”之因素。
（三）公平价值与平等原则——契约精神的体现
契约精神作为一个高度抽象的范畴，包括了自由、公平和人权等价值内涵。由于前述原因，传统税法学显现出“不平等”、“强调义务”等明显表征，对税法之本质偏差较大，故笔者提取出契约精神内涵中对传统税法学具有根本改良意义的公平价值加以探讨；而公平价值在税法中的具体体现就是平等原则。
税收活动与国家的产生相伴相随，并且直接涉及人民与国家之间最基本的权利义务关系，与人民和国家之间其他的行为相比，税收或税法对契约精神的贯彻应当更为直接和深刻。我们可以借助几乎涵盖了税法主要特征及内容的“税收法律关系理论模型”⑤来探求公平价值与平等原则在税法中的具体体现。
笔者将税收法律关系概括为以三方主体间的四种法律关系组成的两层结构。三方主体是指纳税主体、国家和征税机关；四种法律关系是指税收宪法性法律关系（③）、国际税收分配法律关系（④）、税收征纳法律关系（①）和税收行政法律关系（②）；其中，①②构成第一层，是人们通常所认识的税收法律关系，③④构成第二层，是潜在的、深层次的，也是往往被人们所忽视的税收法律关系，最深刻地反映了税收法律关系的本质。下面，笔者就上述四种税收法律关系逐一分析其中的公平价值和平等原则。
1．税收征纳法律关系。现在越来越多的学者赞同将税收征纳法律关系的基本性质界定为一种公法上的债权债务法律关系。这就已经是对传统税法学认为的“纳税人又称为义务主体，征税机关又称为权利主体”观点的突破。纳税人因其公法上债务的清偿——纳税，不仅享有要求查询和对纳税信息保密等程序上的权利，还享有因还付金、超纳金和误纳金而产生的还付请求权等实体性权利；征税机关同时也就负有相应的程序义务和实体义务。
既然是一种（来源于民法上的）债权债务关系，尽管其具有公法性质，但也不可避免地内涵有“平等”的因素。但是到此为止，我们只是解释了税收法律关系表面上或形式上的平等性，至于其本质上的、深层次的平等性，还有待于笔者在税收法律关系的第二层次上阐明。
2．税收行政法律关系。税收行政法律关系是税法与行政法的交叉领域；在日常的税收活动中，如果不考虑税法的宏观调控职能的话，税法的行政法属性更为明显。而在行政法领域，早就有学者对“行政法律关系主体法律地位不平等性”提出了质疑，⑥主张应当“确立行政法中公民与政府的平等关系”⑦；甚至已有学者直接就纳税人与税务机关法律地位的平等性问题作出了理论尝试。⑧
实际上，行政法学者的讨论对我国传统的“命令与服从”的行政模式也提出了极大的挑战，向“服务与合作”观念的转变同时也说明了在行政法领域引入“契约精神”的可能甚至必要。有的行政法学者就论证了“行政法领域存在契约关系的可能性”。⑨还有的学者认为，在市场经济条件下，契约精神不仅在社会经济生活领域，而且在国家行政管理领域也体现得最为充分和浓重；基于对市场经济秩序维护的可变性需求，随着契约原则的普遍贯彻和契约精神的扩张，通过“社会合意”建构国家行政管理体制是历史的必然选择。⑩毋庸质疑，税收行政法律关系作为行政法律关系的一种，必然也属于为契约精神所渗透的范围。
3．国际税收分配法律关系。它是指不同的国家之间就国际税收利益进行分配而产生的法律关系。对于公平价值和平等原则，在税收法律关系类型中，国际税收分配法律关系从形式到内容体现得最为明显。首先，参与分配的各个国家的地位是互相平等的，其税收管辖权是相互独立的；其次，法律关系的各方平等地参与对其相互之间税收利益分配问题的协调过程；最后，各方达成合意，签订条约或协定等具有国际性的“契约”，彼此平等地享有权利和承担义务。其实，不独国际税法领域内如此，国家“也是世界社会经济这一最大契约关系中的一个部分”11，也是按照具有契约精神的平等原则来处理其相互之间事务的。
4．税收宪法性关系。它是指人民（纳税人的代名词）与国家之间就税收的宪法性条款而产生的法律关系。宪法性税收条款可以认为是人民与国家就征纳税以及提供公共服务等事项达成合意的“契约”表现形式。近代资产阶级革命以来，这一形式在宪法中的最佳表述就是“税收法定主义”。
概言之，人民根据宪法性税收条款，同意并实际让渡其自然财产权利的一部分给国家，正是为了使国家（通过政府）能够运用集体力量来保护人民所有的更为重要的其他权利；而人民实际上在因这种保障而产生的稳定、有序的社会秩序状态中获得了比其转让给国家的利益更多的补偿——即获得了公共需要的满足，并为人民创造更多的利益、争取更广泛的权利提供了前提条件。同时，从资源的有效利用的角度来看，人们原本是分别运用自己独自的力量来专门保护也只能保护自己的，这部分力量成为人们必要的利益支出的一部分，但这种保护并不一定就是有效的；税收使得人们用于自我保护力量消耗的那部分利益集中起来汇合成为集体力量；更何况，这一集体力量还发挥了远远超过“保护”的作用——即成为满足公共需要的来源。因此，集中起来的资源就比分散于纳税人手中的资源能够得到更充分、有效地利用。税收的交换学说就很能够说明这种权利和义务在纳税人和国家之间的双向流动。
综上所述，笔者认为，税收法律关系的债权债务关系性质以及税法的公平价值的根本内容就在于：经由宪法的形式，国家和纳税人根据税收法定主义，通过“税收法律”（以及作为中间主体的征税机关）建立其相互之间以征税和纳税为外在表现形态、而以满足和要求“公共需要”为内在本质内容的权利义务关系；这一关系所内涵的“契约精神”要求在调整纳税人分别与征税机关和国家之间的关系时必须贯彻和体现“公平价值”以及“平等原则”。
二、中国税法之现代化
中国税法之现代化是在中国法制之现代化的大背景下应运而生的。所谓法制现代化，是指一个国家的传统型法制向现代型法制转化的过程；简言之，法制现代化的目标就是“法治”(ruleoflaw)的实现。因此，中国税法之现代化，简单来说，就是“税收法治”（RuleofTaxLaw）的实现。具体而言，笔者以为，至少应该包括以下几方面的内容：（一）在理论基础方面，以社会契约论中的合理因素——“契约精神”与国家意志论和国家分配论的有机、合理结合为基础，形成从规则注释到原则分析、再到价值研究的完整的基本理论体系；（二）在思想条件方面，以重构之税收法律意识为“税收法治”的实现创造人文环境；（三）在立法保障方面，确立税收法定主义为立法基本原则，并坚决一以贯之；（四）在制度运行方面，实行包括上述三方面内容的依法治税；（五）在最终目的方面，实现“税收法治”的状态。
中国税法现代化的模式属于应激型，即一个较落后的税法系统受较先进的税法系统的冲击而导致的该税法系统由传统向现代演进的过程。其推动力量来自对社会契约理论中合理因素的参考和借鉴，并以此对传统税法学加以反思与拓新，从而指导对税法实践的修正与完善；这其中，传统税法学理论得以在跨世纪进程中嬗变、革新，进而发展为现代税法学的支点和核心，就是“契约精神”（SpiritofContract）。
（一）由依法治税到税收法治——中国税法现代化的实质内容
如果用最精练的一句话来概括“中国税法之现代化”的实质内容，那就是“通过依法治税，实现税收法治”。笔者认为，在贯之以税法的公平价值观念的现代税法学的基础上，可以将依法治税定义为：所谓依法治税，作为依法治国的有机组成部分，是指通过税收法制建设，使征税主体依法征税，纳税主体依法纳税，从而达到税收法治的状态。
这一概念包含着以下丰富的内涵：
1(明确了依法治税与依法治国之间部分与整体、局部与全局的关系。依法治税只有在依法治国的大背景下，并作为依法治国整体系统工程中的一个子系统工程，在与其他包括国家事务、经济文化事业、社会事务等诸方面在内的法治子系统工程相互有机联系、互相促进的过程中才能切实开展并深入进行。正如国际货币基金组织法律事务部专家小组所指出的，“法治是一个超越税收的概念。……依法治税取决于整个法律制度的发展，但税收这一领域足以显示法治的优越性和要求。”12
2(突出了依法治税的核心内容和主要手段，即税收法制建设。税收法制建设本身就是一个包括税法的立法、执法、司法和守法以及法律监督等在内的统一体，其内容亦极其广泛和丰富。
3(指出了依法治税所要达到的基本目标——“征税主体依法征税，纳税主体依法纳税”和根本目标——“税收法治”。根本目标包含基本目标，但不限于此，还包括良好的税收法制建设等。
4(将“征税主体依法征税”置于“纳税主体依法纳税”之前，突破了二者的传统排序，表明了依法治税的重点在于前者。从依法治国的实质即依法治权和依法治吏来看，依法治税首先也应当是指“征税主体必须依法征税”。
5(表明了依法治税和税收法治二者间的关系：前者是手段，后者是目的；前者是过程，后者是状态。但在一般意义上而言，“依法治税”和“税收法治”不过是同一命题的两种叫法。
值得注意的是，已有学者对所谓的“依法治税”进行了批评。他们从以社会契约论为理论基础而形成的公共需要论和交换说出发，分析了长期支配我国“依法治税”思想的理论根源——国家分配论的不足和传统的“法治”、实则仍是“人治”的观念对“依法治税”思想的必然负面影响；主张用社会契约思想中的合理成分，即公民权利义务对等的思想来加以弥补。当然，这些学者并非否认依法治税；只是在他们看来，以国家分配论为理论根源、受传统“法治”观念影响的此“依法治税”不同于以权利义务对等观念为思想基础且在现代法治观念指导下的彼依法治税。13事实确实如此，在传统税法学的理解之中，“依法治税”只是指“征税机关（税吏）通过‘税权’来治理纳税主体，使之依法纳税”，同时淡化或回避“征税机关是否应当依法征税”的问题。然而，依法治国的实质乃是依法治权、依法治吏；为何到了与其一脉相承的依法治税中，就变成了简单的“依法治民”呢？因此，这些学者才指出：“‘依法治税’这一口号则明确地将纳税人推到法的对立面，成为被‘治’的对象”。14在传统的依法治税理论中，法治的主体与对象颠倒了，纳税人——人民（从最广义和集合的角度上理解的纳税人）成了对象，税吏仍然是主体。
然而，在现代税法学的公平价值理念指导下，不仅征纳税活动是基于人民的主体地位和主动作用而产生的，而且在包括依法治税在内的几乎所有税收活动中，人民都是最重要的主体，起着主动的作用。实际上，征税机关本身也意识到了这一问题，自1998年开始，从国家税务总局至以下各级税务机关，在每年例行的“税收宣传月”活动中，开始提出了“税务机关应当依法征税”的口号。当然，从口号到行动还需要不断的、切实的努力，否则就只是又一个“迷惑”纳税人的“障眼法”。
（二）税收法定主义——中国税法现代化的立法保障
税收法定主义，又称为税收法律主义、税收法定原则等，其基本含义是指，征税主体征税必须依且仅依法律的规定；纳税主体依且仅依法律的规定纳税。在作为依法治税的核心内容和主要手段的税收法制建设的诸环节中，最需要、也最难体现税法的公平价值观念的环节就是立法。所谓“最需要”，是因为“将法的价值主体与法的价值客体连结起来的是人的立法活动”15；所谓“最难”，是由于一般大众并不直接参与立法活动，与其发生直接联系、触及眼前的切身利益更多的是执法或司法活动，所以，人们一般只强调执法和司法中的公平问题。但实际上，同时作为税收法制建设的起点和终点的税收立法才是根本体现公平价值观念的关键环节。正如笔者前文所述，人民同意纳税、同时要求国家承担一定义务的意志在宪法中的最佳表述就是“税收法定主义”；而“税收法定主义”恰恰就是税收立法最基本的原则。
1.税法的公平价值观念对税收法定主义在含义上的要求。
笔者尝试对“税收法定主义”逐词加以语义分析，结果发现，“税收法定主义”在含义上主要是以其“税收”和“法”这两个词来回应税法的公平价值观念的要求；其中，“税收”一词，笔者在第一章中已有界定，此不再述。
税法的公平价值观念要求“税收法定主义”中之“法”必须仅指法律，即最高权力机关所立之法。至于为何非得以法律的形式，而不以法的其他形式来规定税收，笔者以为，起码有以下三个原因：第一，税收对人民而言，表面上或形式上表现为将其享有的财产权利的一部分“无偿”地转让给国家和政府，实质上则表现为人民因这一转让而获得要求国家和政府提供公共服务的权利（这恰是税法的本质公平之所在），因此，以人民的同意——代议机关制定法律——为前提，实属天经地义、无可厚非，否则便是对人民的财产权利的“非法”侵犯。第二，政府是实际上税收利益的最终汇总者，并且作为权力机关的执行机关，又是满足人民对公共服务的需要的实际执行者，倘若仅依其自立之行政法规来规范其自身行为，可能会导致其征税权利（力）的不合理扩大和其提供公共服务义务的不合理缩小的结果，以其权利大于义务的不对等造成人民的义务大于权利的不对等，从而以该不对等的表象而掩盖政府（征税机关）与人民（纳税主体）之间平等的实质。故必须以法律定之，排除政府侵犯人民利益的可能性——哪怕仅仅是可能性。第三，从历史来看，税收法定主义确立的当时，尚无中央与地方划分税权之作法，将税收立法权集中于中央立法机关，乃是出于建立统一的、强大的中央政府的需要，并且排除以税收地方性法规开征地方性税种的可能，以免因税源和税收利益划分等原因导致中央与地方之间以及地方相互之间的冲突而不利于国家的统一。
当然，在现代国家，权力机关对行政机关的授权立法已为普遍之现象，尤其是在我国的税收法律法规方面，大量的、占主体的是国务院根据1984年和1985年全国人大或其常委会的两次授权而颁布的税收行政法规。这一做法，在当时的历史条件下具有一定的合理性，但在中国向法治国家迈进的道路上，应逐步加以改正，否则就是对税收法定主义的背离。
2.税法的公平价值观念对税收法定主义在具体内容上的要求。
关于税收法定主义的具体内容，学者们概括表述不一。经过比较分析，笔者将其归纳为税种法定原则、税收要素确定原则和税收程序法定原则共三个部分。税法的公平价值观念于其中亦或多或少有所体现：
（1）税种法定原则。其基本含义是，税种必须由法律予以规定；一个税种必相对应于一部税种法律；非经税种法律规定，征税主体就没有征收权利（力），纳税主体也不负缴纳义务。这是发生税收关系的法律前提，是税收法定主义的首要内容。
税收法定主义是模拟刑法上罪刑法定主义而形成的原则。因为，国家和政府如果没有相应的税种法律依据而向人民征税，意味着对人民的财产权利的非法侵犯，就如同未依明确的法律规定并经法定程序便对犯罪嫌疑人定罪处刑无异于对人民的人身权利的践踏一样。因此，税收法定主义与罪刑法定主义在近代资产阶级反对封建阶级的斗争中分别担负起维护人民的财产权利和人身权利的重任。
（2）税收要素确定原则。其基本含义是，税收要素须由法律明确定之。在某种意义上说，税收要素是税收（法律）关系得以具体化的客观标准，各个税收要素相对应于税收法律关系具体运作的各个环节，是其得以全面展开的法律依据，故税收要素确定原则构成税收法定主义的核心内容。
传统税法学认为，税收要素包括：纳税主体，征税对象，税率，纳税环节、期限和地点，减免税，税务争议和税收法律责任等内容。但现代税法学则认为，税收要素还应当包括税种16和征税机关。后者正是应税法之公平价值观念的要求而确立于税收要素之中的。道理其实很简单：基于税法平等适用的价值观念，当然应当在税法中同时规定征税机关和纳税主体，更何况，税收法定主义本就源自于对征税主体的征税权力的限制，又怎能将其排除在应由税收法律予以明确规定的税收要素之外呢？再者，并非所有税种的形式意义的征税主体都是一致的，虽然其中大部分为税务机关，但也包括海关和非税务机关的财政机关等，有必要在税收法律中具体指明。
（3）税收程序法定原则。其基本含义是，税收法律关系中的实体权利义务得以实现所依据的程序性要素须经法律规定，且征纳主体各方均须依法定程序行事。
其实，“程序法定”作为一个单独的原则，和税收法定主义有着共同的历史渊源。程序的实体意义最初表现在起源于1215年英国大的“正当过程（DueProcess）”条款，其第39条规定，“除依据国法之外，任何自由民不受监禁人身、侵占财产、剥夺公民权、流放及其他任何形式的惩罚，也不受公众攻击和驱逐。”这一原则经过历代国王的反复确认，到14世纪末成了英国立宪体制的基本标志，其实质在于防止政府专制。17由此来看，程序法定原则与税收法定主义有异曲同工之处；甚至可以认为，当程序法定或程序正义作为一个单独的更高层次的基本原则，作为法治体制、社会正义及基本价值的核心的时候，税收法定主义不过是其延伸于税法领域的一个产物罢了。
3.税法的公平价值观念要求在宪法中确立税收法定主义。
我国宪法第56条关于“中华人民共和国的公民有依照法律纳税的义务”的规定，并没有体现税收法定主义的要求。因为税收法定主义的本质和最主要的作用仍在于对征税主体的权力的限制，弃此不言，而仅规定纳税主体的依法纳税义务，依然是传统理论中征、纳双方法律地位不平等的观点的体现。然而，在传统税法学以“契约精神”的导入与渗透为契机而向现代税法学转变的过程中，税收法定主义作为人民与国家之间的“宪法性税收契约”，具有不可或缺的重要性。因此，我国宪法应对税收法定主义予以明文准确规定。目前需考虑如下三点：（1）从立法技术的角度，应当用怎样的立法语言在宪法条文中将税收法定主义明白无误地准确表述；（2）如何选择适当时机，以宪法修正案的形式将规定税收法定主义的条文补进现行宪法中，考虑到宪法的权威性和稳定性，一味要求尽快规定税收法定主义，或者是单独就税收法定主义对宪法进行修正，都是不妥当的；（3）在目前一时难以对宪法加以修正的情况下，可以采取由全国人大对宪法第56条进行立法解释的方式或在即将制定的《税收基本法》中加以规定的方式来确定税收法定主义。
（三）税收法律意识之重构——中国税法现代化之思想条件和观念基础
依法治税作为依法治国或法治的有机组成部分，其在观念上是一脉相承的。当然，法治观念既进入部门法的税法中，就必有其在部门法中的具体体现。1997年4月，著名税收学家高培勇教授在中南海给国务院领导作税法讲座时，提出要“下大气力，培育与市场经济相适应的‘税收观’”18；将其引入法学领域，即为“税收法律意识”。笔者以为，现今欲行依法治税，必须以重构之税收法律意识为观念基础；否则，依法治税仍然只会是“空中楼阁”。
1.反映实在税法既存价值观念的税收法律意识的误区。
笔者之所以提出“以税法的公平价值观念指导重构税收法律意识”，乃是因为，基于对实在税法的价值认知而体现出的税收法律意识，与建立在税法应有的公平价值基础上理应反映出的税收法律意识之间存在着不相吻合、甚至背离之处。具体表现在以下几方面：
首先，是“税收意识”的表述问题。不论是在传统理论界还是实务界，使用的都是“纳税意识”的表述，特别是作为主要征税机关的税务机关在进行税法教育和宣传时；而这一片面的表述本身就包含了“人治观念”和税务机关“不公平”的法律意识因素在内。高培勇教授在论及“税收观”时说：“这里所说的‘税收观’，包括老百姓的‘纳税观’和政府的‘征税观’两个方面。”19同理，税收法律意识也应包括“征税法律意识”（以下简称“征税意识”）和“纳税法律意识”（以下简称“纳税意识”）两个方面；笔者之所以提出“税收法律意识”这一概念，目的就在于促使人们在单方面强调“纳税意识”的同时，不要忽略还有另一方面、其重要性可能更甚于纳税意识的“征税意识”。只有二者的有机结合，才能产生正确的税收法律意识；而且还必须在征税主体和纳税主体的税收意识中同时贯彻税法的公平价值观念。
其次，在对我国税收法治状况不良好的众多原因分析中，一般有一个很重要的原因，就是认为所谓“公民意识和自觉纳税意识薄弱”。固然这的确可能是现实的。但同时不要忘记，作出这种单方批评的前提是“征税主体的征税意识良好”；否则就不应该片面地只批评“纳税意识”而不对“征税意识”是否良好的问题作出自我反省和自我批评。“社会法律意识往往是一个国家法制状况的总的反映。一个国家法制状况如何直接决定了社会法律意识的水平。”20在目前的税收法律意识和税收法治状况中，我们无论从哪一方面看，都不能得出令人满意的答案，而税收法治状况不良好有很大一部分原因在于税务人员的职业法律意识不强，与群众法律意识处于同等水平甚至可能因“自我优越感”的心理因素的误导而表现得还不如群众法律意识，取而代之的是强烈的“权力意识”。
当然，最后，纳税主体的纳税意识也的确是个问题。纳税人通常都认为纳税仅是被强加的义务，而非如同孟德斯鸠所说：“因为国民相信赋税是缴纳给自己的，因此愿意纳税。”21所以，造成传统税法的公平价值观念出现偏误的原因不仅有来自于征税机关一方自以为的“优越地位”的意识因素，也有纳税人一方长期被强加以至于成为一种潜移默化的“劣势地位”的自我观念的影响。究其根本，就在于作为纳税主体的人民的税收法律意识仅停留在“法律情感”和“法律认知”的层次上，还没有上升到“法律理念”的理性层次，对深涵于税法中的公平价值观念尚未清醒地认识和理解。
正如笔者前文反复论证的那样，就税收对纳税人的意义或价值而言，表面上看来是其部分既得利益被“强制地、无偿地剥夺”了，税法对纳税人呈现出一种“无价值”甚至“负价值”的表象；但从实质上来看，纳税人才是税收活动中最重要的主体，税收活动的全部和最终意义无非就在于为广大纳税人——人民享受公共服务而筹集资金，这其中，“政府的征税权是与其提供公共物品的义务相对称的，老百姓的纳税义务是与其享用公共物品的权利相对称的。”22
2.税收法律意识之重构。
所谓以税法的公平价值观念来“重构”人们的税收法律意识，是指：首先，要以“税收（法律）意识”来统领“征税（法律）意识”和“纳税（法律）意识”。其次，是要在两者的结构关系上将征税意识置于比纳税意识更为重要的地位，回复法治之本意在依法治税中的“依法治（税）权，依法治（税）吏”的真正含义。再次，是要开始培养征税主体之征税意识和重新培养纳税主体之纳税意识。征税意识应当建立在征税机关和纳税主体双方法律地位平等的公平价值观念基础之上，彻底改变征税主体的“权力意识”和“自我优越感”；如果说，这里存在着“不平等”的话，也应该是纳税主体的地位优于征税机关，而非相反。纳税意识之重新培养，不是“增强”原本偏误的所谓“纳税意识”，而是使纳税主体确认自己作为税法公平价值主体的地位，认识到自己在征、纳税活动的背后所享有的更广泛的、更重要的权利。否则，“不知权利只知义务，只能产生子民意识、臣民意识，……在只有臣民意识的‘公民’身上能产生具有现代公民特征的自觉纳税意识岂非咄咄怪事。”23最后，要明确征税意识和纳税意识二者之间不可割裂、协调一致的关系，即前者是后者的前提和基础，后者是前者的对应和必然结果。我们难以想象由纳税主体首先来完成这种观念意识上的转变而征税主体依然维持原样；同样，只要征税主体树立起了正确的征税意识，并以此指导作用于实践，同时相应修正税法教育和宣传的内容和方式，比如不妨以“非直接偿还性”取代税收的“无偿性”特征的表述，24纳税人的纳税意识也必然会随之改变而与征税意识协调一致。
当然，我们无法强求所有作为个体的纳税人的税收法律意识和对税法的公平价值观念乃至税法价值观的认识都能够达到理性认识的水平，但是，无论如何，我们始终不能放弃孜孜不倦地引导人们这样去做。换言之，我们应当以从整体上重构税法主体的税收法律意识为主，同时辅之以对税法实践中具体的、单个的税法主体的税收法律意识的培养和修正。如此这般，才能为我国的依法治税创造良好的思想条件和观念基础。
结束语
对中国传统税法学根深蒂固的理论基础加以改良，或曰促进其现代化进程，绝不是一件轻而易举的事情，必须寻求一个理论上的突破口，这时，税法的公平价值研究就凸显其举足轻重性；这也是笔者全文集中对税法之公平价值加以论述的主因。有学者认为，中国法制现代化实质上是“标明中国社会法律系统由自然经济为基础的传统‘人治型’法律价值——规范系统向市场经济为基础的现代‘法治型’法律价值——规范系统的历史转型过程。”25税法的公平价值由其第一层次的形式正义，渐次至第二层次的实质正义，再进而至第三层次的本质公平，亦从一个侧面反映了法制由传统走向现代的历程。传统税法囿于“人治法”之局限，只能停留在形式正义的层面上；而在中国经济、政治、法律和文化等整体现代化的大背景下，开始经由实质正义的阶段而向本质公平的最高层面突破，最终必将确立由三个层次共同构建起来的、完整的税法公平价值系统，并为“中国税法之现代化”研究提供最急需、最关键的理论支持。26
当然，“中国税法之现代化”是一个大题目，同时也限于篇幅，笔者只是在此表达一些粗浅的看法，至于其体系的形成，还有待于日后循序渐成。
①参见[日]金子宏：《日本税法原理》，刘多田等译，中国财政经济出版社1989年版，第17页。
②参见刘剑文、李刚：《二十世纪末期的中国税法学》，载《中外法学》1999年第2期，第38—39页。
③马新福：《社会主义法治必须弘扬契约精神》，载《中国法学》1995年第1期，第40页。
④《马克思恩格斯选集》，第3卷，第10页。
⑤参见刘剑文、李刚：《税收法律关系新论》，载《法学研究》1999年第4期，第92—100页。
⑥参见向群雄、徐银华：《“行政法律关系主体法律地位不平等”质疑》，载《中南政法学院学报》1992年第3期，第82—85页。
⑦参见崔卓兰：《论确立行政法中公民与政府的平等关系》，载《中国法学》1995年第4期，第61—65页。
⑧参见陈少英：《试论税收法律关系中纳税人与税务机关法律地位的平等性》，载《法学家》1996年第4期，第68—72页。
⑨参见余凌云：《论行政法领域中存在契约关系的可能性》，载《法学家》1998年第2期，第90—94页；以及余凌云：《论行政契约的含义——一种比较法上的认识》，载《比较法研究》1997年第3期，第30—35页。
⑩参见注③，第40—46页。
11[美]麦克尼尔：《新社会契约论》，雷喜宁、潘勤译，中国政法大学出版社1994年版，第115页。
12国际货币基金组织法律事务部专家小组：《中国税收与法治——国际货币基金组织考察报告（1993）》，王裕康等译，载许善达等：《中国税收法制论》，中国税务出版社1997年版，第284页。
13参见宋德安、邢西唯：《论“依法治税”——从契约论角度看国家分配论之不足》，载《人文杂志》1996年第1期，第62—64页。
14同上注，第65页。
15卓泽渊：《法的价值论》，法律出版社1999年版，第80页。
16传统税法学理论之课税要素中不包括税种，笔者认为不妥。因为，任何一部单行税种法律首先就要在名称中明确其为哪一个税种。当然，在此亦发生“税收要素确定原则”与“税种法定原则”的交叉；但并不能就此将“税种”排除在税收要素之外，而破坏其完整性。
17季卫东：《法律程序的意义——对中国法制建设的另一种思考》，载《中国社会科学》1993年第1期，第86页。
18高培勇：《社会主义市场经济条件下的中国税收与税制》，《中国税务报》1997年4月25日，第2版。
19同上注。
20沈宗灵主编：《法理学》，高等教育出版社1994年版，第240页。
21[法]孟德斯鸠：《论法的精神》（上册），张雁深译，商务印书馆1961年版，第221页。
22同注18。
23同注13，第65页。
24参见杨秀琴主编：《国家税收》，中国人民大学出版社1995年版，第11页。
25刘旺洪、王敏整理：《法制现代化与中国经济发展学术研讨会综述》，载《中国法学》1996年第6期。
税法论文范文第2篇
关键字：税收法律关系，债权债务关系，所有权绝对原则，所有权之社会化
一：引言
公共力量必须有一个适当的人来把它（法律）结合在一起，并使它按照公意的指示而活动；它可以充当国家与者之间的联系，他对公共人格所起的作用很像是灵魂与肉体的结合对一个人起的作用那样1.这就是国家之所以要有政府的理由；政府和者往往被人混淆，其实政府只不过是者的执行人2.
二：税收法律关系
在1919年德国已在其《税收通则》中明确规定税收法律关系为债法关系时3，我国传统税法，仍强调税法是“强制地”、“无偿地”取得税收收入之法，其主要功能在于敛财，即确保国家财政收入一定数额之获得，对纳税人权利之保护却置于次要地位，也就无从谈起债法上之债权债务关系了。其结果导致“税法得以借国家政治权力，在‘公共利益’的名义下恣意侵犯纳税人的权利（主要是财产权利），以致（征税）权力超越了本应作为其本源的（纳税人的）权利，并异化而为权利的对立面”4.从这个意义上说，“税法是一种‘侵犯’纳税人财产权利的‘侵权法’；其与以‘维护（财产）权利’为宗旨的私法-‘维权法’自然形成对抗，而无从加以联系”5.其中原由，我认为是中国人对法律关系重要内容的权利（right）与权力（power）概念之混沌。作为法律关系核心内容的“权利”与“权力”概念之区分始终是一个值得探讨的问题。
1：在西方，启蒙思想家卢梭认为“权力”是一国之公民因要在社会之自由而赋予执行者的它们一小部分“权利”之集合。故“权利”为母，“权力”为子。故权利本位之思想在西方根深蒂固。一直都喊出“放弃自己的自由，就是放弃自己做人的资格，就是放弃人类的权利，甚至放弃自己的义务。对于一个放弃了一切的人，是无法加以任何补偿的。这样一种弃权是不合人性的，而且取消了自己意志的一切自由，也就是取消了自己行为的一切道德性。”6耶林也在“为权利而斗争”中以“权利与人格结为一体之时，不问是哪一种权利，均不能计算价值之多少。”7呼唤权利之重要性。
在税权越来越带有公权力气味，而有侵犯私权之神圣领地之虞时，西方制定了“税收法定原则”，其价值不亚于，贝卡里亚所创制的“刑罚法定原则”8，甚至被认为“在近代法治主义的确立上，起到了先导的和核心的作用。”9所以，税法亦为“维权法”。“若为‘维权法’，则当有依法治国之实质在税收领域‘依法治（税）权，依法治（税）吏’的体现，纳税人于是成为依法治税的主体，而税权和税吏才是依法治税的首要对象。”10而该所依之“法”是“维权”抑或“侵权”，全在于是否遵守税收法定原则。税收法定原则是指，征税主体征税必须依且仅依法律的规定，纳税主体依且仅依法律的规定纳税；其具体内容包括税种法定原则、税收要素确定原则和程序法定原则。
现行西方诸国都自封为“租税国家”11.究其原因，国家财政收入依赖税收，对于纳税者以其自由交换而产生收益，再由国家通过征税“分享”之，所以，“国家自己不必取得公有财产或经济公营事业，财产与营业得以完全私有，国民之纳税义务本质上是其营业自由与职业自由之对价。没有纳税义务，就不可能有经济自由。”12其实，现代国家之“租税国”性质，早在卢梭那里就已有体现，他认为：“在全世界的一切政府中，公家都是只消费而不生产的。那么，他们所消费的资料从何而来？那就是自其成员的劳动。正是个人的剩余，才提供了公家的所需。”13人民（通过代议机关）与国家达成意思表示一致，从而订立一份默示契约，一国之民转让自己的部分财产权利以构成国家之财政收入，从而供国家组织“公共服务”或提供“公共产品”之所需；国家与人民之间由此建立税收债权债务关系，人民因纳税，即对税收债务的偿付，从而获得要求并享有公共服务的权利，国家因征税，即因税收债权的满足，也就同时负有提供与满足人民对公共服务需要的义务。故，西方资本主义国家之总体思想为，税之关系为债法上之债权债务平等关系，而非公法之命令与服从从属关系。
2：而在中国往往“强调义务为本位，权利处于次要之地位。”14此中原因众说纷纭，但我想其思想之基点在于对中国对传统之世袭。“因中国是一个大国，求便于统一，顾不得不保留一举国共戴的政治领袖及皇帝。又因无法运用民意来公选，因此皇位不得不世袭”15.我想此中对王权的依赖与顺从注定了人思想对于私权的清淡之观念。人需要的是普渡众生之神权力量，而非自身之改造。这就注定了中国的主流思想之命令与服从关系。如民法之“以刑代民”，“行政法之”官法“思想”16.故，这种思想也影响到现今人们。如我国对税收的概念强调两个“地”，即“强制地”，“无偿地”17.
“强制性”还有其可说之理，因为，首先，政府是为广大公民之公共利益，而采取这种措施。这种行为对于纳税人而言，其喜欢也好，还是憎恶也好，只要是一国之公民必要纳税。因为，公民的纳税之款，最后还是通过国家之宏观调控而让公民本身获益。依法理来说，纳税人这种权利的给予，仅仅是让政府作为其代管人做好更有效，宏观的调整。其次，国家这种行为之行使也具有法理依据。因为政府的权力是一国公民权利的一小部分赋予的集合，故，如果公民让政府代表自身行使一些作为人而很难实现的任务，那么，国家也有权力征税。所以，“权利与义务是对等的关系的话”18，纳税人的这种纳税义务是对等于纳税人享受国家公共服务所带来的利益的权利，国家之征税权力对等于其服务公共的义务。故，此种“强制性”之征税者的税权基础，从国际法之国家不可或缺的基本权利，即“独立权、平等权、自保权和管辖权”19来看，为其中管辖权之具体表现，“从国内法来看，国家的税权包括税收权力与税收权利前者是国家的征税权，后者是国家的税收债权。”20“强制性”之征税者的税权基础为国家的征税权之具体表现。故，国家征税之“强制性”已为广泛国家采纳之。
但，其“无偿性”有待探讨。因为，“无偿性”之过分强调恰恰强化了征税者之税权，而淡化了纳税者之税权，使后者之税权无法之依据。“若从现代税法体现的人权意识出发，税法不单纯是税务机关行使征税权的根据即‘征税之法’，更重要的是，税法是保障纳税者基本权利的、旨在对抗征税权滥用的‘权利之法’。”21每一项权利之行使都对应其应承担之义务，但，我国法律只强调了弱者的义务。22“无偿”强调的是单方面之权力，而征税者能否履行其义务是无人究问了。由于税收收入在世界各国几乎都是财政收入的最主要来源，在我国以及其他一些重要国家，税收收入占财政收入的比重都在90%以上，这决定了税收在财政中是占有非常重要之地位。近年，我国的税收收入已占财政收入的95%左右。但，此不等于此种征税为无义务之行为，恰恰，比重已达到95%以上就更应强调国家或政府的主要职能和任务为提供公共物品，从广义上说，不只是传统的纯公共物品和一部分准公共物品需要由国家来提供，而且市场经济所需要的公平竞争环境和安定的社会环境、制度建设、立法和司法等也都可归入公共物品之列。这是维持政权存续所必须的。这种“无偿性”的根源在于认为税收法律关系乃一种权力义务关系，权力关系说认为税的发生是以税收机关的行政行为为前提的，即行为之主体就立为不平等的地位。“它导致对纳税者的权利的保护的不力，并，把税法理解为保障征税权力运做的法律，税法的内容由此也基本上以程序法为主”23，而缺乏对于纳税者权利保护之实体内容。故，我认为我国应尽早确立征税之“有偿性”，明确征纳双方的权利义务。
3：总言之，我国在定制新的税收法律关系方面，有宏观与微观两种手段。
在宏观之整体上，应强调一国作为“租税国”之立场。“现代国家既为法治国，必同时为租税国。”24强调此点是因为，“租”所对应的是“纳”，这意味着“当取之于民时，绝对不应该因为国家想象上的需要而排除国民实际上的需要”25，故，我国家应实行的“租税国”之手段是，在放弃由自己占有并经营财产以获得收益（财政收入）、即所谓“所有者国家或企业主国家”角色之同时，也通过税法制度“分享”私人经济主体的经济收益以维持国用；而私人经济主体欲安全享有其财产，并通过自由经济体制加以经营盈利，就必须付出一定的代价-纳税，以获得国家的保护。
在微观之调整上，应尽早确立债权债务关系。如海扎尔所述“税法是与私法相衔接的公法，课税的构成要件与民法的概念形式联系，为此原则上应从租税概念与私法概念相一致立场解释税法。”26此种理论之重要性不言而喻，它标志着税收法律关系中权力之内容渐渐淡化，从此，纳税者之地位渐渐提高，使其权利之保障有法理之依据。目前，我们国家的税收之征管法与其他若干税收之实体法，对债权债务关系之态度讳莫如深。“从所得税法与增值税法的一些用语来看，似乎采用为债权债务关系，因为，根据这些法律，纳税人纳税义务之发生不以税务机关之行政行为为前提。但，从对纳税人保护来看，很难说我国之税收乃基于对纳税人之充分尊重而产生。”27故，我国应确立政府征税者与纳税者之间的债之权利义务关系，认为此种契约（合同）为合同法中“继续性合同”，其履行不在于一时，而是深入到纳税者的每天的生活当中。此种立法不仅保护了纳税者的权利，而且，也让政府意识到，政府之征收税款不为天经地义，而是相伴着它的对于公共服务的履行义务。
三：税法私法化之步骤
如上所述，税权私法化之终极实现是确立税收法律关系之债权债务关系，但其法律关系之实现需有一定之手段。我认为就只需采用一个步骤，也是最重要的步骤，它影响并支配着其他制度之实现。那就是确立“所有权绝对原则”与“所有权之社会化”有机结合之制度。
1：制定并宣传“所有权绝对原则”。
1804年，“所有权绝对原则”28在《法国民法典》首次以民法典之形式确认了下来，该原则从此被其后各国民法典奉为金科玉律而为效仿，成为私人从事经济交易之前提之一，成为享有交易物之所有权的重要保障，与“契约自由原则”、“过错责任原则”成为现代民法至三大原则。
“所有权绝对原则”是对于私法上之“平等自由”的具体成文内容之体现。“自由”之重要性不言而喻，卢梭也说过“下贱的奴隶们则带着讥讽的神情在嘲笑着自由这个名词。”29这时，有人会问，两百年前制定的原则并且被现代民法教科书一再宣扬，何必现在再一次提倡？
但，我想说对于一个国家“传统”与“习惯”的力量是如此的强大！这种“传统”这种“习惯”徘徊于道德领域，无涉及人之法律上的权利义务（如：中华传统节日），那么是无关紧要的。但，如是与政治，法律相联系，那就要考虑此种“传统”、“习惯”符不符合现行人类社会之发展。中国是有这两千年悠久王权历史的大国，此“大”不仅在于疆域，更重要的为人口，更确切的说是众人之思想。因为纵观中国历史，疆域之大小未深刻影响众民之思想。元朝铁骑奔向多瑙河畔，其疆土之辽阔无国能及，但其蒙古族思想，只为昙花一现，无多大影响。但儒家思想时至今日仍或多或少影响着华夏大地。这些思想中当然不可排除“王权思想”。今日之“王权思想”从平民对于官员之或多或少的卑恭情形中可见一斑。这种封建传统思想大大束缚着“所有权绝对原则”在民众之中的传播。
一国之治理可有两种方式：“从下往上”、“从上往下”。前者指实现方式多为思想家们（当然有法学家）的呼吁，并引起众民之响应，而后通过立法机关影响其政府，但此方式当然在目前的中国行不通。因为，第一，我们的传统就是命令与顺从，虽在现实淡化不少，但还有余力；第二，我们真正能称之为思想家的群体还未建成；第三，民众之素质远未达到能够响应思想家们的呼吁之水平。所以，我们的可行方式只有后者。那么，如何以“从上往下”之方式，让“所有权绝对原则”之奇葩绚丽绽放呢？那只能是靠法律明确此种原则，虽以英美法系之形成来看，法律来自“传统”与“习惯”30，但，如同事物有两方面一样，“法律也有助于一个民族的‘风俗’、‘习惯’和‘性格’的形成。”31
但，如同发不出音的口是一种摆设一样，需要有宣传之力与之互补，而且，我认为宣传是至关重要的。中国很多法律只重于其制定，而未充分发挥其法对于全国之影响，很大程度上归咎于宣传不力。宣传之重要性有两点：1，宣传最重要一点，可在最大范围内普及一部法律。2，宣传侧面上给予公众一信息，国家拥护此法之实行，当然也是一种国家自身主动去保护法律规定之义务，消除其传统上对权利保护之不情愿的印象的信息。因为，“无政府意味着无权利”32.
故，只有确立“所有权绝对原则”之前提条件，才可确立税法之私法化。因为，这样税法才可称为趋向私法的公法。如此一看，税法与私法实为殊途同归，私法为对私人所有权之确认和保障，那么，“所有权绝对原则”可促使税法私法化，保证税收法律关系成为债之权利义务关系，限制公法之滥用。让国家征税之时有一种意识，1，公民之所有权之客体不可随意征收，2，其征收之税乃众人让渡所有权为前提。
2：“所有权之社会化”辅助“所有权绝对原则”
“所有权之社会化”绝对不是对于“所有权绝对原则”之否定。时至今日，法律思想已从个人本位进入社会本位，故，“‘所有权绝对原则’也已带有‘所有权之社会化’之内容。”33
征税之基础就在于在充分确认与保障“所有权绝对原则”之基础上，政府已债之方式获得公民之部分所有权用于公共保障方面，而且，此种纳税行为是，一国之民，作为拥有此国籍之人而为的必要行为，因为，国籍意味着此人代表着此国，所谓“无代表，不纳税”34，反之亦然。“所有权之社会化”确认了债之关系上的征税之正当性。
确认“所有权之社会化”有两大益处。1：对于纳税者而言，可将消除因“所有权绝对原则”而产生的消极影响。“所有权之社会化”将转变传统的纳税乃消极义务之思想，让每个人意识到作为社会之一员纳税是无可厚非的，因为纳税之行为受益的还是纳税者。2：对于征税者而言，可更好的做好公共保障方面之宏观调控。因为，如王泽鉴先生所述“损害赔偿补偿制度”，可分三种：第一，侵权行为法；第二，无过失补偿；第三，社会安全保障。35而，后两种都为公力救济，这种救济制度之实现前提主要依赖政府之税收。无税收或税收不力之政府就无能力保护一国之民的权利。因为“权利依赖于政府，这必带来一个逻辑上的后果：权利需要钱，没有公共资助和公共支持，权利就不能获得保护和实施。”36这种公共资助和公共支持的前提条件为政府之税收。政府首先需要通过税收获得钱财，然后明知而负责任地引导这些钱的使用。
综上所述，“所有权绝对原则”是对于税收法律关系成为债之权利义务关系之前提条件，因为确立“所有权绝对原则”才可扼制政府之公权力的滥用，使“税收法定原则”真正发挥其作为原则在税收当中的指导作用。而“所有权之社会化”对于“所有权绝对原则”之辅助是，在确立“税收法定原则”之基础上，使政府更好的开展税收工作，并时刻警示于政府征税者必有服务之义务。让政府以税收之钱财，更好地服务于社会。
四：税法之私法化的意义。
税收法律关系中广义之征税客体为“商品、所得和财产。”37而在私法中此为私法调整之对象，即私法之客体，并为私法所保护。这固然使“税法与私法之间实有内在而广泛的关系存在，二者皆可由此互相渗透。”38故我想，税法之私法化即对于税收法律关系中债权债务关系之确立，必将会在理论与实践中起着重要的意义。
1：理论之意义。
新中国，人之思想被两种意思形态所统治。一为，中国传统之王权思想，所强调的是，一种统治与依赖、命令与顺从。虽，现今之中国此种思想淡化不少，但仍有影响。二为，马克思主义思想，所强调的是国家分配论和国家意志论。中国大陆现代五十年，马克思主义思想起着决定性作用。但如同“死去的总要纠缠住活着的，活着的从未能摆脱掉死去的”39一样，两种思想相互交融，影响着中国人。前者强调的是“王者权力”，后者强调的是“国家权力”，两种思想之相辅相成在税收方面的影响为，必然导致过分强调纳税人之义务的现象之出现。40
税收私法化之强调，所引申的是政府与纳税者之间的税收法律关系乃基于契约关系而产生，是意思表示一致之产物。人民有纳税义务之同时，也有接受公共服务之权利，国家有征税权力之同时，有提供公共服务之义务。此乃一种双向法律关系，其中反映的为“交换”、“对价”和“权利义务对等”等来源于私法之观念，体现了纳税人权利为租税国权力之本源与基础之实质，贯穿始终的则是以“自由、平等与权利”为内涵的“契约精神”。
2：实践之意义。
在实践中，税法私法化有以下意义。
第一，对于法律关系，确立税收法律关系之债权债务关系的发生、变更与撤销制度。长期以来，税收发生之表现为税务机关之行为，而此种行为一向认为是行政行为。税法之私法化可认为此种行为为民事合同行为，税收法律关系完全可以以债法调整之。
第二，对于纳税者，信赖利益之保护。信赖利益为“缔约人信赖合同有效成立，但因法定事由之发生，致使合同不成立、无效、不被追认或被撤销等而造成之损失。41私法是非常重视信赖利益之保护，而税法却特别强调”税收法定主义“。长期以来，当税务机关错误之表态造成纳税人之损失时，不能够由此变更纳税人应交之税，也不能由此补偿纳税人之损失。故，税法私法化之债权债务之确立，会引来税收法律关系中对于双方之信赖利益之保护，特别是对纳税人而言，其利益之保护有债法之依据。
第三，对于征税者，在税收保全制度中代位权与撤销权之确立。我国税收保全有四种措施：1，责令其先缴纳税款；2，责成提供纳税担保；3，通知冻结等额存款；4，扣押查封等额财产。42从中可看出未有合同法中之代位权与撤销权。债权人代位权为“当债务人怠于行使其对第三人享有的权利而害及债权人的债权时，可以自己的名义代为行使债务人对第三人职权的权利。”债权人撤销权为“债权人对与债务人所谓的危害债券的行为，可请求法院予以撤销的权利。”43税法之私法化可让税法借鉴债法中之代位权与撤销权制度，确保征税之完全。
总结：从中可看到税法之私法化对于税法不无裨益。但理论之思想要成为现实之实行困难重重。但我愿用培根的一句话作为论文之结语。“对于一切事物，尤其是最艰难的事情，人们不应期望播种与收获同时进行，为了使他们逐渐成熟，必须有一个培育的过程。”44
参考文献
1见迪卡尔著：《灵魂感情论》第一部。
2见卢梭著：《社会契约论》商务印书馆2002年版何武译p76。
3见德国《税收通则》。
4见漆多俊著：《论权力》，《法学研究》2001年第1期。
5见李刚著：《税法与私法关系谈源》。
6见卢梭著：《社会契约论》商务印书馆2002年版何兆武译p16。
7见王泽鉴著：《民法总则》中国政法大学出版社2002年版p6。
8见贝卡里亚著：《论犯罪与刑罚》中国法制出版社2003年版黄风译p125。
9见[日]金子宏著：《日本税法原理》中国财政经济出版社1989年版刘多田等译p48。
税法论文范文第3篇
关键词：电子商务；税法设计；基本原则
税法基本原则是一国调整税收关系的法律规范的抽象和概括，是一定社会经济关系在税收法制建设中的反映，也是对税法的立法、执法、司法等全过程具有普遍指导意义的法律准则，其核心是使税收法律关系适应生产关系的要求。电子商务作为经济全球化进程中应运而生的网络经济的组成部分，具有交易虚拟化、全球化、隐蔽化和成本低廉等特点。虽然电子商务的出现为经济发展带来了巨大的变化，使现行税法的某些规定难以适用，并形成了一些税收征管中的盲点，但其并未对生产关系和税收法律关系本身产生根本性的影响。因此，完善电子商务时代的税收法律制度，仍然不能背离以下几项税法的基本原则。
一、税收法定原则
税收法定原则是民主和法治原则等现代宪法原则在税法上的体现，是税法至为重要的基本原则。它指的是国家征税应有法律依据，要依法征税和依法纳税。税收法定原则要求税收要素法定而且明确，征税必须合法。诸如，纳税主体、征税对象、税率、纳税环节、减免优惠等税收要素必须由立法机关在法律中予以规定，其具体内容也必须尽量明确，避免出现漏洞和歧义，为权利的滥用留下空间。而征税机关也必须严格依据法律的规定征收税款，无权变动法定的税收要素和法定的征管程序，依法征税既是其职权，也是其职责。
（一）不宜开征新税
在电子商务条件下，贯彻税收法定原则，首先需要解决的问题就是是否开征新税。实际上对这个问题的争论由来已久，以美国为代表的免税派主张对网上形成的有形交易以外的电子商务永久免税，认为对其征税将会阻碍这种贸易形式的发展，有悖于世界经济一体化的大趋势；与此相对的是加拿大税收专家阿瑟·科德尔于1994年提出“比特税”构想，即对网络信息按其流量征税。“比特税”方案一经提出，即遭致美国和欧盟的反对，原因是他们认为“比特税”不能区分信息流的性质而一律按流量征税，而且无法划分税收管辖权，并将导致价值高而传输信息少的交易税负轻，价值低而传输信息多的交易税负重，从而无法实现税负公平。笔者认为，经济发展是税制变化的决定性因素，开征新税的前提应是经济基础发生实质性的变革，例如，在以农业为最主要的生产部门的奴隶制和封建制国家，农业税便是主要税种；进入了以私有制下的商品经济为特征的资本主义社会后，以商品流转额和财产收益额为课税对象的流转税和所得税取代了农业税成为主要税种。电子商务也属于商品经济范畴，与传统贸易并没有实质性的差别。因此，我国在制定电子商务税收政策时，仍应以现行的税收制度为基础，对现行税制进行必要的修改和完善，使之适应电子商务的特点和发展规律，这样不仅能够减少财政税收的风险，也不会对现行税制产生太大的影响和冲击。例如，我国香港特别行政区的做法便值得借鉴，其并未出台专门的电子商务税法，只是要求纳税人在年度报税表内加入电子贸易一栏，申报电子贸易资料。
（二）明确各税收要素的内容
税收法定主义原则要求税收要素必须由法律明确规定，电子商务对税收要素的影响突出地表现在征税对象和纳税地点的确定上。以流转税为例，网上交易的许多商品或劳务是以数字化的形式来传递并实现转化的，使得现行税制中作为计税依据的征税对象变得模糊不清，对此既可以视为有形商品的销售征收增值税，也可以归属为应缴营业税的播映或服务性劳务。这就需要改革增值税、营业税等税收实体法，制定电子商务条件下数字化信息交易的征税对象类别的判定标准，从而消除对应税税种、适用税率的歧义。就纳税地点而言，现行增值税法律制度主要实行经营地原则，即以经营地为纳税地点，然而高度的流动性使得电子商务能够通过设于任何地点的服务器来履行劳务，难以贯彻经营地课税原则。由于间接税最终由消费者负担，以消费地为纳税地不仅符合国际征税原则的趋势，而且有利于保护我国的税收利益，为此，应逐步修改我国现行增值税的经营地原则并过渡为以消费地为纳税地点的规定，从而有效解决税收管辖权归属上产生的困惑。
二、税收公平原则
税收公平原则是税法理论和实践中的又一项极其重要的原则，是国际公认的税法基本原则。根据税收公平原则，在税收法律关系中，所有纳税人的地位都是平等的，因此，税收负担在国民之间的分配也必须公平合理。税收公平原则在经历了亚当·斯密的“自然正义的公平”①和瓦格纳的“社会政策公平”②理论之后，近代学者马斯格雷夫进一步将公平划分为两类，即横向公平和纵向公平。税收横向公平要求相同经济情况和纳税能力的主体应承担相同的税负；税收纵向公平则要求不同经济情况的单位和个人承担不相等的税负。
纳税人地位应当平等、税收负担在纳税人之间公平分配是税收公平原则的内容和要求。电子商务是一种建立在互联网基础上的有别于传统贸易的虚拟的贸易形式，它具有无纸化、无址化以及高流动性的特点。高流动性使得企业的迁移成本不再昂贵，企业由于从事电子商务的企业不必像传统企业那样大量重置不动产和转移劳动力，若想要在低税或免税地区建立公司以达到避税的目的，往往只要在避税地安装服务器等必要的设备、建立网站并配备少量设备维护人员即可。其他为数众多的工作人员可以通过互联网在世界各地为企业服务，从而可以使纳税人通过避税地的企业避免或减少纳税义务。而电子商务的无形性和隐蔽性则让税务部门难以准确掌握交易信息并实施征管，使得网络空间成了纳税人轻而易举地逃避纳税义务的港湾。上述种种都导致了从事电子商务的纳税主体与从事传统商务的纳税主体间的税负不公。但是税收公平原则却要求电子商务活动不能因此而享受比传统商务活动更多的优惠，也不能比传统商务更易避税或逃税。因此，为贯彻税收公平原则应从以下两方面着手：
第一，改变对电子商务税收缺位的现状，避免造成电子商务主体和传统贸易主体之间的税负不公平。税法对任何纳税人都应一视同仁，排除对不同社会组织或个人实行差别待遇，并保证国家税收管辖权范围内的一切组织或个人无论其收入取得于本国还是外国，都要尽纳税义务。
第二，贯彻税收公平原则还要完善税收征管制度。建立符合电子商务要求的税收征管制度，首先应制定电子商务税务登记制度。纳税人在办理了上网交易手续之后，应该到主管税务机关办理电子商务税务登记。在税务登记表中填写网址、服务器所在地、EDI代码、应用软件、支付方式等内容，并提供电子商务计算机超级密码的钥匙备份。税务机关应对纳税人的申报事项进行严格审核，并为纳税人做好保密工作。其二，应建立电子发票申报制度，即以电子记录的方式完成纸质发票的功能。启用电子发票不仅可以推动电子商务的发展，也为税收征管提供了崭新的手段。纳税人可以在线领购、开具并传递发票，实现网上纳税申报。其三，逐步实现税收征管的电子化、信息化，充分利用高科技手段拓展税收征管的领域和触角，开发电子商务自动征税软件和税控装置，建立网络稽查制度，不断提高税收征管效率和质量，构建适应电子商务发展的税收征管体系，实现税收公平原则。三、税收中性原则
税收中性原则是指税收制度的设计和制定要以不干预市场机制的有效运行为基本出发点，即税收不应影响投资者在经济决策上对于市场组织及商业活动的选择，以确保市场的运作仅依靠市场竞争规则进行。
电子商务与传统交易在交易的本质上是一致的，二者的税负也应该是一致的，从而使税收中性化。税收制度的实施不应对网络贸易产生延缓或阻碍作用，我国电子商务的发展还处在初级阶段，对相关问题的研究也才刚刚起步，而电子商务代表了未来贸易方式的发展方向，与传统贸易相比，其优势是不言而喻的，因此对其税收政策的制定应避免严重阻碍或扭曲市场经济的发展，而宜采用中性的、非歧视性的税收政策，通过完善现行税制来规制并引导电子商务健康、有序、快速地发展。
不开征新税不仅是税收法定原则的要求，也是税收中性原则的体现。许多国家在制定电子商务税收制度时，也都认为应遵循税收中性原则。例如，美国于1996年发表的《全球电子商务选择性的税收政策》中便指出：“建议在制定相关税收政策及税务管理措施时，应遵循税收中性原则，以免阻碍电子商务的正常发展。为此，对类似的经济收入在税收上应平等地对待，而不去考虑这项所得是通过网络交易还是通过传统交易取得的。”文件认为，最好的中性是不开征新税或附加税，而是通过对一些概念、范畴的重新界定和对现有税制的修补来处理电子商务引发的税收问题。而经合发组织1998年通过的关于电子商务税收问题框架性意见的《渥太华宣言》中也强调，现行的税收原则将继续适用于电子商务课税，对于电子商务课税而言，不能采取任何新的非中性税收形式。欧盟对待电子商务税收问题的观点是，除致力于推行现行的增值税外，不再对电子商务开征新税或附加税。
根据税收中性原则，我国对电子商务不应开征新税，也不宜实行永久免税，而应该以现行税制为基础，随着电子商务的发展和普及，不断改革和完善现行税法，使之适用于电子商务，保证税收法律制度的相对稳定和发展继承，并能够降低改革的财政风险，促进我国网络经济的稳步发展。
四、税收效率原则
税收效率原则是指税收要有利于资源的有效配置和经济机制的有效运行，提高税收征管的效率。税收效率原则要求以最小的费用获取最大的税收收入，并利用税收的经济调控作用最大限度地促进经济的发展，或者最大限度地减轻税收对经济发展的障碍。它包括税收行政效率和税收经济效率两个方面。税收的行政效率是通过一定时期直接的征税成本与入库的税金之间的比率来衡量，表现为征税收益与征税成本之比。这一比率越大，税收行政效率越高。税收的经济效率是指征税对纳税人及整个国民经济的影响程度，征税必须使社会承受的超额负担为最小，即以较小的税收成本换取较大的收益。简言之，就是税收的征收和缴纳应尽可能确定、便利、简化和节约，以达到稽征成本最小化的目标。
虽然在电子商务交易中，单位或个人可以直接将产品或服务提供给消费者，免去了批发、零售等中间环节，使得税收征管相对复杂，但是为了应对这一崭新的交易形式，越来越多的高科技手段将会运用到税收工作的实践中，使税务部门获取信息和处理信息的能力都得到提高；凭借电子化、信息化的税收稽征工具，税务机关的管理成本也将大大降低，为提高税收效率带来了前所未有的机遇。
五、社会政策原则
国家通过税法来推行各种社会政策，税收杠杆介入社会经济生活，税收不仅是国家筹集财政收入的工具，而且成为国家推行经济政策和社会政策的手段，于是税收的经济职能便体现为税法的基本原则。
目前，随着电子商务的发展，税收的社会政策原则主要表现为以下两个方面：
（一）财政收入原则
贯彻这一原则需要明确的是，一方面随着电子商务的迅猛发展，会有越来越多的企业实施网络贸易，现行税基日益受到侵蚀，这就需要不断完善税收法律制度，保证对应税交易充分课税，使得财政收入稳定无虞；另一方面，针对目前我国企业信息化程度普遍较低，电子商务刚刚起步的现状，为了使我国网络经济的发展跟上世界的脚步，应当对积极发展电子商务的企业给予适当的税收优惠。财政收入原则的确立，不可避免地冲击和影响了税收的公平原则，但是为了从全局和整体利益出发，它又是有利于国民经济发展并且有利于社会总体利益的。正如前任财政部长项怀诚在“世界经济论坛2000中国企业峰会”上所表示的：“不想放弃征税权，但又想让我国的电子商务发展更快点。”
（二）保护国家税收利益原则
就目前而言，我国还是电子商务的进口国，无法照搬美国等发达国家的经验制定我国的电子商务税收法律制度，而是应该在借鉴他国经验的基础上，构建有利于维护我国税收的税制模式。同时，还应该考虑到对国际税收利益的合理分配，为国际经济贸易建立更为公平合理的环境和更加规范的秩序。国际税收利益的分配格局，将会影响各国家对货物和劳务进出口贸易、知识产权保护以及跨国投资等问题的基本态度。只有合理分配税收利益，才能为国际经济交流与合作提供更好的条件和环境。因此，我们应该在维护国家税收的前提下，尊重国际税收惯例，制定互惠互利的税收政策，从而实现对国际税收利益的合理分配。
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税法论文范文第4篇
关键字：税收法律关系，债权债务关系，所有权绝对原则，所有权之社会化
一：引言
公共力量必须有一个适当的人来把它（法律）结合在一起，并使它按照公意的指示而活动；它可以充当国家与者之间的联系，他对公共人格所起的作用很像是灵魂与肉体的结合对一个人起的作用那样1.这就是国家之所以要有政府的理由；政府和者往往被人混淆，其实政府只不过是者的执行人2.
二：税收法律关系
在1919年德国已在其《税收通则》中明确规定税收法律关系为债法关系时3，我国传统税法，仍强调税法是“强制地”、“无偿地”取得税收收入之法，其主要功能在于敛财，即确保国家财政收入一定数额之获得，对纳税人权利之保护却置于次要地位，也就无从谈起债法上之债权债务关系了。其结果导致“税法得以借国家政治权力，在‘公共利益’的名义下恣意侵犯纳税人的权利（主要是财产权利），以致（征税）权力超越了本应作为其本源的（纳税人的）权利，并异化而为权利的对立面”4.从这个意义上说，“税法是一种‘侵犯’纳税人财产权利的‘侵权法’；其与以‘维护（财产）权利’为宗旨的私法-‘维权法’自然形成对抗，而无从加以联系”5.其中原由，我认为是中国人对法律关系重要内容的权利（right）与权力（power）概念之混沌。作为法律关系核心内容的“权利”与“权力”概念之区分始终是一个值得探讨的问题。
1：在西方，启蒙思想家卢梭认为“权力”是一国之公民因要在社会之自由而赋予执行者的它们一小部分“权利”之集合。故“权利”为母，“权力”为子。故权利本位之思想在西方根深蒂固。一直都喊出“放弃自己的自由，就是放弃自己做人的资格，就是放弃人类的权利，甚至放弃自己的义务。对于一个放弃了一切的人，是无法加以任何补偿的。这样一种弃权是不合人性的，而且取消了自己意志的一切自由，也就是取消了自己行为的一切道德性。”6耶林也在“为权利而斗争”中以“权利与人格结为一体之时，不问是哪一种权利，均不能计算价值之多少。”7呼唤权利之重要性。
在税权越来越带有公权力气味，而有侵犯私权之神圣领地之虞时，西方制定了“税收法定原则”，其价值不亚于，贝卡里亚所创制的“刑罚法定原则”8，甚至被认为“在近代法治主义的确立上，起到了先导的和核心的作用。”9所以，税法亦为“维权法”。“若为‘维权法’，则当有依法治国之实质在税收领域‘依法治（税）权，依法治（税）吏’的体现，纳税人于是成为依法治税的主体，而税权和税吏才是依法治税的首要对象。”10而该所依之“法”是“维权”抑或“侵权”，全在于是否遵守税收法定原则。税收法定原则是指，征税主体征税必须依且仅依法律的规定，纳税主体依且仅依法律的规定纳税；其具体内容包括税种法定原则、税收要素确定原则和程序法定原则。
现行西方诸国都自封为“租税国家”11.究其原因，国家财政收入依赖税收，对于纳税者以其自由交换而产生收益，再由国家通过征税“分享”之，所以，“国家自己不必取得公有财产或经济公营事业，财产与营业得以完全私有，国民之纳税义务本质上是其营业自由与职业自由之对价。没有纳税义务，就不可能有经济自由。”12其实，现代国家之“租税国”性质，早在卢梭那里就已有体现，他认为：“在全世界的一切政府中，公家都是只消费而不生产的。那么，他们所消费的资料从何而来？那就是自其成员的劳动。正是个人的剩余，才提供了公家的所需。”13人民（通过代议机关）与国家达成意思表示一致，从而订立一份默示契约，一国之民转让自己的部分财产权利以构成国家之财政收入，从而供国家组织“公共服务”或提供“公共产品”之所需；国家与人民之间由此建立税收债权债务关系，人民因纳税，即对税收债务的偿付，从而获得要求并享有公共服务的权利，国家因征税，即因税收债权的满足，也就同时负有提供与满足人民对公共服务需要的义务。故，西方资本主义国家之总体思想为，税之关系为债法上之债权债务平等关系，而非公法之命令与服从从属关系。
2：而在中国往往“强调义务为本位，权利处于次要之地位。”14此中原因众说纷纭，但我想其思想之基点在于对中国对传统之世袭。“因中国是一个大国，求便于统一，顾不得不保留一举国共戴的政治领袖及皇帝。又因无法运用民意来公选，因此皇位不得不世袭”15.我想此中对王权的依赖与顺从注定了人思想对于私权的清淡之观念。人需要的是普渡众生之神权力量，而非自身之改造。这就注定了中国的主流思想之命令与服从关系。如民法之“以刑代民”，“行政法之”官法“思想”16.故，这种思想也影响到现今人们。如我国对税收的概念强调两个“地”，即“强制地”，“无偿地”17.
“强制性”还有其可说之理，因为，首先，政府是为广大公民之公共利益，而采取这种措施。这种行为对于纳税人而言，其喜欢也好，还是憎恶也好，只要是一国之公民必要纳税。因为，公民的纳税之款，最后还是通过国家之宏观调控而让公民本身获益。依法理来说，纳税人这种权利的给予，仅仅是让政府作为其代管人做好更有效，宏观的调整。其次，国家这种行为之行使也具有法理依据。因为政府的权力是一国公民权利的一小部分赋予的集合，故，如果公民让政府代表自身行使一些作为人而很难实现的任务，那么，国家也有权力征税。所以，“权利与义务是对等的关系的话”18，纳税人的这种纳税义务是对等于纳税人享受国家公共服务所带来的利益的权利，国家之征税权力对等于其服务公共的义务。故，此种“强制性”之征税者的税权基础，从国际法之国家不可或缺的基本权利，即“独立权、平等权、自保权和管辖权”19来看，为其中管辖权之具体表现，“从国内法来看，国家的税权包括税收权力与税收权利前者是国家的征税权，后者是国家的税收债权。”20“强制性”之征税者的税权基础为国家的征税权之具体表现。故，国家征税之“强制性”已为广泛国家采纳之。
但，其“无偿性”有待探讨。因为，“无偿性”之过分强调恰恰强化了征税者之税权，而淡化了纳税者之税权，使后者之税权无法之依据。“若从现代税法体现的人权意识出发，税法不单纯是税务机关行使征税权的根据即‘征税之法’，更重要的是，税法是保障纳税者基本权利的、旨在对抗征税权滥用的‘权利之法’。”21每一项权利之行使都对应其应承担之义务，但，我国法律只强调了弱者的义务。22“无偿”强调的是单方面之权力，而征税者能否履行其义务是无人究问了。由于税收收入在世界各国几乎都是财政收入的最主要来源，在我国以及其他一些重要国家，税收收入占财政收入的比重都在90%以上，这决定了税收在财政中是占有非常重要之地位。近年，我国的税收收入已占财政收入的95%左右。但，此不等于此种征税为无义务之行为，恰恰，比重已达到95%以上就更应强调国家或政府的主要职能和任务为提供公共物品，从广义上说，不只是传统的纯公共物品和一部分准公共物品需要由国家来提供，而且市场经济所需要的公平竞争环境和安定的社会环境、制度建设、立法和司法等也都可归入公共物品之列。这是维持政权存续所必须的。这种“无偿性”的根源在于认为税收法律关系乃一种权力义务关系，权力关系说认为税的发生是以税收机关的行政行为为前提的，即行为之主体就立为不平等的地位。“它导致对纳税者的权利的保护的不力，并，把税法理解为保障征税权力运做的法律，税法的内容由此也基本上以程序法为主”23，而缺乏对于纳税者权利保护之实体内容。故，我认为我国应尽早确立征税之“有偿性”，明确征纳双方的权利义务。
3：总言之，我国在定制新的税收法律关系方面，有宏观与微观两种手段。
在宏观之整体上，应强调一国作为“租税国”之立场。“现代国家既为法治国，必同时为租税国。”24强调此点是因为，“租”所对应的是“纳”，这意味着“当取之于民时，绝对不应该因为国家想象上的需要而排除国民实际上的需要”25，故，我国家应实行的“租税国”之手段是，在放弃由自己占有并经营财产以获得收益（财政收入）、即所谓“所有者国家或企业主国家”角色之同时，也通过税法制度“分享”私人经济主体的经济收益以维持国用；而私人经济主体欲安全享有其财产，并通过自由经济体制加以经营盈利，就必须付出一定的代价-纳税，以获得国家的保护。
在微观之调整上，应尽早确立债权债务关系。如海扎尔所述“税法是与私法相衔接的公法，课税的构成要件与民法的概念形式联系，为此原则上应从租税概念与私法概念相一致立场解释税法。”26此种理论之重要性不言而喻，它标志着税收法律关系中权力之内容渐渐淡化，从此，纳税者之地位渐渐提高，使其权利之保障有法理之依据。目前，我们国家的税收之征管法与其他若干税收之实体法，对债权债务关系之态度讳莫如深。“从所得税法与增值税法的一些用语来看，似乎采用为债权债务关系，因为，根据这些法律，纳税人纳税义务之发生不以税务机关之行政行为为前提。但，从对纳税人保护来看，很难说我国之税收乃基于对纳税人之充分尊重而产生。”27故，我国应确立政府征税者与纳税者之间的债之权利义务关系，认为此种契约（合同）为合同法中“继续性合同”，其履行不在于一时，而是深入到纳税者的每天的生活当中。此种立法不仅保护了纳税者的权利，而且，也让政府意识到，政府之征收税款不为天经地义，而是相伴着它的对于公共服务的履行义务。
三：税法私法化之步骤
如上所述，税权私法化之终极实现是确立税收法律关系之债权债务关系，但其法律关系之实现需有一定之手段。我认为就只需采用一个步骤，也是最重要的步骤，它影响并支配着其他制度之实现。那就是确立“所有权绝对原则”与“所有权之社会化”有机结合之制度。
1：制定并宣传“所有权绝对原则”。
1804年，“所有权绝对原则”28在《法国民法典》首次以民法典之形式确认了下来，该原则从此被其后各国民法典奉为金科玉律而为效仿，成为私人从事经济交易之前提之一，成为享有交易物之所有权的重要保障，与“契约自由原则”、“过错责任原则”成为现代民法至三大原则。
“所有权绝对原则”是对于私法上之“平等自由”的具体成文内容之体现。“自由”之重要性不言而喻，卢梭也说过“下贱的奴隶们则带着讥讽的神情在嘲笑着自由这个名词。”29这时，有人会问，两百年前制定的原则并且被现代民法教科书一再宣扬，何必现在再一次提倡？
但，我想说对于一个国家“传统”与“习惯”的力量是如此的强大！这种“传统”这种“习惯”徘徊于道德领域，无涉及人之法律上的权利义务（如：中华传统节日），那么是无关紧要的。但，如是与政治，法律相联系，那就要考虑此种“传统”、“习惯”符不符合现行人类社会之发展。中国是有这两千年悠久王权历史的大国，此“大”不仅在于疆域，更重要的为人口，更确切的说是众人之思想。因为纵观中国历史，疆域之大小未深刻影响众民之思想。元朝铁骑奔向多瑙河畔，其疆土之辽阔无国能及，但其蒙古族思想，只为昙花一现，无多大影响。但儒家思想时至今日仍或多或少影响着华夏大地。这些思想中当然不可排除“王权思想”。今日之“王权思想”从平民对于官员之或多或少的卑恭情形中可见一斑。这种封建传统思想大大束缚着“所有权绝对原则”在民众之中的传播。
一国之治理可有两种方式：“从下往上”、“从上往下”。前者指实现方式多为思想家们（当然有法学家）的呼吁，并引起众民之响应，而后通过立法机关影响其政府，但此方式当然在目前的中国行不通。因为，第一，我们的传统就是命令与顺从，虽在现实淡化不少，但还有余力；第二，我们真正能称之为思想家的群体还未建成；第三，民众之素质远未达到能够响应思想家们的呼吁之水平。所以，我们的可行方式只有后者。那么，如何以“从上往下”之方式，让“所有权绝对原则”之奇葩绚丽绽放呢？那只能是靠法律明确此种原则，虽以英美法系之形成来看，法律来自“传统”与“习惯”30，但，如同事物有两方面一样，“法律也有助于一个民族的‘风俗’、‘习惯’和‘性格’的形成。”31
但，如同发不出音的口是一种摆设一样，需要有宣传之力与之互补，而且，我认为宣传是至关重要的。中国很多法律只重于其制定，而未充分发挥其法对于全国之影响，很大程度上归咎于宣传不力。宣传之重要性有两点：1，宣传最重要一点，可在最大范围内普及一部法律。2，宣传侧面上给予公众一信息，国家拥护此法之实行，当然也是一种国家自身主动去保护法律规定之义务，消除其传统上对权利保护之不情愿的印象的信息。因为，“无政府意味着无权利”32.
故，只有确立“所有权绝对原则”之前提条件，才可确立税法之私法化。因为，这样税法才可称为趋向私法的公法。如此一看，税法与私法实为殊途同归，私法为对私人所有权之确认和保障，那么，“所有权绝对原则”可促使税法私法化，保证税收法律关系成为债之权利义务关系，限制公法之滥用。让国家征税之时有一种意识，1，公民之所有权之客体不可随意征收，2，其征收之税乃众人让渡所有权为前提。
2：“所有权之社会化”辅助“所有权绝对原则”
“所有权之社会化”绝对不是对于“所有权绝对原则”之否定。时至今日，法律思想已从个人本位进入社会本位，故，“‘所有权绝对原则’也已带有‘所有权之社会化’之内容。”33
征税之基础就在于在充分确认与保障“所有权绝对原则”之基础上，政府已债之方式获得公民之部分所有权用于公共保障方面，而且，此种纳税行为是，一国之民，作为拥有此国籍之人而为的必要行为，因为，国籍意味着此人代表着此国，所谓“无代表，不纳税”34，反之亦然。“所有权之社会化”确认了债之关系上的征税之正当性。
确认“所有权之社会化”有两大益处。1：对于纳税者而言，可将消除因“所有权绝对原则”而产生的消极影响。“所有权之社会化”将转变传统的纳税乃消极义务之思想，让每个人意识到作为社会之一员纳税是无可厚非的，因为纳税之行为受益的还是纳税者。2：对于征税者而言，可更好的做好公共保障方面之宏观调控。因为，如王泽鉴先生所述“损害赔偿补偿制度”，可分三种：第一，侵权行为法；第二，无过失补偿；第三，社会安全保障。35而，后两种都为公力救济，这种救济制度之实现前提主要依赖政府之税收。无税收或税收不力之政府就无能力保护一国之民的权利。因为“权利依赖于政府，这必带来一个逻辑上的后果：权利需要钱，没有公共资助和公共支持，权利就不能获得保护和实施。”36这种公共资助和公共支持的前提条件为政府之税收。政府首先需要通过税收获得钱财，然后明知而负责任地引导这些钱的使用。
综上所述，“所有权绝对原则”是对于税收法律关系成为债之权利义务关系之前提条件，因为确立“所有权绝对原则”才可扼制政府之公权力的滥用，使“税收法定原则”真正发挥其作为原则在税收当中的指导作用。而“所有权之社会化”对于“所有权绝对原则”之辅助是，在确立“税收法定原则”之基础上，使政府更好的开展税收工作，并时刻警示于政府征税者必有服务之义务。让政府以税收之钱财，更好地服务于社会。
四：税法之私法化的意义。
税收法律关系中广义之征税客体为“商品、所得和财产。”37而在私法中此为私法调整之对象，即私法之客体，并为私法所保护。这固然使“税法与私法之间实有内在而广泛的关系存在，二者皆可由此互相渗透。”38故我想，税法之私法化即对于税收法律关系中债权债务关系之确立，必将会在理论与实践中起着重要的意义。
1：理论之意义。
新中国，人之思想被两种意思形态所统治。一为，中国传统之王权思想，所强调的是，一种统治与依赖、命令与顺从。虽，现今之中国此种思想淡化不少，但仍有影响。二为，马克思主义思想，所强调的是国家分配论和国家意志论。中国大陆现代五十年，马克思主义思想起着决定性作用。但如同“死去的总要纠缠住活着的，活着的从未能摆脱掉死去的”39一样，两种思想相互交融，影响着中国人。前者强调的是“王者权力”，后者强调的是“国家权力”，两种思想之相辅相成在税收方面的影响为，必然导致过分强调纳税人之义务的现象之出现。40
税收私法化之强调，所引申的是政府与纳税者之间的税收法律关系乃基于契约关系而产生，是意思表示一致之产物。人民有纳税义务之同时，也有接受公共服务之权利，国家有征税权力之同时，有提供公共服务之义务。此乃一种双向法律关系，其中反映的为“交换”、“对价”和“权利义务对等”等来源于私法之观念，体现了纳税人权利为租税国权力之本源与基础之实质，贯穿始终的则是以“自由、平等与权利”为内涵的“契约精神”。
2：实践之意义。
在实践中，税法私法化有以下意义。
第一，对于法律关系，确立税收法律关系之债权债务关系的发生、变更与撤销制度。长期以来，税收发生之表现为税务机关之行为，而此种行为一向认为是行政行为。税法之私法化可认为此种行为为民事合同行为，税收法律关系完全可以以债法调整之。
第二，对于纳税者，信赖利益之保护。信赖利益为“缔约人信赖合同有效成立，但因法定事由之发生，致使合同不成立、无效、不被追认或被撤销等而造成之损失。41私法是非常重视信赖利益之保护，而税法却特别强调”税收法定主义“。长期以来，当税务机关错误之表态造成纳税人之损失时，不能够由此变更纳税人应交之税，也不能由此补偿纳税人之损失。故，税法私法化之债权债务之确立，会引来税收法律关系中对于双方之信赖利益之保护，特别是对纳税人而言，其利益之保护有债法之依据。
第三，对于征税者，在税收保全制度中代位权与撤销权之确立。我国税收保全有四种措施：1，责令其先缴纳税款；2，责成提供纳税担保；3，通知冻结等额存款；4，扣押查封等额财产。42从中可看出未有合同法中之代位权与撤销权。债权人代位权为“当债务人怠于行使其对第三人享有的权利而害及债权人的债权时，可以自己的名义代为行使债务人对第三人职权的权利。”债权人撤销权为“债权人对与债务人所谓的危害债券的行为，可请求法院予以撤销的权利。”43税法之私法化可让税法借鉴债法中之代位权与撤销权制度，确保征税之完全。
总结：从中可看到税法之私法化对于税法不无裨益。但理论之思想要成为现实之实行困难重重。但我愿用培根的一句话作为论文之结语。“对于一切事物，尤其是最艰难的事情，人们不应期望播种与收获同时进行，为了使他们逐渐成熟，必须有一个培育的过程。”44
参考文献
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2见卢梭著：《社会契约论》商务印书馆2002年版何武译p76。
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4见漆多俊著：《论权力》，《法学研究》2001年第1期。
5见李刚著：《税法与私法关系谈源》。
6见卢梭著：《社会契约论》商务印书馆2002年版何兆武译p16。
7见王泽鉴著：《民法总则》中国政法大学出版社2002年版p6。
8见贝卡里亚著：《论犯罪与刑罚》中国法制出版社2003年版黄风译p125。
9见[日]金子宏著：《日本税法原理》中国财政经济出版社1989年版刘多田等译p48。
税法论文范文第5篇
关键字：税法税法原则税法公德性原则税法政策性原则
一、税法原则的一般考察与分析
研究法的原则，不仅具有理论上的认识意义，而且具有应用的意义。以法的原则为指针，我们能够估价由法调整的社会关系的参加者的行为，在法律无规定的情况下，还可以填补法律调整中的漏洞。美国法学家迈克尔。贝勒斯在他的《法律的原则-一个规范的分析》一书中说：“职业律师研究法律是为了得知法律规则和原则，这些规则和原则表达着法律，并使他们能够预测法院将作出什么决定和说服法院去做出这样的决定。”[1]可见，法的原则问题，是法的基本理论所要研究的重要问题之一。“法的原则，把调整社会关系的法律规范联结成为一个有机统一的整体，并且规定个别规范和制度的地位和意义，进而决定着法律调整的实际效果。”[2]因此，人们研究法的原则，不仅有助于他们深入认识法的本质，而且也有助于他们在创制和实施法的过程中得到指导。
在我国法学界，系统研究税法基础理论的学者不多，特别是研究税法原则概念问题的成果更少。但从现有的就税法原则概念所发表的少数几篇文章看，他们对税法原则的研究取得了一些积极的成果。
在这些积极成果中，有对税法原则或基本原则定义的表述：其一，税法基本原则是指一国调整税收关系的基本规律的抽象和概括，亦是一国一切社会组织和个人（包括征、纳税双方）应普遍遵循的法律准则。[3]（P118）其二，税法基本原则是指规定于或寓义于税收法律之中对税收立法、税收守法、税收司法和税法法学研究具有指导和适用解释的根本指导思想或规则。[4]其三，税法的基本原则，必须是被各国统治者以法律形式固定的准则，并在全部税收活动中贯彻实施的原则。[3]
考察上述定义之后可以看出，尽管表述不一，但仍然可以从中认识到一些共同点：
第一，指出了税法基本原则是一种具有普遍指导意义或必须普遍遵循的准则或规则。
第二，揭示了税法基本原则是税收关系的基本规律或全部税收活动的抽象和概括，表明了税收基本原则的正确来源。
第三，指出了税法基本原则是以法律形式固定的或是规定于、寓义于法律之中的准则。也就是说，只有当学者们主张的税收原则“被国家以立法形式所采纳时，便成为税法基本原则”[3].使税收原则与税法原则区别开来。
上述共同点，对于研究税法原则，理解其意义提供了思想资料和途径。笔者在充分吸收这些成果并在总结我国税制改革和依法治税实践经验的基础上，对税法原则的概念做如下界定：税法原则是决定于税收分配规律和国家意志，调整税收关系的法律根本准则，它对各项税法制度和全部税法规范起统率作用，使众多的税法规范成为一个有机的整体。
笔者所下的定义主要包含了三层含义：
第一，这个定义反映了税法原则是统领所有税法规范的根本准则。它是全部税法规范的依据和基础，其效力及于税法所调整的税收关系的所有各个方面。税法规范离开了税法原则就失去了方向与灵魂，不可能组成一个有机的调整体系。
第二，这个定义指出了税法原则是税法本质属性的集中反映。这主要表现在三个方面：一是税法原则是客观的税收分配规律（注：税收学者叶子荣在其所著的《税收分配与税制结构研究》一书中指出：“与基础分配制度相适应，促进基础分配制度的完善是税收分配的规律。”所谓相适应“是指税收分配关系的构成和税收分配体系必须与基础分配制度的性质和结构相适应。”）的反映；二是它反映国家意志，即掌握国家政权的阶级的意志；三是反映调整税收关系进而维护税收利益的根本任务的要求。这三点是税法的本质属性。
第三，这个定义体现了税法原则高度集中，概括了税法的基本内容，即由税法调整的税收关系所产生的各项制度和全部规范。
理解了上述三层意思，就把握了税法原则的精神，就能使税法原则与税收原则、税收规范相区别，就能使税法同其他部门法相区别，从而明确税法原则的概念。
目前，税法学界对税法的原则究竟有哪些，意见并不一致。据笔者掌握的资料看，各家所列税法原则至少有14项：（1）财政原则；（2）税收法定原则；（3）税收公平原则；（4）税收效率原则；（5）实质征税原则；（6）社会政策原则；（7）平等纳税原则；（8）普遍纳税原则；（9）合理负担原则；（10）宏观调控原则；（11）征税简便原则；（12）维护国家和经济利益原则；（13）保障纳税人合法权益的原则；（14）税收中性原则。此外，各国或各地区实行的财政税收体制不同，税法的原则也有差别。例如，在日本，“由于与日本宪法保障地方自治的规定相关连，自主财政主义也应当认为是现行税法的一项基本原则”[5]（P47）。又例如在香港地区，有“单一地域管辖原则”、“资本利得不用课税原则”[6].笔者根据税法原则本身价值的社会公德取向还是国家政策取向，可以将其划分为税法的公德性原则和税法政策性原则两大类。
二、税法公德性原则
所谓社会公德，是指人们在社会公共生活中应当遵循的基本道德，即列宁所说的“起码的公共社会规则”[7].“社会公德是人类在社会生活中根据共同生活的客观需要而形成的，为社会中每一个成员所必须遵循，如遵守公共秩序、文明礼貌、诚实守信、救死扶伤、互相尊重等。它对维系公共生活和调整人与人之间关系具有重要作用。”[8]
什么是税法公德性原则？现代税收学认为税收起源于社会公共需求。[9]（P2）因此笔者认为，税法公德性原则是从社会公共需要中产生出来的，得到广大社会成员普遍认同并上升为税法根本准则层次的原则。公德性原则全面反映了税法所调整的税收关系的本质属性，因而它具有广泛的适用性和很强的法的部门区别性。税法公德性原则反映了各个国家税法的共性，使各国税法具有一致性的一面。按照我们对税法公德性原则的理解，可以将保障财政收入原则、无偿征收原则、公平征收原则、法定征收原则、维护国家原则列为税法公德性原则。
（一）保障财政收入原则
税收是财政收入的主要形式，税额充足和完善就能保证财政收入的丰裕和稳定。为了保障财政收入充分、确实、可靠和适度，应当在税法中明确保证财政收入是税收活动过程中征纳双方应当遵循的基本准则。
（二）无偿征收原则
在研究税收原则的过程中，笔者发现从最早明确提出课税原则的英国重商主义前期的财税学家托马斯。霍布斯（ThomasHobbes）开始，经过英国重商主义后期的经济学家威廉。配第（WillianPetty），德国经济学家、后官房学派代表人物尤斯蒂（JohannHeinvichVonJusti），英国古典经济学家创始人亚当。斯密（AdamSmith）、约翰。穆勒（JohnStuartMill），到德国最著名的财税学家阿道夫。瓦格纳（AdolfWagner）提出“收入充分、税收有弹性的财政原则；选择税源、选择税种的国民经济原则；普遍、平等的社会公平原则；确实、便利、征收费用最少的税务行政原则。”[10]（P60）四大原则和凯恩斯主义强调税收的“公平、效率、稳定”[10]（P61）三原则，直到当代西方现代财税学家和我国学者，均未将“无偿征收”作为一项原则列入。笔者认为，这是一大疏漏。作为反映税收本质特征和指导税收征纳活动的普遍准则，无偿征收原则应当是税收最基本的原则之一。其理由并不复杂：
第一，税收的无偿性是税收的基本性质，它是税收区别于其他财政收入的最基本的、最显著的标志。税收原则既然作为税收本质特征的反映，也应当将无偿性内容反映出来。
第二，等价有偿与无偿征收是处理两类不同性质经济关系的准则。依等价有偿原则处理的是商品交换关系，而依无偿征收原则处理的是税收分配关系。不以无偿征收为原则，容易造成实践中的税费混同的现象，产生大量的费挤税的纠纷。
第三，财政收入分为有偿取得和无偿征收两大类，基于国家所有权的收益，政府提供服务获取的规费和国家发行的国债等不是无偿征收的。
从以上分析看，无偿征收是税收的应有含义。然而我国自80年代以来，逃税规模一直呈上升之势。其原因之一是一部分纳税人不了解税收无偿性。因此，在依法治税的法治社会，应当明确提出无偿征收是税法的原则，我们不仅要充分维护纳税人的权益，同时也应当让所有纳税人都清楚税与费是不同的，不能以税务机关没有提供对价的服务而拒绝依法纳税。明确税法的无偿征收原则，以此指导征、纳双方的税收行为，会在一定程度上消除纳税人的抵触情绪，从而减少偷逃税行为的发生。
（三）公平原则
社会物质财富在人民之间公平地分配，这是人类社会无时无刻不在追求的理想。英国经济学家、诺贝尔经济学奖得主詹姆斯。爱德华。米德在论述选择经济政策的原则时说：“在任何一个时点上，都应该在社会的全体人民之间比较公平地分配社会的收入和财富。”[11]实行社会主义制度的国家更是注重社会公平问题。邓小平同志指出：“走社会主义道路，就是要逐步实现共同富裕。共同富裕的构想是这样提出的：一部分地区有条件先发展起来，一部分地区发展慢点，先发展起来的地区带动后发展的地区，最终达到共同富裕。如果富的愈来愈富，穷的愈来愈穷，两极分化就会产生，而社会主义制度就应该而且能够避免两极分化。解决的办法之一，就是先富起来的地区多交点利税，支持贫困地区的发展。”[12]可见，运用税收可以促进社会公平。公平作为税收的原则，通过法律确认，使之上升为税法的原则，是国家运用法律手段调整税收关系的一种体现。
税收公平原则是由英国古典经济学家亚当。斯密最早提出并系统加以阐述的税收首要原则。税收公平，即公平税负，其含义是什么？现代西方税收学界是这样界定的：“税收公平原则就是指国家征税要使各个纳税人承受的负担与其经济状况相适应，并使各个纳税人之间的负担水平保持均衡。”[13]我国税收学者认为，所谓税收公平“是指不同纳税人之间税收负担程度的比较，纳税人条件相同的纳同样的税，条件不同的纳不同的税。因此，公平是相对于纳税人的课税条件说的，不单是税收本身的绝对负担问题”[14]（P69）。所以，要理解税收公平原则，还要进一步了解税负公平的两层含义：横向公平与纵向公平。
1.横向公平。这是指经济条件或纳税能力相同的纳税人应负担相同数额的税收。例如对同等纳税人在相同的情况下应同等征税，而不应当有所偏差。横向公平强调的是情况相同，则税收相同。而情况不同，说明纳税能力也不同，如果同等征税，则违反了征税的公平原则。例如，个人所得税税法的公平不是直接对所得而言的，而且还应考虑纳税人的相关情况有所扣除。有两个家庭收入相同，但家庭中需要抚养的人有多有少，在计征所得税时，若对两家同等征税，显然是不公平的。遇到这种情况，应准许有不同的扣除额，才能做到实际上的公平。“我国现行个人所得税是按月收入扣除800元免征额之后的余额征收的。不论不同纳税人实际生活费用如何，都按统一数扣除。形式上公平，实际上也可能存在不公平问题。”[14]（P57—76）
2.纵向公平。这是指经济条件或纳税能力不同的人，应当缴纳不同的税。例如，高收入者应当比低收入者多纳税。一般采用累进税率以满足这种要求。高收入者按较高税率征税。从表面上看，税法适用不一，有违背税收公平原则之嫌，然而，从实质上看，却是符合公平原则的。但需要指出的是，纵向公平也是相对而言的。因为纵向公平不能普遍应用于所有纳税人。用它处理个人收入最适合，而适用于公司企业收入就不适宜。即使对个人收入的课征来说，累进税率较比例税率要公平，但累进程度也是有限度的。累进税率如果订的过高，个人大部分收入都要作为税金上交国家，就会妨碍纳税人的创收积极性，造成税源萎缩。
从对税收公平原则的一般分析看，税收公平问题，纳税人之间税负的平衡问题，在经济和社会生活领域中是一个十分重要的问题。然而，怎样实现税收公平原则？国家可以采取行政手段、政策措施和法律手段。历史的经验表明，运用税法的形式促进和保障社会公平的办法是最理想的方法。
所以，自税收公平原则问世以来，经过不断的完善，现已被各国立法者固定为税法的原则之一，“成为当今世界各国制订税收制度的首要准则。”[15]
（四）税收法定原则
税收法定原则，又称为税收法定主义[16]、租税法律主义、合法性原则等，它是税法中的一项十分重要的原则，已为当代各国所公认，其基本精神在各国宪法或税法中都有体现。
关于税收法定原则的内涵，学者们有不同的表述：有的学者认为，“税法课赋和征收必须基于法律的根据进行。换言之，没有法律的根据，国家就不能课赋和征收税收，国民也不得被要求交纳税款。这个原则就是税收法律主义。”[5]（P47）它“是有关课税权形式方式的原则”[5]（P47）。也有的学者这样表述：“税收法定主义，是指税法主体的权利义务必须由法律加以规定，税法的各类构成皆必须且只能由法律予以明确规定；征纳主体的权利义务只以法律规定为依据，没有法律依据，任何主体不得征税或减免税收。”[16]还有的学者指出：“税收法定原则是指征税必须有法律依据并且依法征税和纳税。税收法定原则是指有关征税行使方式的原则，是法治原则在税法中的体现。”[3]（P118）
我国宪法第56条规定：“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。”公民有依照法律纳税的义务，这是税收法定原则的宪法根据，但有的学者认为，我国宪法的上述规定“仅能说明公民的纳税义务要依据法律产生和履行，并未说明更重要的方面，即征税主体应依照法律的规定征税，因而该规定无法全面体现税收法定主义的精神”[16].笔者认为，我国宪法的规定虽然体现了税收法定原则的精神，但表述的确不够全面和准确。其一，应当从征纳双方两个角度同时规定，即应明确规定“征税必须依法律规定”。其二，应当规定单位（即法人和非法人单位）的纳税义务。因为在我国单位是主要的纳税义务人，对单位课税应有宪法依据。1992年9月4日，第七届全国人大常委会第27次会议通过《中华人民共和国税收征收管理法》，这部法律中的第3条规定较全面地反映了税收法定原则的要求，使税收法定原则在我国税收法制中得到了进一步的确立和完善。
当代税收法定原则主要包括课税要素法定、课税要素明确和程序合法三项内容。这三方面的内容是税收法定原则的组成部分，是主要内容。但是笔者认为，从总的方面看，税收的体制、税收的种类和税收优惠政策等都必须由法律加以规定，不得随意变更税收体制，随意增减税收种类，随意“免税引资”等，这些内容都是税收法定原则不可分割的组成部分，是依法治税的重要问题。
（五）维护国家和经济利益原则
在国际经济、贸易与技术交往中，行使税收管辖权是行使国家的一个重要方面。当今世界各国都十分重视用税法来维护本国的和经济利益。党的十一届三中全会以来，随着对外开放政策的推行，在我国境内出现了很多中外合资经营企业、中外合作经营企业、外商独资经营企业，同时还有大量的外国公司、企业和其他经济组织以及外国人来中国进行经济、技术、文化交流活动，对这些外国企业和外国人如果不行使中国征税权，这不仅损害我国在税收领域里的国家，同时这些企业和个人的一部分应由我国征收的税款将流入境外，使我国的经济利益受到直接损失。因此，我国必须在税法中确立维护国家和经济利益的原则，在经贸往来中使中国与外国之间处于权利对等地位，以维护我国的国家和经济利益。但是，为了促进对外经济技术交流，以吸引更多的外资，加速我国社会主义建设的进程，在行使征税权的前提下，我国税法给予外商以优惠，这是国际上的普遍作法，与贯彻维护国家和经济利益原则并不矛盾。
三、税法政策性原则
（一）税法效率原则
税收效率是税法效率原则的实质内容和基础，它们既有联系又有区别。研究税法效率原则必须以税收效率的分析为起点。
税收效率是税收学中与税收公平同等重要的原则问题。美国经济学家斯蒂格利茨指出：判断一个良好税收体系的“第一标准是公平。……第二个重要标准是效率”[17].什么是税收效率？多数税收学家认为，所谓税收效率是政府向企业和个人征税不但是收入分配，也是资源转移，是通过市场的资源进行重新配置。所以，税收对资源的重新配置既会促进经济效率或效益提高，也会导致经济效率的损失。这种效率称之为税收的经济效率。另外，税收效率还包括税收的行政效率。因此，税收效率一般包括经济效率和行政效率两个方面。
在西方经济学中，经济效率是指资源的有效利用。税收的经济效率体现为两方面的要求：一是尽量使税收保持中立性，让市场经济机制发挥有效配置资源的调节作用。国家税收不应伤害市场经济的这种调节作用，以避免影响或干扰纳税人的生产和投资决策、储蓄倾向以及消费选择。二是国家税收除了使纳税人因纳税而损失或牺牲这笔资金外，最好不要再导致其他经济损失或额外负担。贯彻税收效率原则，不少国家通过运用税收对市场经济活动进行积极的干预，诱导资源合理配置，调节供给与需要，促进市场经济机制发挥其最大效率。我国税收学界也有这种观点，他们指出：“税收中性作为一个原则，其积极意义应当给予肯定，而且在实践中应尽可能遵循这一原则。但是，在具体运用时，不可将它绝对化。即使在那些市场经济发达的国家，税收中性原则只是作为一个理想的原则，而在实践中，没有一个国家能够做到完全遵循这一原则。”[18]特别是就我国目前的情况看，经济活动中的竞争机制尚不健全，或者说有外部因素影响，资源配置没有处于最优配置状态。在这种情况下，还需较多地运用税收杠杆来对资源配置、储蓄和资本形成进行调节，税收中性只能在某种和特定范围内实行。既然如此，税法确定的税收效率原则，在指导税收立法时就要尽可能通过选择税种，确定税基，制定税率，考虑如何避免造成大的经济效率损失，如何改善资源配置，提高税收的经济效率。
税收行政效率是指政府设计的税制能在筹集充分的财政收入基础上使税务费用最小化。其含义可以从两个方面来考察：一方面，从征税费用或管理费用角度分析，征税费用一般是指征税机关在对税收的征收管理过程中所应花费的各种费用，这项费用由政府承担。征税费用占所征税额的比例称为征税效率。征税效率的高低和征税机关的工作效率亦成正比。同时，设置的税种不同，其征税效率也不同。例如，征收所得税的征税费用最高，增值税次之。
另一方面，从纳税费用的角度分析，纳税费用是纳税人依法办理纳税事务所发生的费用。这是由纳税人承担的费用。纳税费用一般包括在自行申报纳税时，纳税人向税务机关提出书面申报，并按期缴纳税款的费用；纳税人按税法要求进行税务登记、保持完整的账簿费用；纳税人聘请税务顾问、律师，准备材料等费用；纳税人在不违反税法规定的同时，尽量减少纳税义务，需要组织人力进行税收规划的费用。
（二）税法宏观调控原则
税法不仅在组织财政收入上起保障作用，而且在促进和保障税收调控经济运行方面有突出的作用。笔者认为，为了充分发挥税法的宏观调控作用，国家立法应当将宏观调控的原则确立为税法的一项原则。所谓税法宏观调控原则，是指税法规范和税法行为有利于促进国家宏观经济调控目标实现的根本准则。
对税法宏观调控原则的理解一般包括两个方面的含义：
其一是说“在税收立法中，应使微观经济活动服从宏观决策的要求，通过发挥税收经济杠杆作用来促进产业结构、产品结构、企业组织结构等趋向合理化、科学化，积累和消费比例协调，总供应和总需求的平衡，财政收入和中央财政收入在国民收入和整个财政收入中的比重不断增长，以保证国民经济运转的正常化”[19].或者说贯彻税法宏观调控原则，主要是在立法上“通过税种的开征和停征，税目的调整和税率的升降，促进经济结构、产业结构、产品结构的合理化，促进积累与消费的协调和社会总需求的基本平衡，使经济的发展符合国家的宏观要求”[20]（P73）。笔者认为，这一层意思是指政府根据市场经济发展状况，将适时执行税收措施的内容明确规定在税法中，使之成为法律规范约束的直接对象。譬如，在经济衰退时期，税法规定政府可以采用减少税收，以刺激总需求扩张的具体措施；在经济高涨时期，税法规定政府可以采取增加税收，以抑制总需求，降低通货膨胀率的具体措施。
其二，税法的宏观调控原则，是指税法赋予法官根据国家宏观调控政策的自由裁量权，适时处理法律没有明确规定的涉及税收宏观调控方面所实施的行为的原则。美国法理学家E.博登海默曾经说明过这一观点。例如，他在其《法理学-法哲学及其方法》一书中这样写道：“在‘纳什维尔诉布朗宁’（Nashville，C.G.stL.Ry，V.Brownig）一案中，美国最高法院表达了这样一种观点，即田纳西州的传统惯例（按照这种惯例，为了征税之目的，铁路和其他公用事业的财产以完全货币价值确定税额，而所有其他种类的财产则以地域货币价值来确定税额）应被视为是该州之法律。尽管这种区别对待的惯例早先不曾被纳入该州的成文法之中，但是上述结论却是由法院作出的。法官弗兰克福特（Frankfurter）先生说，将‘法律’概念局限于那些能在成文法典中找到的东西并且无视生活所给他下的注释，显然是一种狭隘的法理学观念。各州业已确立的惯例并不能取代宪法保证，但它却能确立那种可被称之为州法的东西。因此，该法院在此案中承认，政府官员所采取的业已确立的和运用一贯的行为惯例，由于是该州‘公共政策’的反映，所以可以被视为合法的法律渊源。”[21]“在实体法模棱两可或未作规定的情形下，公共政策便构成了法官可以适当诉诸于法律的非正式渊源，但是法官对于实施与基本正义标准相冲突的公共政策应当具有否决权。”[20]（P450）
确立税法宏观调控原则是贯彻国家宏观经济政策的需要。税法既是宏观调控政策的反映，又是贯彻和推行宏观调控政策不可或缺的基本手段。由于政策缺乏透明度、稳定性和国家强制力的保障，因此它对社会生活调节具有局限性。一般说来，国家政策出台一段时间后，实践证明其确实可行的再转化为法律，使政策规范上升为法律，从而使全社会成员必须一体遵循。所以，确立税法宏观调控原则，将税收宏观调控政策措施制度化、法律化，有利于贯彻和推行国家的宏观调控政策。正是从这个意义上说，税法宏观调控原则属于税法原则体系中的政策性原则。
（三）社会政策原则
现代国家的社会职能，包括对全体社会成员有利的社会公共服务、社会福利和社会可持续发展措施等越来越广泛，这就需要对社会成员收入进行再分配，需要政府加大对社会福利事业的投入。由于国家行使的社会职能的扩大，于是需要税收承担为其筹集资金和调节收入分配的职能。这就是瓦格纳较早地提出的税收社会政策原则。[9]（P22）这一原则提出后被各国普遍确立为税法原则。从理论上说它与税收法定原则、税收公平原则不同，在垄断资本主义以前，西方各国一般并不以此作为税收立法的原则，进入垄断阶段以后，国家需要通过税收杠杆大量介入社会生活，税收不再仅仅当作筹集国家经费的工具，而被广泛地用来作为推行国家政策的手段。正是在这种情况下，贯彻社会政策，以促进国民经济发展和实施其他社会目标，才被确立为税法原则的。
四、税法原则的功能
（一）税法原则的立法指导功能
税法原则是税法精神最集中的体现，是指导税法运行机制各项活动的根本规则。因此，税法基本原则所体现的税法精神必须要渗透到税法创制环节的各种关系之中去，无论税法的制定、修改、废止和解释都必须在税法原则的指导下进行。正如有的学者所指出的：“税法基本原则对税收立法的指导或规制作用，一方面表现为制定税收基本法时，立法者首先就要确定这部法律的指导思想，然后再在这个指导思想之下确立该法律的具体内容”[4].这个指导思想就是税法的原则，立法者必须从这一根本的出发点去设计具体内容。1999年8月30日我国立法机关对《中华人民共和国个人所得税法》进行修正，恢复对储蓄存款利息所得征收个人所得税，就是国家贯彻宏观调控原则的体现。税法原则对税收立法的指导在另一方面的表现是，税法的基本原则在税收基本法之中规定之后，对国务院和有立法权的地方权力机关制定税收法规具有指导作用，而这些法规的内容不得与税法基本原则相抵触。由于税法原则的指导功能在税法创制中发挥作用，从而使得制定出来的各项税法制度和税法规范性文件具有内在的一致性。
（二）税法原则是促使税法内容协调统一的保障
在税法体系中，存在着众多的税法制度，如所得税法制度、增值税法制度、财产税法制度、税收征管制度，等等。要保证这些内容复杂的具体税法制度，在调整目标上的一致性，在体系结构上的协调性，在效力方面的不矛盾性，如防止曾经出现过的《个人所得税法》与《个人收入调节税条例》的矛盾冲突，就必须发挥税法基本原则的协调功能。
（三）税法原则是税法解释的依据
税法的解释是税法实施过程中的重要环节。为了将抽象的普遍性税法条文适用于变化着的具体的税收行为、关系和事件，就必须对税法适用中的难点、重点作出有权威性的解释。税法解释的质量影响税法作用的发挥。而要提高税法解释的准确程度，真正体现税收立法的精神，就必须以税法基本原则为指导进行有权解释。否则，各种不准确的解释、任意扩大和缩小的解释，都会造成税法实施的极大混乱。
（四）税法原则是克服税收成文法局限，强化税法调整功能的工具
由于税收关系的复杂性和多变性，立法者对应纳入税法调整范围的事项不可能一一作出周详的规定，这就是成文法的缺陷之一。在税法对某项十分具体的事项未作出规定时，税法基本原则可以作为税务司法裁判的准则，以弥补税法规定中的漏洞。
（五）税法原则可以限定自由裁量权的合理范围
在各国司法实践中，在某些特殊情况下法官可以对税法中的某些有选择性的规范自行选择适用，即自由裁量权。但是如果对自由选择性规范的适用不加任何限制，就会导致自由裁量权绝对化，导致法官职权的滥用。如何使自由裁量权保持在合理的范围之内，最好的办法是使自由裁量权受制于税法的基本原则。法官必须根据税法基本原则作出符合税法精神的自由裁量。
「参考文献
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税法论文范文第6篇
「关键词税法，诚信原则
诚实信用原则是民法上的一项重要原则，通常被称为“帝王条款”，其重要性不言而喻。但税法不同于民法，税法按照传统理论，应属于公法范畴，诚实信用原则是否能够同样适用于属于公法范畴的税法，并在税法的立法、税收征管及守法方面发挥一般性原则的指导作用呢？这就需要对诚实信用原则的涵义及功能、其在公法领域的适用问题及其对税法的立法、税收征管及纳税等方面的指导作用等进行讨论。
一、诚实信用原则的涵义及功能
（一）诚实信用原则的涵义。诚实信用原则是市场经济活动中的道德准则。在市场经济条件下，每一个有劳动能力的人，都应当通过市场交换获取利益和生活资料。诚实信用原则，要求一切市场参加者符合于诚实商人和诚实劳动者的道德标准，在不损害他人利益和社会公益的前提下，追求自己的利益，目的是在当事人之间的利益关系和当事人与社会之间的利益关系中实现平衡，并维持市场道德秩序。诚实信用原则性质上属于一般条款，其实质在于，当出现立法当时未预见的新情况、新问题时，法院可依诚实信用原则行使公平裁量权，直接调整当事人之间的权利义务关系[1].其内容体现为：①任何当事人要对他人和广大消费者诚实不欺、恪守诺言、讲究信用；②当事人应依善意的方式行使权利，在获得利益的同时应充分尊重他人的利益和社会利益，不得滥用权利，加害于他人；当事人在法律和合同规定不明确或未作规定时，应以诚实信用的方式履行义务。诚实信用原则作为市场活动的基本准则，是协调各方当事人之间的利益，保障市场有秩序、有规则进行的重要法律原则，也是维持当事人之间的利益以及当事人利益与社会利益之间的平衡的原则[2].
（二）诚实信用原则的功能。梁慧星先生认为诚信原则具有以下三个功能：①指导当事人行使权利，履行义务的功能。②解释、评价和补充法律行为的功能。③解释和补充法律的功能。[3].王利明教授认为诚实信用原则具有如下功能：①填补法律和合同漏洞的功能；②确立行为规则的功能；③衡平的功能[4].综上，我认为诚信原则应具有如下三个功能：①均衡当事人之间、当事人与社会之间利益关系，重新分配风险，特别是交易风险负担的功能。②解释功能。诚信原则解释功能的发挥突出表现在司法领域。法官通过对事实和法律依诚信原则来加以解释，以阐明事实之应有的法律含义，以及法律应有之价值含义，从而使案件得到公正之裁决。③立法功能。尽管大陆法系国家不承认“法官造法”之功能，但实际上现代意义上的诚信原则意味着授予法官以相当大的衡平立法权，由此形成立法机关和司法机关二元的立法体制。因此，一方面诚信原则实际上发挥着“造法”之功能，不断发掘法之应有含义，不断补充法律之漏洞；另一方面即使其立法功能未得到国家认可，但依诚信原则所形成的大量判例也势必将影响将来的立法，或推动立法活动的开展，或为未来立法提供大量丰富而翔实的第一手资料。
二、作为私法领域帝王条款的诚实信用原则同样适用于公法领域
如果要在税法上适用诚信原则，就需要对诚信原则的适用范围进一步扩大。税收法律关系，尤其是税收征管法律关系是一种公法上的关系，如果诚信原则在公法上的适用不成问题，那么它在税法上的适用就没有问题，这里只是一个简单的三段论的推理过程，所以关键在于诚信原则的适用范围还能否继续扩大至公法？源于私法的诚信原则能否在公法适用？关于这一点，学者有不同观点。持否定说的学者认为，私法上多为任意性规定，公法上多为强行性规定，法律规定的就必须严格遵守，实行严格的法定主义；而诚信原则在于补充法律的不足，因此若将其适用于公法，必然会破坏公法的严格性，为公权力的扩张提供途径。正因为公法与私法在性质上截然有别，所以决定了诚信原则不可适用于公法。持肯定说的学者虽然都认为诚信原则可以适用于公法，但在据以适用的理由上仍存在差别，大体上有三种观点[5]：
1.由私法类推适用的理论。法的类推适用可以分为内部类推和外部类推，内部类推即特定法中相互类推适用的情形，比如民法内部的类推；外部类推就如将私法中的规定类推于公法领域，诚信原则适用于公法领域即是一个外部类推的问题。
2.一般的法律思想理论。该理论认为诚信原则在法律秩序中普遍存在，不论在私法领域还是在公法领域。因为私法的发展早于公法，诚信原则因而在私法中被较早发现，而公法的发展较私法而言相对晚近，因而发现也较晚。
3.由法的本质来考察。这种观点认为公法与私法之间不存在差别，以国民而言，公法私法作为法而存在其相互间的不同只不过是法的事实，因而诚信原则乃基于国民法的意识所成立的根本法的要求，而于法之所有体系中均妥当。
第一种观点认为诚信原则在公法中的适用属于类推适用，第二和第三种观点均认为诚信原则可以在公法中直接适用，只不过在为什么可以直接适用的理由上有所不同，即第二种观点承认公法和私法的区别，而第三种观点否认公法和私法的区别，其实这种不同更多的是在学理上有意义，在实际适用及其效果上并无不同。所以从理论上看学者们大抵都对诚信原则在公法，包括在税法上的适用持肯定态度。但是税法毕竟不同于私法，所以诚信原则在税法上的适用必然会有一个界限问题，而不可能像私法上那样居于帝王条款的地位。
三、诚实信用原则在税法上的具体适用问题
在现代税收国家，由于税收广泛而深入地存在着，选择何种企业组织形式，安排何种形式的交易行为，其相应的税负的高低，是否享受税收优惠等，均会纳入个人的成本效益分析。但由于税法本身具有很强的专业性和复杂性，不是一般人所易于理解；并且现代社会有大量具有财政目的和社会政策目的的税法规范，因其政策性而经常发生变动；再者，为解决税法在具体适用过程中出现的问题，税法解释层出不穷，纷繁复杂，各种通知答复意见等变动不居。这些都决定了在税法上很有适用诚信原则的必要。比如，纳税人在进行纳税申报交纳税款时甚至在进行税收筹划时，因听从了征税机关的指导意见或依据征税机关一直以来进行的课税处分而对自己的经济活动进行了一定的安排，但是后来征税机关以先前作出的指导或课税处分是错误的为由而要对纳税人课以新的征税处分，纳税人难免会因此遭受经济上的损失，这时就很有必要适用诚信原则以保护纳税人对征税机关所作的意思表示或征税处分的信赖。
我认为，诚实信用原则在税法上具体体现为三个方面：
（一）在税收立法方面，诚实信用原则体现为税收法定主义的社会道德来源。税收法定主义是指纳税人纳税义
务之确定，以及其发生税收效果的诸项要件，一律得由民主代议机构颁行的法律明定。作为税法的基本原则，它是指导税收立法、执法、司法、守法的灵魂和精神[6].税收法定主义通俗意义上即指国家不得征收法律没有规定之税、国家应该征收根据社会经济生活需要应该征收之税。
一方面，国家不得征收法律没有规定之税。这好象是一个非常简单的命题，但根据中国的实践，即使在现代社会，由于地方保护主义等因素的广泛存在，仍然有许多地方出于本位主义和小集团、小区域利益的需要，钻法律空子，擅自设立、征收或变相征收各种名目的税种，不仅破坏了税收法定主义的原则，而且从根本上违背了诚实信用原则的简单要求，在人民群众造成了极坏的影响。如今年中央1号文件明文要求降低农业特产税，在三年内逐步取消该税种。但在内蒙等一些中西部地区，少数地方政府将降低的农业特产税额度变相增加到农业用水费用之中，造成了当地农民的极大不满，以至于引发了大规模的，对当地社会稳定构成了危害，而且严重亵渎了国家法律的尊严。
另一方面，国家应该征收根据社会经济生活需要应该征收之税，这也是诚实信用原则在税收立法上的另一个重要的体现。法律作为一种上层建筑，归根结底是由社会经济基础决定的，而且服务于一定社会的经济基础。如果国家不能及时根据社会经济条件的发展需要，及时调整税收立法，增减税种，就难以适应经济的发展，将对社会造成极大的负面影响。此亦可为诚实信用原则在税收立法上的另一大功能。如：近年来，随着改革开放的深入，中国社会贫富分化日趋严重，官方披露的吉尼系数已接近0.4（该数值是一个分界线，超过的话有可能造成极大的社会动荡），但根据西方国家权威机构的估计，中国社会的吉尼系数已超过0.4的警戒线。针对中国的贫富分化问题，我们国家应该高度重视，及时发挥税收的调节功能，开征诸如遗产税、赠与税等新税种，加大对贫富阶层收入的调节，加大对社会贫困阶层的福利补贴，减少因此而带来的潜在的社会不稳定因素。
（二）在税收征管法规及实践方面，诚实信用原则体现了在法律的呆板与威严之中透露出些许人性的温情。例如我国《税收征收管理法》第52条规定：“因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到五年。对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款，不受前款规定期限的限制。”这一条规定既体现了依据诚信原则保证经济管理机关行使权力的公平合理性，以及对纳税人的信赖利益的保护，同时又是诚实信用原则在税收征管领域的具体适应。
（三）从约束纳税主体方面，诚实信用原则的作用可以与其在私法上的“帝王条款”地位相媲美。在当今中国社会，在促进诚信纳税方面，急需树立诚实信用原则在私法领域那样威严而至高无上的地位。具体措施可以通过二方面来实施：一是从舆论宣传上下大力气，加大宣传、教育力度，树立正确的诚信纳税观念。当然，这不是一朝一夕所能解决的问题，而是依赖于整个国民素质的提升，但这必然是彻底解决偷税、漏税等由于诚信缺位而引起税收征管问题的根本途径。二是从司法实践上有意识地培养、树立诚实信用原则。简言之就是对诚信纳税的主体予以表彰和鼓励，对偷税、漏税主体予以严惩，从司法实务上逐渐倡导诚信之风。
「注释
1、梁慧星：《民法总论》2004年版，第46页；
2、王利明：《民法学》，复旦大学出版社2004年2月第一版，24－25页；
3、梁慧星：《民法总论》2004年版，第263-264页；
4、王利明：《民法学》，复旦大学出版社2004年2月第一版，第25页；
5、城仲模（主编）：《行政法学上之诚实信用原则》，载于《行政法之一般法律原则》，三民书局；
税法论文范文第7篇
论文摘要：企业所得税是计算最复杂、内涵最丰富的一个税种，它不仅要发挥经济杠杆的作用，还要体现“公平”的理念，为企业之间的公平竞争提供条件。新企业所得税法已于2008年1月1日起施行，与旧税法相比，新税法在很多方面都发生了根本性的变化，对企业也产生了较大的影响。在总结新企业所得税法实施产生的积极影响的前提下，分析了其在实施过程中的主要不足，并对此提出了自己的对策和建议，为企业所得税的纳税人正确理解和执行税收优惠政策起到抛砖引玉的作用。
1新企业所得税法在实施中产生的积极影响
新税法在制定过程中充分考虑了与现行法律、政策的衔接，并采取了适当的过渡措施，还充分考虑了外资企业的税收负担能力。从去年新法颁布至今年实施以来，倍受社会各界关注和瞩目，也产生了积极影响：
一是使内、外资企业站在公平的竞争起跑线上。新税法从税法、税率、税前扣除、税收优惠和征收管理五个方面统一了内、外资企业所得税制度，各类企业的所得税待遇一致，使内、外资企业在公平的税收制度环境下平等竞争。以金融保险行业为例，按照原税法规定，所有内资企业所得税税率是33%，还要多缴城市维护建设税、教育费附加，以及少扣除工资薪金、固定资产折旧等税前扣除项目，实际税负更高；而外资公司通常只负担15%的所得税率，并且适用再投资退税和享受税前扣除上的优惠待遇，实际税收负担还要低，这就造成内外资企业税负的严重不公平。新税法统一了内外资金融保险业的所得税率和税前抵扣标准，必将大大提高内资银行、保险公司的竞争能力。
二是提高了企业的投资能力。新税法采用法人所得税制的基本模式，对企业设立的不具有法人资格的营业机构实行汇总纳税，这就使得同一法人实体内部的收入和成本费用在汇总后计算所得，降低企业成本，提高企业的竞争力。
三是提高了企业的自主创新能力。新税法通过降低税率和放宽税前扣除标准，降低了企业税负，增加了企业的税后盈余，有利于加快企业产品研发、技术创新和人力资本提升的进程，促进企业竞争能力的提高。
四是提高了我国企业的国际竞争力。新税法规定，居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在税法规定的抵免限额内抵免。新税法首次引入间接抵免制度，最大限度地缓解国际双重征税，有利于我国居民企业实施“走出去”战略，提高国际竞争力。
五是提高了引进外资的质量和水平。新税法实施之前，外资企业的名义企业所得税率为33%，新税法实施后，名义税率降为25%，比原来降了8个百分点。新税法实施后，新的税收优惠政策外资企业也可享受，而且有些优惠政策比以前更为优惠，如对高新技术企业的优惠等。新税法实施后一定时期内将对老外资企业实行过渡优惠期安排，外资企业税负的增加将是一个渐进的过程。
六是促进了区域经济的协调发展。自改革开放以来，由于东南部沿海地区得天独厚的区位优势，加上原税法的区域优惠政策导向，使东南沿海地区吸引了绝大部分外资，造成东、中、西部地区发展的剪刀差日益拉大。新税法实施后，将以区域优惠为主的格局，转为以产业优惠为主、区域优惠为辅、兼顾社会进步的税收优惠格局，有利于推动中、西部地区发展，逐步缩小东、中、西部地区差距，实现我国国民经济的全面均衡发展。
七是促进了企业纳税行为的规范化。新税法把重大又需要明确的问题全部以法律形式加以规范，把重要但未在法律上规定的内容留给国务院以条例或以具体办法形式规定，把经常会发生变动的扣除范围、计算标准、资产处理办法等明确由国务院财政、税务主管部门规定，这就比较好地划分了属于不同层次的法律、法规和规章各自应承担的内容，体现了所得税法的规范性和严肃性。比如新税法特设“特别纳税调整”一章，对防止关联方转让定价作了明确规定，同时增加了一般反避税、防范资本弱化、防范避税地避税、核定程序和对补征税款按照国务院规定加收利息等条款，强化了反避税手段，规范了企业行为，有利于更好地维护国家利益。
2新企业所得税法实施中的难点问题
第一，对财政收入的影响。新企业所得税法的实施，将直接影响到我国的财政收入，主要体现为短期内的财政收入减少。由于企业所得税税制构成要素的变动，我国企业所得税收入将发生变化，进一步影响财政收入的变化。由于受税率变化、税基调整、税收优惠调整的影响，按现有纳税人静态测算，在过渡期完成、新企业所得税法全面实施后，国家财政每年将减收900亿-1000亿元。而目前我国的财政必须面对两个问题：一是正在来临的人口老龄化时代，二是不断增加的财政赤字。不言而喻，老年人口的增加将增加非老年人口的负担以维持公共养老金、公共医疗、公共护理等开支。我国政府也曾经连续通过发行国债、扩大财政支出的财政措施刺激经济，国债发行量已经非常巨大。日益增长的财政支出和财政赤字必须通过增加税收或者减支与增税并举来弥补。论文范文
第二，对财政体制的影响。现行财政体制是依据行政区划确定企业所得税归属，新税法实行总部与分支机构在总部所在地汇总纳税，打破了当前企业所得税的收入分配格局，对财政体制造成冲击。体现在：一是各地财政收入差距将进一步拉大。由于企业的总部往往设在发达地区，企业所得税会向发达地区集中，加剧地区间财政收入的差距，影响各地财政职能的发挥。二是可能会引发为了发展总部经济导致的地区间税收竞争。如暗中随意扩大税收优惠，增加特定方向的公共支出和减少应该收取的费用，以较低的价格向特定的投资项目提供土地，允许一些企业打上高新技术企业等招牌，从而享受国家规定的企业所得税优惠政策等。这样不仅会加大投资者的风险，也违背了企业所得税法完善的初衷。
第三，对外资企业的影响。外商投资企业原企业所得税税率为30%，地方所得税税率为3%。两税合并后，不再分为企业所得税税率和地方所得税税率，统一为25%。如果单纯从税率变化看，外商投资企业实施新税法后税率下降，但是由于原外资企业大多享受特定区域税收优惠和定期税收优惠政策，如经济特区内的外商投资企业享受15%的优惠税率；沿海经济开发区的外资企业享受24%的优惠政策；新办的生产型外商投资企业享受“二免三减半”的优惠政策等等，所以外资企业整体税负偏低。新税法实施后，随着对外资企业特定优惠政策的取消，外资企业的整体税负将有所上升。但具体对每个外商投资企业税负影响是不同的，一是原来享受税收优惠政策的外商投资企业税负将有所上升。二是对原来未享受税收优惠政策的外资企业税负将下降。三是符合条件的微利企业按新税法的规定将享受20%的优惠税率；四是原对设立在高新技术开发区内高新技术企业享受15%的优惠税率，现改为对国家需要重点扶持的高新技术企业减按15%的优惠税率，取消了区域限制。
第四，税收优惠政策的变化影响。税收优惠政策一直是我国税制体系的一把“双刃剑”,在达到特定政策目的的同时,也增加了税法约束软化和非规范风险,以及腐败和寻租的可能。从这一角度看,新税法还有需要进一步完善的地方。其中,在与税收优惠相关的基本概念方面,新税法还存在含混的地方。例如,新税法及其条例里面,经常混用抵扣和抵免这两个词汇。事实上,虽然二者共同点都是减少税额,但税额抵扣的目的在于避免重复纳
税,恢复正常税负水平,而税额抵免是为了鼓励或照顾纳税人,使其获得低于正常的税负水平。对于成熟的税法来说,有必要加强此类基本描述的规范化。再就是税收优惠的一些具体规定,或会增加人为因素的影响空间。例如,新税法的税收优惠政策规定:“企业综合利用资源,生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入,可以在计算应纳税所得额时减计收入。”并在实施条例中进一步细化,指出“企业以《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的资源作为主要原材料并符合规定比例,生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入,减按90%计入收入总额。”但仔细来看,究竟哪些是符合优惠条件的产品,还缺乏明确的标准。
第五，粗放型的成本费用扣除项目明细不明确减少了应税收入。新企业所得税法对企业实物福利的扣除无明确明细规定。在中国，企业高层次的员工的避税手段花样繁多，如现金券、午餐券（为工作而配备的午餐费是免税的）、住宿、车费补助、旅游、话费、汽车燃油补贴、代金券的发放、住宿条件的豪华化、公用车辆私用、私人请客签公司帐单等等实物福利，更有甚者，在国家的住房公积金上做手脚，加大公积金计提，相当于多了一笔免税养老金存款。而大部分的实物福利是被记入企业的成本进行扣除，这相比一般员工来讲，有失税赋公平原则，而且造成国有资产和税收收入的流失。
第六，企业所得税征收过程中出现的双重征税问题。虽然企业所得税和个人所得税选择不同的纳税人和征税对象课征，理应互不交叉，但在某些情况下，企业所得税和个人所得税虽选择不同的纳税人，却以同一对象征税，因而发生重叠交叉，出现重叠征税。如何在最大程度上避免这种重叠征税的现象，也是我国在进行所得税制改革、选择税制模式时应该考虑解决的问题。按现行税法规定，对个人从企业取得的股息、红利征收20%的个人所得税，尽管企业对该项股息、红利已经交纳了企业所得税，当投资者取得这些收入之后，还需要缴纳个人所得税，这是对同一所得额征收两种所得税的重复课税。
第七，新的避税问题产生。目前国内的三资企业中，对于未与中国签订避免双重征税的税收协定的国家或地区的企业，以及避税地没有所得税征收，其来自于境内的所得，除个别例外情形给予优惠外，将被征收收益所得税，而旧税法规定外国投资者来源于境内的所得是免税的。而如果同时被认定为居民公司，这种避税地公司将变得没有实质意义，除非公司的管理机构进行搬迁，当然这是极不现实的。例如根据内地与香港税务安排，新的中国与新加坡税务协定（2008年1月1日生效）中对股息给予最低5%的饶让规定，比新企业所得税法中规定的20%（细则中规定为10%）为低。而此两国（地）企业所得税（又称利得税）税率较境内低。目前已有透过BVI进行境内投资的台资企业将持股公司转至香港的情况。同时，随着越南与东南亚新兴市场的开拓，以加工为导向的产业将有部分会流失至这些国家。
第八，在具体纳税申报方面,现有规定和纳税申报表也有需要改进的细节。在未出台新纳税申报表的情况下,具体纳税计算存在模糊性。例如,在原有纳税申报表的规定中,对于捐赠支出,当“纳税调整后所得”小于或等于零时,扣除限额均为零,所有捐赠均不得扣除。这就与新税法精神存在冲突。
3新企业所得税法实施中的对策建议
第一，加强税收征管，堵塞税收漏洞。税收征管水平的高低直接影响税收收入的多少，企业所得税纳税人经营的多元化、国际化，及偷逃税、避税手段的多样化、复杂化都给企业所得税的征管增加了难度。做好企业所得税的征管，需要税务机关内部提高业务素质，还需要有关部门与税务机关的密切配合。一方面要有效监控税源，推进信息化管理，确保多元化申报纳税、纳税人档案信息采集面广、税收基础管理准确。实施重点税源监控制度，落实对煤炭、石油、石化、银行、电力、制造业等重点税源的企业所得税报表定期报送制度，及时汇总分析，加强对这些行业的税源监控。另一方面要完善征管方式，遵循税收工作规律，建立“执法规范、征收率高、成本降低、社会满意”的新时期税收管理机制，推进税收质量管理，积极稳妥推行税收质量管理试点。论文范文
第二，完善地方税体系，真正做到税源稳定、税权落实、法律保障、征管高效。将地方税建立在稳定可靠的财源基础上，地方税规模能满足地方政府日常经费开支的需要，成为地方政府实现社会管理职能的主要财力支柱，为分级财政体系的建立奠定基础。同时，相应落实地方政府对地方税的管理权，包括税收立法权及其他税制构成要素的调整权，使税种与税权归属相统一，为地方政府因地制宜地制定地方税收政策，促进地方社会经济发展提供必要的手段。同时，地方税体系的运行过程在法律的规范和约束下进行，减少征管过程中主观随意、行政干预，做到依法治税。
第三，减少外资企业寻求避税的途径。对于新法实施后内外资所得税合一，外资企业所得税率提高，税负增加这一根本性转变的实际情况，部分外资即将采取的是，如何将管理总部进行转移并举证，同时应对转让定价的调查。但同时，企业面临的风险将增大，而在被调整关联交易时，企业所得税法引入了加收罚息的规定。外资企业能借此避税的途径减少了。譬如利润汇出原先无需缴税，而现在则需以10%的税率缴纳。新税法的实施，对外资企业的财会人员是一个很大的挑战，现在各级税务单位已对国际惯例有了更多了解，外企可利用的很多因素已经失去。
第四，加快转变经济发展方式的速度。在新的时期，各地经济发展方式要由主要依靠增加物质资源消耗向主要依靠科技进步、劳动者素质提高、管理创新转变。一是应该鼓励企业技术创新，增强竞争力，更加注重提高自主创新能力，深入实施科教兴鲁和人才强省战略。二是扶持高新技术产业的发展，加快高新技术产业化。立足优势领域，以企业为主体，以创新为动力，以人才为根本，以重大项目、重大工程为依托，以财税扶持为辅，在电子信息、生物技术、新材料、先进装备制造、新能源和海洋综合开发等高技术领域，形成一批具有自主知识产权的先进科技成果，加快推进产业化步伐，发展壮大一批成长快、关联高、渗透强、规模大的高新技术产业群，进一步增强高新技术产业的先导作用。三是应坚持资源高效利用和循环利用。依靠科技进步，以节能、节水、节地、节约矿产资源和原材料为重点，建立节约型社会。
第五，在税收申报时应加强对明细帐备案检查。例如对福利明细帐的检查，若是私人为私事使用则使用者要交个人所得税，为公司事务使用的可以记入公司成本在税前扣除。针对个人所得税的《新条例》中对“所得为实物的，应当按照取得的凭证上所注明的价格计算应纳税所得额；无凭证的实物或者凭证上所注明的价格明显偏低的，由主管税务机关参照当地的市场价格核定应纳税所得额”。考虑到商业招待和个人消费之间难以区分，应加强招待费的管理，因为中国国情的不同，管理层的做法不同，所以招待费不能强行停止，但要明确费用的去向，哪些是为管理层消费，哪些是为销售而花费的。
第六，完善税收优惠制度，进一步向中、西部倾斜。新税法根据国民经济和社会发展的需要，借鉴国际上的成功经验，按照“简税制、宽税基、低税率、严征管”要求，对现行税收优惠政策进行适当调整，将现行企业所得税以区域优惠为主的格局，转为以产业优惠为主、区域优惠为辅、坚固社会进步的税收优惠格局。为了配合国家中部崛起和西部大开发战略决策，税收优惠应适当向中西部地区倾斜。调整后的税收优惠机制以部
分税收利益为激励，引导国内、外资金进入符合国家产业政策、中西部区域发展政策的行业和区域中，有利于推动企业的技术进步和产业升级、优化国民经济结构。但税法中应只规定优惠政策的原则、重点和方法，至于优惠政策的具体对象和内容应授权国务院根据国民经济发展情况和中西部地区的政策需要，依据企业所得税法规定的原则、重点在今后予以确定。
4研究方向和预测
由于国内部分企业的所得逐渐转为盈利，偿还贷款能力也大大增强；同时，这些企业还会将剩余资金投向海外，未来国家可能出现的经济状况是国家财力不足，而不是企业缺少资金。所以国家应该适应经济形式的发展，开始设计“宽税基、轻税负”的税制，协调好两个所得税。比如加大个人所得税的征收力度，根据税收量能负担的原则，合理的设置税目、税率，使富人多缴税，使广大中、低收入者少缴税。中国有13亿人，个人所得税的税基相对其他税种是大的，另外可以扩大消费税的税基等等。当前所有的企业都从地方政府提供的公共服务中获益，但是有50%左右的企业既不向中央政府缴纳企业所得税，又不向地方政府缴纳企业所得税，因为它们处于经常亏损的状态。人们普遍认为这种状况是不公平的。因此，建议将企业所得税的税基改为企业的利润、资本和其它增值项目的混合体，以便按照企业的经营规模对其征税。在这样的税制之下，经常亏损的公司再也不能不纳税。通过理顺利益与负担的关系，政府可以按照企业的经营规模对其征税，适当增加企业的税收负担。
税法论文范文第8篇
「关键词财税法人才培养「正文
一、法学的独立性与法学教育的目标
什么是法律？对于这一命题我们无法得出精确的答案。法律是一个独立的学科，却不是一个自给自足的学科，为了满足社会发展的需要，她必须不断从其他学科中汲取知识来充实法律学科的发展。[1]特别地在经济学帝国主义弥漫的今天，法学与经济学的交融和借鉴似乎已经成为学术研究的必然（或曰时尚）。但反观经济学自身的发展，诺贝尔经济学奖获得者斯蒂格里茨曾指出，不到一个世纪以前，通常一篇经济学的论文往往以这样的句子开头：“经济学是研究人类生活的日常交易行为的学科。”而今天，经济学论文通常这样开头：“这篇不可避免的长文致力于一种特殊经济的研究。在这一经济中，效用函数的二阶导数为一些有限的不连续量……只有像拓扑这样一些基本的数学工具才适用”。[2]经济学一步步地成为数学、物理学的分支。
那么法学呢？在20世纪学科融合的思潮中，法学和经济学的联姻可是说是最令人回味的重头戏之一。科斯认为在存在交易费用的条件下，法律对于资源配置不再是中性的。法律通过明晰产权，界定经济主体之间的利益边界和提供行为规范、在提高效率上发挥着难以替代的作用。而波斯纳则以经济效率为法律定向，试图为法律之车铺上一条经济学的轨道，不仅为在法律分析中引进经济学的方法奠定了概念基础，还使法律体系成为随经济发展而变化的开放体系。法学与哲学、社会学的交融，又使得法学研究徘徊在理论与实证研究的边缘。一切的种种，法学的包容性是否使之丧失了自身的性格与魅力。从逻辑的角度看，经常可以看到法学的权利义务观在一点点被成本效益所代替；而从研究的角度看，那种单纯以研究问题为中心的方法，似乎又使得法学研究与正义的理想之间越来越暧昧。法学教育的边界越来越模糊，而综合与独立如何寻求一个适当的平衡？
而财税法学又与会计学、财政学、税收学等存在教育内容上的交叉，在大学课程设置上，我们可以看到经济管理类的财务会计和财政学课程的中都涉及到预算制度和一般的税收制度，而这些在法学院系开设的财税法课程中也是必备的教学内容。[3]这种看似重复的课程安排，是否有相一致的教学理念和培养目标，而其间的差异并不是简单地从教学大纲就可以区分得出。研究财税法教学的人才培养目标，首先必须研究法学人才培养的方向究竟是什么，而这又与法学研究、法学教育本身的独立性密不可分。
培养目标是一个国家培养人才的总体规范，具有权威性和导向性。1983年召开的世界大学校长会议一致认为，合格的大学生应具备三个标准：（1）坚实的专业知识，并掌握所攻读的学科的方法论；（2）具有把所修学科知识同实际相结合的能力，以及同其他学科的成果相结合的能力；（3）大学毕业生不仅要成为一个训练有素的专家，而且能乐于听取别人的意见，能把他们的知识进行国际交流。[4]因此也有人总结到教育的四大支柱是：学会知识、学会做事、学会做人、学会与人共处。[5]
那么具体到法学教育，人才培养的目标是什么？在冯象《法学院往何处去》一文中谈到法学院的三个功用，首先是培育法律人才；其次是供养（雇佣）一批学者，通过课堂教学和著书立说阐明法律的原理；最后则是这样一套掩盖现实矛盾、脱离生活经验而只能循环论证的“学理”和思维方式，被法律专业人士，即律师、法官、检察官等法律家组成的行会或利益集团全盘采纳，宣传运用。因此法学院不仅是法治意识形态的一个生产基地，也是法律的职业化或业务垄断的门槛，这也是美国法学家伯尔曼描述过的西方式法律的历史自主性的一项必要条件。[6]但即便如此，他依然认为法学院即真正一流的法学院的教育，最大的好处不是职业训练，而是职业批判：丰富知识，训练独立的思维，树立人生的理想。因此冯象指出，法学院不可以走商学院的道路。商人不承担社会批判的任务。而法学教育不能以MBA为榜样，满足于市场、案例分析或分析工具的开发。法学必须关心、提出并试图回答困扰我们社会的一些基本问题；故而必须坚持学术独立，与法治及一切功利目标保持距离，才能建立起学术传统和话语权威。法律不是数理化、医学那样的专业，有科学理论和实验的基础；也不是文史哲传统学科，需要长期的知识积累。因此我国综合大学的法律院系也由过去的专业划分发展为现在的不分专业的本科教学，虽然本科阶段一般性的法学知识的全面教育，并无法充分实现职业培训的需要，这也并非本科四年的教育可以达成的使命；因此笔者以为不分专业的本科法学教育的重点并不是对法律条文的熟知，也并非对法律程序等技术操作层面的应用自若，而是一种法学理论的传承，而这里的理论不仅包括传统的法理学、法律思想史制度史，也包括了民商法、行政法等有着长久研究历史的学科，更是包括经济法、国际经济法等年轻学科。而传统学科的成熟与新兴学科的发展，固然离不开与其他学科的互动，更离不开法学本身的独立特质的完善。
这些批判对于法学内部许多专业尤其是法理学等注重理论研习传统亚学科而言，无疑是不容置喙的；而对于财税法学来说，作为一门应用性很强的学科，它不仅涉及财政税收领域里的各项法律制度，也涉及到财政税收领域内的具体技术操作，那么财税法人才和财税人才的培养又有何区别呢？
二、财政税收学的教学目标
（一）课程设置
综观经济管理院系开设关于财政税收学的课程设置，主要集中在财政基础理论与财政政策、税收政策与税收法律制度、研究与市场经济相关的公共需求、公共产品、政府与财政职能、公共选择以及公共部门效率、财政运行机制、政府财政政策等方面的研究。其中，税收政策与税收法律制度则主要研究税收的本质及功能作用、税收增长与经济发展的关系以及税收增长方式、宏观税负与微
观税负及其税收政策、法规、税制结构优化及其改革、中央与地方税收体系、税法理论、税收实务、古今中外税收比较等。财政学更多的是关注一般财政理论，其中的预算则主要从预算编制的角度进行讲授。而国有资产管理和国债这些部分也基本偏重于具体制度的产生设计的理论化研究。
可以说相关的课程设置基本都是从财政和税本身与经济的相关联出发，研究财政政策、税的各个要素与经济发展的契合度，以及宏观经济政策在国民经济运行中调控作用的实现程度。
（二）教学方法与实践研究
与财政税收在经济生活中作用的日益显著和人才要求相比，财政税收教学在教学计划、课程设置、教学方法等方面虽然涉及面广，但仍有所欠缺。首先，教学计划内容的更新速度，无法适应实务不断发展的需要；而财政、税务、会计及相关领域的新知识层出不穷，课程内容受教学时间限制，难以涵盖这些知识。传统教学方法以老师授课为主，学生处于被动状态，单纯的讲授只能无助于解决当前的而很可能问题；大部分课堂问题已经设计好了答案，只有唯一解，显然脱离复杂多变的现实情况，用这样的案例教育学生，不利于培养他们的创造能力；而很多以通过职业考试为导向的教学方法进一步束缚了学生的思维；单纯的应用技能的教育与人文知识和自然科学知识教育衔接不当，不能达到大学教育的基本目标。
因此在财政税收的教学中，研究和实践在教学大纲里其实是并重的，只是由于实践受到课时以及其他诸多条件的限制，但一般来说学生的实践活动还是比较集中于实务性部门，可以接触具体的税务实践，了解一般流程。
（三）培养目标与职业选择
宽泛的财政学的人才培养目标没有一个统一的标准，这里不妨参照一下会计学界。美国会计学会于1989年成立了“会计教育改革委员会”（AECC），进行会计教育改革的研究，并资助和监督13所高等教育机构实施会计教育改革。AECC前任执行长RichardE.Flaherty在谈到AECC的工作时，引用了AECC第一号公报《会计教育的目标》关于会计教育目标的论述：“学校会计教学的目的不在于训练学生在毕业时即成为一个专业人员，而在于培养他们未来成为一个专业人员应有的素质。”他在谈到新会计教育方式时指出：“我们正摒弃一成不变的课程，而采取以目标为导向的会计教育方式……新的会计教育方式强调主动学习，学生积极地参与学习过程，而非仅是被动地接受教授们的知识。启发式学习已成为改革学校的标竿，减少使用以老师主讲的教学方式；老师主讲应限于介绍主题与启发学习的过程。老师授课也应从单向式的演讲改变成和学生讨论为主的双向性的教学方式……教学应注重多元化地思考问题，注重问题的发现，鼓励学生寻找有关的资料，提供多元化的解决办法，并强调表达与说服的能力。科技已成为学生和老师在教学中经常依赖的工具。教学也逐渐重视全球贸易性的问题，教师彼此间应经常切磋教学的内容和方法，并发展自己对于应用新的教学方法的能力。课程设计应注重它是否有全面贯彻、相辅相成的特色，而非仅是一连串不相关联的科目。”
由此可见，美国大会计公司和美国会计学会，对会计教育目标的要求是一致的，即会计教育应注重能力培养，为达到这个目标，必须更新教学内容，改革教学方法，改善教学环境，以培养适合社会需要的会计人才。
因此通观经济学的人才培养方向，作为供给方的大学教育，与市场需求紧密联系的。而市场对于实务操作、胜任快速变化的实践的能力方面提出了更高的需求。对于大学来说，这不仅是教育理念的实现，也是大学教育生存竞争的现实要求。
三、我国财税法教学的目标与改革趋势
复杂的社会关系实际上就是人之间的利益关系，利益关系不仅是法律背后的真正推动力，同时也是整个社会全部进程的原始动力所在。经济和法的所有价值都是为了满足人的不同需要，即利益。经济学上思考的是如何实现利益最大化，基于投入—产出或者成本—效益的考虑，而法的最高任务就是平衡利益，从法学的视角来看利益，实际上就是权利关系。基础不同，立足点不同，实际上也是法学教育与经济学教育诸多区别的源泉所在。因此财税法学虽然研究的多关注实际经济生活的种种，但始终不可脱离法与法治的核心。
因此财税法教学的目标是培养财税法人才，而不仅仅是财政专家或税务专家。
首先，职业道德的训练不同。在多元化的今天，道德已经越来越中性化了。而职业道德的忠诚标准也不再是唯一的抽象的正义观念。对于客户的忠诚已经作为一项普遍的职业道德在各个领域普及化了，但职业道德和道德概念的泛化，实际上使得道德完全为利益所覆盖。法学不同于经济学，即使是实践性强的财税法学也依然秉承法律传统，有着独立的价值判断。
其次，职业训练的侧重点不同。任何教育都必须关注现实，法学和经济学等若干社会学科也毫无例外。但经济学无非更注重的是经济理论，关心的是经济理论在现实世界的适用。而法学则从规范性的角度，考虑一种法的稳定性和变动性的中和。财税的许多基本知识原理是不变的，但作为一种技术性技能则要不断修正与实践的距离，而财政税收法规就是在这种摇摆和平衡中寻求合法的方式实现稳定。
（一）课程设置
如前所述，财政税收法学作为一门独立学科，有其独立的研究对象和研究方法。但由于其实践性和理论性的要求，实际上又必须将之视为不断发展的综合的学科。因此研究财政税收法学的课程设置，不能仅仅局限于字面上的概念本身，还应该纳入一个开放的教学体系中思考。
首先与法学专业课程相关。从部门法的角度看，财政税法中有诸多涉及宪法规范的内容，而具体的实施又离不开行政法的规范。这是在台湾等地区与财税法结合最紧密的部门法。因此对于财税法的研究和教学来说，这些部门法对于推动财税法的立法、执法和司法实践，尤其是如何实现法学理念的贯穿一致，如何实现以法学理论来指导，有着基础性的意义。即实现厚基础
。
而与经济专业课程相关，则主要体现在具体的实践应用上，由于财政、税收涉及的都是具体实务性规定。对于各种行为合法性的判断必须结合具体的技术性标准，有实际的参数指标，如果缺乏对基本的财税知识的了解，就缺乏参照，使得很多判断仅从理论中来，而无法结合实际。即实现重应用。
因此财税法的课程设置应当考虑的是和其他课程乃至其他专业（如基础会计知识、税务知识、基础财政理论等）的结合性，而非只为讲授而讲授，注重了与其他相关学科部门的融合与交流，即实现宽口径有特色。而是否单独以财税法冠名则仅是称谓问题。
（二）教学方法和指导思想
在中国法学教育由本科教育开始，法学思想一脉相承，但在本科和研究生阶段的侧重点有所不同。而在财税法的教学上，本身课程设置就少，而如何实现思想的贯穿则是教学指导的统一指导性的要求。只有在切实可行，不仅对实践本身更对理论有着引导意义的思想指导，才可能有符合教学需要的方法论。
首先，做正确的事和法律是否存在区别？往往人们犯的错误是，在谈纯粹的法理学问题或思想史的时候，往往以公正正义为评价标准。而涉及具体的民商事、经济法律问题的时候，往往又以经济分析的方法分析利益问题。任何标准都存在冲突矛盾，也存在调和的空间。财税法及其教学，要解决的不仅是用经济手段处理现实纠纷，更是用法律视角看待事件后的正义观。因此要使这种标准在真实世界中得以践行，必须在法学教育中深化，即体现法律气质。
其次，关于教学方法。方法论其实更多具有工具意义上的性质，即它本身是中性的，就好比社会学的方法论、经济学的分析方法在诸多社会科学中的广泛应用。因此教学方法存在着借鉴和共通之处。就财税法而言，从本科到研究生阶段，应当秉承由广而深的思路，即本科的财税法教学主要以讲授为主，而涉及的也基本为一般性的概念问题，集中于法规的学习。但研究生阶段，不仅仅满足于现实状况，而是由“是什么”转而进行“应当是什么”，以及如何缩减其中的差距等深层次思考，教学就应当围绕此目的深入下去，这实际也是财税法教学区别于财政税收学教学的重要特征，后者一般体现为对现有规范的谨遵，当突破成为一种利益要求时，往往以经济界的呼声为先导；而前者，则是权衡了各方面利益，以符合法律规定的方式实现制度的变革，这其中的技巧则是法学院的授课和法律实践两方面研习的结合。
因此教学方法具体而言就是，教师的主要任务是通过理论讲授引导、启发学生思考，帮助学生解决疑难问题，学生则通过法规学习、小组协作、案例研究、模拟操作、文章研讨等方式，调动起学习的积极性和主动性。通过课堂教学达到锻炼能力的目的。为了使学生把各门课程的内容能够联系起来，对一项业务的过程有一个全面的理解，杨伯翰大学在会计教改中，还采用一种专家小组教学法。也就是由若干人组成专家小组，专业分别是财金、成本会计、审计、税务和法律。每班学生每天上3小时的课，并允许这些教授轮流上课。这种教学方法也可以引入财税法教学中来，可是参考课程设置改革，使得财税法教学成为一个活的讲堂，一个理论与实践交融的课堂。
如今的教育重在素质和能力的培养，而不是仅仅让学生记住一些课本知识和规章制度。再进一步，大学教育应当培养学生终生学习的能力。要实现这一目标，必须对教学的各个要素－师资队伍、硬件配置、课程设置、课程内容、教学方法等进行改革。
（三）教师队伍和教材建设
通才和专才之间总是存在矛盾的，既然身为老师，实际上对专和精深的要求就更偏重一些，因此对于财税法教师，不能强求每位都是百宝厢。因此师资队伍的关键在于整体水平和学科交叉性。当然若是能有科研教学带头人，既有自己专的一面，对于其他方面也能基本面面俱到，则更能带动学科研究和教学的发展。
关于教材建设，由于财政税收法的包容性，决定了不可能有单一的教材可以涵盖，需要一系列的教材计划，其内容既有财政与税的经济解释、也有财政法以及宪法、行政法对财政税收问题的规定和解释，当然也包括法理学的基本概念体系。而作为实践性学科，法规和案例的汇编整理也构成了教材的一部分。必须改变课程内容上轻应用性的状况，增加实践与实际操作的内容与分量。真正体现理论观点能够用于分析解决实际问题。在教材中反映实践发展的最新成果，体现课程本身的综合化趋势。同时，教材的编写就包括了国际交流比较借鉴的重要因素在里面，尤其如何充分利用网络时代的信息化水平。
（四）职业目标与职业道德
财税法教学的人才培养目标，也是放在法学教育的大背景下来谈的。从理论和实践的划分来看，无非是两类人才：理论型和实务型，当然政治人才同时包含于二者之间。因此由于社会对人才的需求是多元化的，涉及不同领域各个层面。而法学恰恰能对社会的这种需求做到呼应。因此在法学和社会需求方面如何建立一种良性循环机制，如何实现法学职业目标和职业道德的吻合以及统一，则是对法学教育的评估标准之一。
职业并不意味着纯粹的实践，实际上若从广义的角度来理解实践，理论研究也未尝不是一种实践。在这里区分理论型和实务型，只是一种偏重，基于行文的方便。
以美国会计教育为例，在职业界和教育界的配合下，形成会计人才的供给（教育）与需求存在紧密的联系：职业界把对会计人才的需求通过一定的渠道反映到教育界当中，教育界把职业界的需求作为学生的培养目标，并取得了职业界的支持。会计职业团体不定期地对会计教育状况进行评估，以改进会计教育，使会计人才符合社会发展的需要。从这一点出发，就不难理解何以美国的会计教材写得生动，教学方法更加多样化，富有趣味性。因为不这样做，就达不到教学目标，生产出来的“产品”就不为社会所接受，那么就没有人申请会计专业，最终结果可能是会计专业的“死亡”。当然这只是一个侧面反映市场的需求，只是在法学领域她的职业目标更与职业道德归属相联系。
如前所述法学教育的指导思想，蕴涵着法律共同体的信念在里面，无论如何法学最终的魅力在于她是代表了公正正义的价值判断，财税法因其实践性，虽然有被忽视的趋势，但随着权利意识的重视，尤其是纳税人权利的提出以及学者在制度上的设想和构建，实际上已经反映了理想和现实之间的差距经由法学实践而逐渐缩小。
四、结语
财税法学在市场经济发达的今天，由于其跨学科性色彩浓厚，无疑已经成为一门显学。而财税法的教学不仅影响着法学研究的延续，更是影响着财税法治的建立和财政税收等国家宏观经济制度的完善。教育从来就是一件关系国家命脉的大事，而财税法的时代性决定了其进程，包括教学进程的每一步，都关系着国家基本决策。而财税法人才培养，作为教育的目标和关键，必须与时俱进，合理定位，才能真正实现教育对社会的推动作用。
「注释
[1]参见波斯纳：《法理学问题》，中国政法大学出版社1994年版，第532-544页。
[2]迈克尔•；佩雷曼：《经济学的终结》，经济科学出版社2000年版，第1页。
[3]参见北京大学经济学院、光华管理学院的课程设置。Seeat/和/的相关内容。
[4]参见李玢：《世界教育改革走向》，转引自唐玉光、房剑森：《高等教育改革论》，广西师范大学出版社，2002年版第260-261页。
[5]参见阿什比：《科技发达时代的大学教育》，转引自唐玉光、房剑森：《高等教育改革论》，广西师范大学出版社，2002年版第261页。
税法论文范文第9篇
税法属于经济行政法,是行政法的一个部门法,税法平衡问题的提出直接源于行政法平衡论。行政法平衡论是一种与行政法管理论和控权论相对立的理论。行政法管理论将行政法定位为“治民之法”,认为行政法的目的在于维护行政权,管理相对方,因而强调行政权力的优越性,忽视相对人的权利保障,重行政实体法,不注重行政程序法,几乎没有司法审查,其结果是行政法机制只是片面地制约相对方,缺乏对行政权的有效制约,行政法机制欠缺激励相对方积极参与行政的功能,行政法制度结构不协调,重实体授权,轻程序制约,重行政效率,轻公平保护,重行政管理,轻监督行政。这一理论在二战前的德国和日本以及前苏联曾非常盛行,因为这一理论能满足为战争筹集必需的人、财、物的需要,也是计划经济的必然要求。但随着二战的结束以及前苏联的解体,这一理论已被抛弃。在我国,本来就有几千年的封建专制统治作土壤,加之对前苏联各项制度和理论的照搬和模仿,管理论便成为我国行政法构建的理论基础,尽管从20世纪80年代后期开始,情况有所改变,但管理论对我国行政法制度和行政思想的影响是非常广泛和深远的,今天行政管理中存在的主要问题,基本都与此有关。[1]
与管理论不同,控权论将行政法定位为“治吏之法”,强调行政机关不应当有超越公民的特权,行政法的目的在于控制行政权力,保护公民权利的自由,而司法审查是防止权力滥用和对行政权力进行控制的最有效手段,行政法只是有关行政程序的法,不涉及行政实体问题。由此产生的问题是:行政管理范围与方式不仅受实体法与行政程序法的双重管制,而且受制于严格的司法审查,在法律保留原则与法律优先原则的共同支配下,行政主体“法未规定不可为”;行政主体普遍缺乏纠正市场失灵和社会无序的必要手段,难以满足公共管理与服务的需要;由于政府软弱无力,缺乏活力,从而产生管理危机和信任危机;在赋于相对方过多权利的同时,却没有相应的行政监督制裁权。尽管控权论一直是英美等国行政法的理论基础,但因其固有的缺陷和现代行政法的多样化发展,该理论也被逐渐放弃。在我国,为纠正管理论的错误,从20世纪80年代后期,也正是英美等国开始放弃该理论的时候,一部分学者逐步引进了该理论,并大有未加深入研究,即试图照搬的趋势。
事实上,无论是管理论,还是控权论,不论是“治民之法”,还是“治吏之法”,都割裂了行政法法律关系与监督行政法律关系的整体性,都各执一端,只强调了行政关系的一个方面,未看到二者的辩证统一性,扩大了行政主体与相对方的对立性,根本无法协调行使行政权与保护相对方权利、行政激励与行政制约、实体授权与程序制约、行政效率与公平保护、市场调节与国家干预的关系,无法使公益和私益最大化,难以满足现代行政管理的需要。正因如此,世界各国都在抛弃这两种理论,各国的行政法理论都从不同的方向朝着平衡论迈进。
行政法平衡论是指优良的行政法应能达到这样一种状态:行政机关和相对方能以各自拥有的权利与对方相抗衡,行政法既能制约行政主体滥用行政权,又能制约相对方滥用权力,既能激励行政主体积极行政,又能激励相对方积极参与行政,既能重塑精干有活力的政府,又能摆脱高权行政的阴影,真正建立起一个民主、“苗条”、低成本高效率、少管制多服务的政府,从而使激励与制约、效率与公平、政府与市场、公益与私益的关系达到最优化状态,即实现平衡。当然,行政法制度供给与社会需求总处在不断变化中,行政法经常处于失衡状态中,平衡倒是偶然的。因此,追求平衡便成为现代行政法的永恒主题,正是从失衡到平衡,从旧的平衡到新的平衡的不断追求,推动着行政法不断的变迁和创新。在这一理论中,平衡既是行政法的最优化状态,也是实现行政法最优化状态的机制和方法。因为行政法的不对等性呈现为各主体权利义务的阶段性差别,并且是倒置的,即在某一阶段一方优先实现或实现较多的权利,而同时另一方的权利受到限制或只能实现较少的权利,如在行政实体法中,法律承认行政主体的公定力,由行政机关优先实现一部分权力,以保证行政管理的效率,而在行政程序法中,相对方的一部分权力优先得到实现,行政机关的一部分权利同时受到限制。运用这些阶段性的差别,平衡配置这些倒置的不对等关系,行政法的平衡便成为可能。由此也可以看出,行政法的平衡是一种结构平衡。[2]
行政法平衡论对我国正在大力推行的“依法治税”有非常重要的意义。“依法治税”无法回避的一个问题是“依”什么样的“法”。如果依以管理论为基础的“管理之法”、“治民之法”,以“命令——服从”模式组织税收,税务机关会因缺乏制约而滥用权力,随意执法,滋生腐败,纳税人会因只有义务没有权利而消极抵制纳税,普遍地偷税,甚至抗税,其结果是征纳双方都有法不依;如果依以控权论为基础的“控权之法”、“治吏之法”组织税收,税务机关会因征税权的软弱无力,征之不保,深受无税论长期影响的纳税人,则会滥用控制权,逃避纳税,其结果同样是双方都有法不依;只有依“既能制约税务机关滥用征税权,又能制约纳税人滥用控制权,既能激励税务机关积极征税,又能激励纳税人积极参与税收管理”的平衡之法,依法治税才能真正成为征纳双方的外在压力和内在动力,从而成为自觉行动。
二、税法的平衡配置
(一)税法的结构平衡配置
1.国家与全体纳税人的关系配置
国家与全体纳税人的关系是由宪法配置的,二者关系的实质是:国家为全体纳税人提供必需的公共产品,全体纳税人以税收的方式支付其价格。为此,二者形成这样一种契约关系:作为卖方,国家有义务为全体纳税人提供价廉物美的公共产品,同时,有权向全体纳税人收取公共产品的价格,以补偿其成本;作为买方,全体纳税人有义务向国家支付公共产品价格,同时有权根据自己的意愿选择购买公共产品的内容、数量和质量,并决定愿意为之支付的价格数量。这种契约关系本身就是一种自然而美妙的平衡。只是上述权利义务关系是由宪法这样进行配置的:全体纳税人委托自己选举的代表机构——议会或人民代表大会制定税法,严格规定国家收取公共产品价格的权力,即征税权,同时以审议监督政府财政预算的方式,决定财政支出的方向和规模,即国家提供公共产品的内容、范围和数量,决定税收收入总额,即愿意为公共产品支付的总价格。没有这样的法律依据,国家就不得征税(此即税收法律主义原则)。显然,在这一最高阶位上,全体纳税人的权力优于国家,这种宪法层次的不对等正是平衡税法众多下阶位不对等的根本。
2.税务机关与纳税人的权利义务关系配置
在这一阶位上,税务机关代表国家行使收取公共产品价格的权利,即征税权,纳税人则要履行为享受的公共产品支付价格的义务,即缴税义务。因而,从总体上看,在这一层次上,税务机关是权力主体,纳税人则是义务主体。又因公共产品具有受益的不可阻止性,无法排除“免费搭车者”,纳税人便有强烈的逃税、避税、偷税、抗税的动机和愿望,税务机关也只有运用充分的、强有力的权力强制征收,才能确保税款正常及时足额地获得,才能保证公共产品的成本补偿和正常供给,才真正符合全体纳税人的根本利益。
税务机关征税权的核心是税款的征收权,包括收取滞纳税款的孳息,即滞纳金的权力。充分的、强有力的征税权除税款的征收权外,还至少必须包括以下五种权力:(1)深入了解纳税人生产经营状况和纳税情况,以确认纳税人有无违反税法事实的权力,即纳税检查权,完整的纳税检查权还必须包括搜查权;(2)对拒不履行缴税义务的纳税人采取必要的强制措施,敦促、迫使其缴税的权力,即强制执行权;(3)对有逃避纳税义务嫌疑的纳税人采取限制其商品、货物、存款等财物使用权,以保证税款安全的权力,即税收保全权;(4)对纳税人违反税务管理、偷税、逃税、骗税、抗税及妨碍、阻挠税务机关执行公务的行为进行严厉惩处的权力,即行政处罚权;(5)对不提供、不能提供真实可信的计税依据的纳税人核定应纳税款的权力,即核税权。同时,上述五种权利行使都不可缺少要求有关各方协助及如遇拒绝能自行对其严厉处罚的权力,即要求行政协助权。也只有上述各种权力的适用范围和强度都足够大时,征税权力才是充分的、强有力的。
在为税务机关配置充分的、强有力的征税权时,首先应考虑税务机关和纳税人总体的权利义务对比情况,应使双方权力(利)在总体上能相互抗衡;其次应在强调税务机关征税效率的同时,应能使纳税人积极参与;在以实体法赋于税务机关征税权的同时,应以程序法对其权利的行使进行严格的规范;在保证征税权正常行使的同时,应为纳税人权利可能受到的侵犯规定获得救济的途径;在赋于税务机关充分的、强有力的征税权时,应尽可能地扩大税务司法审查的范围。这是税法平衡的根本要求,也是配置纳税人权力(利)的基本思路。
根据上述思路,纳税人在这一阶位上应主要享有以下两类程序性权力(利)。一类是在税务行政程序中的权利,包括:(1)信息权,即纳税人有权知道现行税制的运行状况,包括根据什么法律规定,被征哪些税种;(2)提出申请的权利,即纳税人请求获得某种税务管理资格,颁发某种税务许可证照,或请求开始或进入某种程序的权利;(3)隐私权和保密权,隐私权指税务机关不得无由搜查纳税人住宅和询问与确定应纳税额无关的信息,保密权指税务机关因征税获得的纳税人的信息不得用于非征税目的;(4)被告知权与要求听证权,即特定的纳税人在税务机关作出某种处理决定前,有权得到税务机关告知有关内容、理由、依据等情况,进行申辩、质证的权利;(5)要求回避的权利,即特定的纳税人在与自己有关的税务案件中,认为处理该案的税务人员与该案有利害关系时,有要求其回避的权利等等。[3]另一类是在事后救济程序中的权利,主要包括:(1)由税务机关告知救济途径和方法的权利;(2)提出申诉、复议和诉讼的权利;(3)要求赔偿的权利;(4)委托的权利;(5)申请回避的权利;(6)陈述和辩论的权利;(7)上诉的权利;(8)申请执行的权利等等。
纳税人享有的上述程序性权力(利)和宪法性权力(利),总体上能与税务机关享有的充分而强有力的征税权相抗衡,因为一方的权力(利)同时又是另一方的义务,因此,只要双方积极行使在总体上能与对方相抗衡的权力(利),税法便会在这两种张力下形成平衡,由此形成既激励又限制的机制,既能保证较高的征税效率,又能使纳税人在主张自己权利的过程中积极参与税务行政,促进公平征收,既能保证税务机关行使充分而强有力的征税权,又能制约税务机关滥用权力,切实保障纳税人的权益,从而使公益和私益同时得以最大化。
(二)税收立法权的平衡配置
配置平衡税法要解决的另一方面的问题是税收立法权的平衡。税收立法权的平衡是税法结构平衡的前提和必要条件。在现代社会,税收立法权的平衡应重点解决税法授权立法的平衡和地方立法的平衡两大问题。
1.税法授权立法的平衡
税收立法权本应由全体纳税人选举的立法机关行使,然而,随着税收作用范围的日益扩大,作为一个特殊行业,税收立法的专业性、技术性要求越来越高,立法机关越来越难以胜任;而这些立法权完全由税务行政机关来行使又将破坏税收立法的独立性、权威性,很容易只强调税务机关的权力,忽视对纳税人权利的保障。解决上述问题的较好办法便是税法的授权立法,由此也产生了税收授权立法的平衡问题。
税法授权立法的平衡就是立法机关在授于税务行政机关某一税收立法权的同时,建立起有效监督机制,以制约其对立法权的滥用,以授权和制约的平衡保证所立之法的平衡,其主要内容应包括:
(1)建立申请立法制度。当税务行政机关必须对某一领域进行立法却没有权限时,应由其提出立法申请,由立法机关对其必要性和可行性进行审查而决定是否授权。
(2)建立批准权保留制度。即税收授权所立之法必须经过授权机关的批准方能产生法律效力,以此对授权立法进行直接监督。
(3)建立违法撤销及授权收回制度。授权机关在审查授权立法合法性的过程中,如果发现该税收立法超越授权范围,违背授权目的,或者在立法程序方面存在重大瑕疵时,可直接宣布授权立法无效,并将其撤销。此外,如发现授权不当或授权对象没有能力完成相应立法任务时,授权机关可以直接收回授权。
(4)确定法院的审查权。授权立法中的法律问题更多的是在个案中表现出来的,仅有立法机关的监督不足以维护授权立法的平衡,法院应当有权通过具体案件的审理,对涉及的授权立法的实体和程序问题进行审查,也应当有权接受相对方因授权立法的实施将对其权利造成侵害而提起的诉讼,并进行审查。法院甚至应当既可以对授权立法进行实体审查,也可以进行程序审查。确定法院的审查权对于维护授权立法的平衡有非常重要的意义,这己为很多国家的司法实践所证实。
2.地方税收立法的平衡
中国各地政治、经济、文化存在很大的差别,以相同的法律规范调整全国范围千差万别的行政权力和公民权利的关系,其结果必然导致具体的行政机关和相对方权利义务不平衡。这正是地方税收立法得以存在和必须平衡的根本原因。地方税收立法的平衡主要应注意以下几方面问题。
(1)体现地方特色,满足地方需要,结构配置平衡。体现地方特色是地方税收立法的价值所在,满足地方需要是地方税收立法必要性的体现,结构配置平衡是行政法的一般要求。因此,地方税收立法应紧密结合本地的自然条件、经济状况、居民对区域性公共产品的偏好,针对税源情况、已有的地方性法规和规章关于权利救济和保护内容等状况,赋于本地区税务机关与当地政府提供的区域性公共产品相适应的征税权,同时根据平衡法原理赋于纳税人必要的权力(利),以制约税务机关,保护其正当利益。
(2)自主立法,合宪合法。地方税收立法不仅限于执行中央的法律和行政规则,更重要的是它为税务行政管理创立了法律、行政法规未涉及的规范,这些规范可以有效补充平衡征税权和纳税人权利关系必须的规范。因此,应强调地方税收立法的自主性,但同时,地方税收立法的自主性应与合宪性、合法性相符合,地方税收立法不但不能和宪法、法律以及行政法规相抵触,而且不能违背宪法、法律和行政法规的立法精神和立法原则,地方税收立法和中央部委规章的冲突和协调,应基于权力和权利的平衡原则,一概强调地方税收立法的自主性和一概强调地方立法的从属性都是不符合宪法精神的。
(3)与中央立法协调统一。地方税收立法的价值不仅反映在地方特色、地方需要和中央难以统一解决的问题上,还反映在与中央税收立法的协调统一上,只保护地方利益,保护本位利益的地方税收立法是对全国性立法平衡的破坏,也不可能维护本地区税收权利义务关系的平衡。
三、我国税法失衡状况简析
我国税法失衡问题非常严重。首先,现行税法赖以构造的传统税收理论未能正确认识到“公共产品价格”这一税收的本质,也就不可能认识到征纳双方权利义务关系在总体上平衡的可能,更不可能将税法的制定权、对政府财政预算收支的审议监督视为纳税人的当然权力,因而也就不可能认识到税法结构的宪法层次平衡配置,目光只能盯在纳税人和税务机关的关系上,坚持税收本质的“义务说”,片面强调纳税人的义务和税务机关的征税权,忽视纳税人的权力(利),更何况这一认识被行政法管理论一再强化。因而,税法的平衡必然失去根本,其结果,一边是纳税人消极纳税义务观念下冷漠的面孔,一边是税务机关片面权力强化下疲惫的身影,一边是税务人员为征收几十元税款献出生命,一边是大量的政府官员大肆挥霍、贪污、浪费税款。
其次,就税务机关的征税权与纳税人的权力(利)而言,一方面是税务机关的征税权严重不足,或者是在环境保护、社会保障、遗产分配等大量领域形成征收空白,与纳税人应负义务严重不符,或者是在已征收的领域因无搜查权或必要的行政协助或处罚规定不够严厉而有税征不上;另一方面是纳税人的合法权益难以保障,税务人员随意征收的问题普遍存在,纳税人或无相应程序性权力予以抵制,或虽有权但因先决条件高而难以使用(如税务行政复议要求先缴清税款和滞纳金,才可进行行政复议等等),或虽有权,也无先决条件,但常可能在主管税务机关的压力下被迫放弃使用。总之,税务机关征税权力不足和征税权力过大的问题同时存在。
第三,在授权立法方面存在的问题,一是税收授权立法不仅数量庞大,而且授权范围过于宽泛。现行税法除《个人所得税法》、《外商投资企业和外国企业所得税法》和《税收征管法》3部法律由立法机关制定外,其余均为国务院授权立法。其授权依据为1984年六届全国人大常委会七次会议通过的《关于授权国务院改革工商税制有关税收条例草案试行的决定》和1985年六届全国人大三次会议通过的《关于授权国务院在经济体制改革和对外开放方面可制定暂行规定或者条例的决定》,由于“经济体制改革和对外开放”,“有关税收”的领域过于宽泛,对授权的具体内容、范围和目的基本上未加限制,全国人大的这种授权决定实质上使国务院毋需相关的法律依据,想制定什么样的税收法规,就可以制定什么样的税收法规,事实上剥夺了全体纳税人的税收立法权,根本否定了税收法律主义原则。二是越权、违法立法问题严重。上述1984年的授权倒是明确规定由国务院的税收条例草案不适用于中外合资企业和外国企业,但1984年国务院的《关于经济特区和沿海四个港口城市减征、免征企业所得税和工商统一税的暂行规定》的主要内容均适用于三资企业,造成越权立法事实。再往前推,国务院1982年的《牲畜交易税暂行条例》,1983年的《建筑税征收暂行条例》既无人大相关法规,也未授权。国务院1986年的《个人收入调节税暂行条例》与全国人大制定的《个人所得税法》根本冲突,实质上用国务院暂行条例把人大的法律改造成了只适用于外国人的法律。三是我国税收授权立法既无申请立法制度,又无批准权保留制度、违法撤销及授权收回制度,法院对授权立法行为这一抽象行政行为基本无权审查。这一切都影响了授权立法的平衡,因而难以保证授权所立之法的平衡。
第四,地方税收立法方面的问题是地方政府几乎没有税收立法权,谈不到体现地方特色和自身的平衡问题,也不可能满足地方政府提供区域性公共产品所需财力,地方政府便滥用收费权,以收费权侵犯中央的征税权,以费挤税,名费实税,五花八门的收费办法使纳税人的权益根本无法保证,地方领导更是以权代法,以言代法,违法违宪制定地方性涉税文件,扰乱正常的征税秩序,严重破坏了全国性税收立法的平衡。
参考文献:
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论文关键词:税法平衡问题依法治税行政法
税法论文范文第10篇
企业最终的应缴税额是根据一定的计税依据乘以相应税率计算得出的，在税率不变的情况下，计税依据直接决定着企业的应缴税额，一般来讲，税基与纳税人的应缴税额是呈正比的。因此，可以通过合理选择计税依据控制税基来降低企业税负。以企业增值税为例，新税法对不同的销售方式制定了不同的计税规定，因此在计算增值税时，可以选择税负最低的销售方式，根据新税法的相关政策，折扣销售方式可以将销售额和折扣额放在一张发票上共同处理，或者分开处理，前者的计税金额为销售额减去折扣额的剩余部分，而后者的计税金额则包括折扣额。为了进一步阐述如何从计税依据的角度进行纳税筹划，本文以销售方式变更为例分析。某服装销售企业为了打折促销，服装原价为200元，规定一次性购买5000件以上的可以给予10%的折扣，打折之后，一件服装的价格为180元，如果该企业并没有将销售额和折扣额写在同一张发票上，那么企业应当缴纳的税额为：200×5000×17%=170000元，其中17%为税率，如果该企业通过纳税筹划，将销售额和折扣额在发票上分别注明，那么该企业应当缴纳的税额就变为：180×5000×17%=153000元，企业减少的税额为：170000-153000=17000元。
二、从税率的角度进行纳税筹划
税种不同，计算税额的税率也就不同，即使是税种不同，也会因税基不同而产生税率差异，企业可以通过纳税筹划，改变税基分布来适应税率较低的税种。如某企业缴纳增值税时的销售额为150万元，属于增值税的一般纳税人，适用税率为17%，该企业销售税额中需要抵抗的进项税额较少，仅有10%，其增值率为：（150-150×10%×17%）/150=15.3%，与小型企业3%的纳税税率相比高许多倍，由于小型企业可以转化为一般纳税人，但是一般纳税人不可以转化为小型企业。因此，该企业可以拆分成两个较小的企业，假设每个小型企业的销售额分别为75万元，那么按照3%的税率计算，两个企业需要缴纳的增值税为：75×3%×2=4.5万元，拆分前企业需缴纳的增值税为：150×17%-150×10%×17%=22.96万元，通过变更企业规模适应更小的税率，该企业总共减少的税额为：22.96-4.5=18.46万元。由此可见，选择适用较小的税率可以有效降低企业税负。
三、从税收优惠政策的角度进行纳税筹划
新税法为了促进社会公益事业的发展，鼓励企业员工参与社会活动，制定了新的优惠政策，企业可以从优惠政策的角度来获得纳税福利，如此一来，不仅降低了企业税负，而且还为企业创造了更好的社会声誉。在税收优惠政策方面，企业通过两种途径来降低税负，一是合理确定企业工资福利待遇。企业的工资福利待遇在计算纳税金额时是可以不包括在内的，员工工资和福利在一定的额度内可以予以扣除。新税法为了鼓励企业对员工进行职业培训，还特别规定企业的培训费用可以归到之后的会计年度进行结转，因此，企业可以在规定的范围内提高员工的工资福利，加强员工培训，这样不仅降低了企业税负，而且还提高了企业员工的职业素养。二是充分利用公益支出的扣除项。企业参与社会公益事业，不仅能够提高企业的社会知名度，而且还可以获得多重经济效益，新税法规定参与公益事业的企业，可以在年度总利润的12%以内扣除相应纳税额度，因此，企业可以通过一系列的公益活动来进行纳税筹划，减少部分纳税金额。
四、结语
纳税筹划是在法律允许的范围内通过合理规划来降低企业税负的一种有效手段，是体现企业市场适应能力的一种表现形式，通过合理的纳税筹划，能够最大限度的降低企业应缴税额，增加企业利润。