增值税法实施细则范文
时间：2023-09-20 18:42:38
增值税法实施细则篇1
关键词:增值税;视同销售;会计处理;认同;差异
中图分类号:F23文献标志码:A文章编号:1673-291X(2010)07-0072-02
视同销售,是一种税收术语,它不同于一般销售,是一种特殊的销售行为,它并没有给企业带来直接的现金流和其他经济利益,或暂不能肯定给企业带来直接的现金流和其他经济利益,但是为了保证增值税税款抵扣制度的实施,不致造成税款抵扣环节的中断,或防止逃避纳税的现象,而认为它实现了销售的功能,要计征增值税。对于企业的“视同销售”应该如何进行会计处理,在实务中存在一定的混乱现象,对会计信息的质量造成了人为的影响。为此,本文结合新会计准则、新增值税和所得税等相关规范,对视同销售行为相关增值税问题,从会计处理上作以整理和分析,以期对会计工作有所帮助。
一、《增值税暂行条例实施细则》规定的视同销售
根据《增值税暂行条例实施细则》的规定,单位或者个体工商户的下列行为,视同销售货物:(1)将货物交付其他单位或者个人代销;(2)销售代销货物;(3)设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人,将货物从一个机构移送其他机构用于销售,但相关机构设在同一县(市)的除外;(4)将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目;(5)将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费;(6)将自产、委托加工或者购进的货物作为投资,提供给其他单位或者个体工商户;(7)将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者;(8)将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。《增值税暂行条例实施细则》指出:销售货物,是指有偿转让货物的所有权;所称有偿,是指从购买方取得货币、货物或者其他经济利益。上述八种视同销售货物行为不符合“销售货物”的定义即“有偿转让货物的所有权”,但要视同销售货物缴纳增值税。
(一)会计上认同的“视同销售”
1.上述第(1)、(2)两种代销商品行为,在实务中根据委托双方的约定,分为视同买断和收取手续费两种方式。在这两种方式下,新《企业会计准则》除了会计科目发生变化外,并没有改变会计处理方法,而且与《企业会计制度》的处理方法是一致的。
2.上述第(3)种代销行为。根据《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》,除将资产转移至境外,将资产在总机构及其分支机构之间转移可作为内部处置资产,不视同销售确认收入。但根据国税发[1998]137号《关于企业所属机构间移送货物征收增值税问题的通知》的规定,“用于销售”是指售货机构发生向购货方开具发票,或向购货方收取货款情形之一的经营行为。如果售货机构的货物移送行为有上述两项情形之一的,应当向所在地税务机关缴纳增值税。移送货物的一方应视同销售,在货物移送当天开具增值税专用发票,计算销项税额。按增值税的要求,在此两种情形下作为销售实际上会计处理也是认可的,与所得税的规定也不矛盾,因为所得税规定“可”作为内部处置资产,不视同销售确认收入,并没严格否定。
3.上述(5)为职工福利,(6)为非货币性资产交换,(7)为利润分配,(8)为捐赠。根据《企业所得税法实施条例》第25条的规定,在所得税计算中企业发生非货币性资产交换,以及将货物用于职工福利、捐赠和利润分配的,除国务院财政、税务主管部门另有规定之外,也视同销售货物。现行所得税会计采用的是资产负债表债务法,注重的是资产负债的计价, 从而在一定程度上缩小了会计与所得税法在收入确认和处理方面的差异。从《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》来看,所得税法对收入的确认也基本上与会计一致。《企业会计准则第7号――非货币性资产交换》应用指南明确规定,换出资产为存货的,应当作为销售处理,按照《企业会计准则第14号――收入》以其公允价值确认收入,同时结转相应成本;《企业会计准则第9号――职工薪酬》应用指南指出:企业以其自产产品作为非货币利发放给职工的,应当根据受益对象,按照该产品的公允价值,计入相关资产成本或当期损益,同时确认应付职工薪酬。由此,本文认为上述(5)、(6)、(7)、(8)一律以其公允价值确认收入计算销项税,同时结转相应成本。关于“公允价值”,依据《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》:企业自制的资产,应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入;属于外购的资产,可按购买的价格确定销售收入。关于(8)捐赠,有人认为,应将捐赠资产的账面价值及应缴纳的流转税等相关税费,作为营业外支出处理。参照企业《会计准则第1号――存货》第11条,“投资者投入存货的成本,应当按照投资合同或协议约定的价值确定,但合同或协议约定价值不公允的除外”,接受捐赠方,存货成本应当参照执行;对捐赠存货方,则应按存货的公允价值确认收入。
(二)会计上不认同的“视同销售”
上述(5)“将自产或委托加工的货物用于非应税项目”。根据《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》,将资产用于生产、制造、加工另一产品;改变资产形状、结构或性能;改变资产用途(如,自建商品房转为自用或经营)等不改变资产所有权属的用途的,由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变,可作为内部处置资产,不视同销售确认收入,相关资产的计税基础延续计算。由于会计与所得税在收入确认方面缩小了差异,渐趋于一致,所以“将自产或委托加工的货物用于非应税项目”在会计上也不确认收入,货物按成本转账;增值税规定视同销售,按同类资产同期对外销售价格计算销项税。例如,将自产货物用于建造房屋,则借记“在建工程”,贷记“库存商品”,应交税费――应交增值税(销项税额)。
二、《增值税暂行条例实施细则》未明文规定的“视同销售”
前面八种视同销售货物行为是《增值税暂行条例实施细则》明文规定的,是就税法本身对“销售货物”的定义而言的。从会计角度而言,还存在会计上不确认收入,而增值税必须确认销售额计税的问题,即纯粹相对于会计而言的“视同销售”。增值税与会计对销售货物规定差异的具体表现是:确认收入的条件存在差异,在确认时点上有差异。这些差异导致的会计上的“视同销售”,其销项税的计算一律按税法规定计算,会计处理中的收入一律按会计准则和会计制度的规定确认和计量。
(一)因确认条件不同而导致的“视同销售”
《企业会计准则第14号――收入》规定,销售商品收入同时满足下列条件的,才能予以确认:企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方;企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有对已售出的商品实施有效控制;收入的金额能够可靠地计量;相关的经济利益很可能流入企业;相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。《增值税暂行条例实施细则》指出:销售货物,是指有偿转让货物的所有权;所称有偿,是指从购买方取得货币、货物或者其他经济利益。与前述规定的确认销售商品收入条件相比,增值税所定义的“销售货物”并未要求考虑主要风险和报酬等问题,主要是考虑了法律形式。例如,企业销售一批货物,如果款项很可能收不回,则会计上不确认收入,增值税规定要确认销售;企业不能合理估计退货可能性的,会计通常在售出商品退货期满时确认收入,增值税规定一般要在发出商品时确认销售。此时,涉税会计处理一般为:借记“应收账款(或应收票据等)”,贷记“应交税费――应交增值税(销项税)”。
(二)因确认时点不同而导致的“视同销售”
根据《增值税暂行条例实施细则》和《企业会计准则第14号――收入》应用指南,增值税确认纳税义务发生时间的时点即确认销售的时点与会计确认收入时点不一致的地方主要有:先开具发票的,为开具发票的当天;生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物,为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天;委托其他纳税人代销货物,未收到代销清单及货款的,为发出代销货物满180天的当天。对于前者,涉税会计处理为:借记“预收账款”,贷记“应交税费――应交增值税(销项税)”;对于后者,涉税会计处理为:借记“应收账款”,贷记“应交税费――应交增值税(销项税)”。
综上所述,对既不符合增值税“销售货物”定义,也不符合会计销售收入确认要求的《增值税暂行条例实施细则》规定的八种视同销售,以及由增值税与会计对销售货物规定存在差异而导致的《增值税暂行条例实施细则》未作规定的“视同销售”,前者,会计处理要看其视同销售行为是否和所得税中规定的视同销售内容一致:若和所得税中规定的视同销售内容一致,则与会计上的销售处理一致;否则,可能不一致。对于后者,会计处理时,销项税的计算一律按税法规定计算,收入一律按会计准则和会计制度的规定确认和计量。
参考文献:
[1]财政部,国家税务总局.增值税暂行条例实施细则:2008第050号[EB/OL].国家税务总局网.
[2]财政部.企业会计准则:财会(2006)第003号[EB/OL].财政部网.
[3]财政部.企业会计准则应用指南(2006)[M].北京:中国财政经济出版社,2006:12.
[4]国务院.企业所得税法实施条例:国务院令(2007)第512号[EB/OL].国家税务总局网.
[5]国家税务总局.关于企业处置资产所得税处理问题的通知:国税函[2008]828号[EB/OL].国家税务总局网.
[6]国家税务总局.国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知:国税函[2008]875号[EB/OL].国家税务总局网.
增值税法实施细则篇2
营业税改增值税是我国流转税改革的必然趋势，有利于为企业创造公平的税收环境。根据国务院的规定，营业税改增值税在逐步进行，2013年，推广到全国的项目有交通运输业和部分现代服务业，2014年，又增加了邮政电讯业，转让无形资产项目也将相继出台。目前，已经进行的营业税改增值税项目涉及的增值税的税率增加到4种：17%、13%、11%、6%。由于增值税条例原来对不同税率项目的征税规定，所以在营业税改增值税后，执行中的困难逐渐增大。
（一）国务院制定的条例与财政部国家税务总局制定的实施细则在文字表述上不同，给执行税法的各级税务机关和企业带来一些困难国务院制定的条例称未分别核算的从高使用税率；财政部国家税务总局制定的实施细则规定为未分别核算的由主管税务机关核定销售额，征收增值税。一项是税率从高，一项是由主管税务机关确定货物销售额征收增值税，这种不同给执行税法的各级税务机关和企业带来一些困难。
（二）混合销售的定义不够明确，为纳税人规避税收提供机会一项销售行为如果即涉及货物销售又涉及营业税劳务的，为混合销售。对混合销售行为，其主营业务缴纳增值税的，该项行为缴纳增值税；其主营业务缴纳营业税的，该项行为缴纳营业税。在营改增后，增值税的范围扩大了，该项规定是否同时扩大，税法没有进一步说明。当然，混合销售可能只涉及到货物和交通运输业，不会有更大的扩大，但税法应该做进一步的说明。
二、修改统一流转税对不同税率项目征税的建议
（一）在营业税改增值税后的同时，尽量贯彻税收的中性原则，减少流转税税率，调节经济所得税和消费税，为企业经营提供公平的税收环境。税收中性原则是指国家征税不改变财富的原有分配状况。营业税改增值税，只是征税范围发生变化，不会影响到国家征税的原则。但在目前的情况下，考虑到现有行业的执行税率问题，在改革时多增加一些税率，不会对税收产生太大的影响。
（二）财政部国家税务总局在制定实施细则时，严格按照国务院的规定制定财政部国家税务总局在制定细则时，不要只考虑到现有的一些情况，应该充分考虑到国务院的规定，特别是国务院制定的与现在执行情况不符的规定，应该及时的补充说明。
（三）修订税法时将混合销售的概念进一步明确，征税的具体规定进一步规范。国务院在从新制定增值税条例时，应该充分考虑营业税项目的加入，不要只考虑现有的情况，还要充分考虑到其发展可能出现的问题，制定混合销售。
增值税法实施细则篇3
【关键词】 增值税； 疑难点； 素质； 问题； 根源； 措施
增值税作为价外税，是对纳税人生产经营活动的增值额所征收的一种间接税，按销项税额和进项税额的差额进行征收。
一、企业税务会计在增值税实务中存在疑难点
1.增值税暂行条例和实施细则存在缺陷，造成会计处理依据不充分，企业间处理结果相差悬殊。《增值税暂行条例》第十条规定了五种情形进项税额不得从销项税额中抵扣。如要求用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务及非常损失的购进货物等不得抵扣。如果在购进时进项税额已抵扣，需要在改变用途当期作进项税额转出处理。这就要求与视同销售要区分开来。正常的会计处理应该如下：
借：在建工程――××工程
生产成本――×产品
应付福利费
贷：原材料――××材料
库存商品――×商品
应交税金――应交增值税（进项税额转出）
例1：香格里拉集团公司在建办公楼D座领用库存原材料A一批，该批原材料A实际成本10万元，增值税17 000元。其处理为
借：在建工程――办公楼D座 117 000
贷：原材料――A100 000
应交税金――应交增值税（进项税额转出） 17 000
例2：沸腾公司5月份因发生火灾，损失库存F型原材料一批，该批材料成本60万元，增值税10.2万元。其会计处理为
借：营业外支出 702 000
贷：原材料――F材料600 000
应交税金――应交增值税（进项税额转出） 102 000
在实务中，往往存在被忽略、不处理，甚至非增值税应税项目（如应征营业税的交通运输业、建筑业、金融保险业、邮政通信业、文化体育业、娱乐业等）的进项税额也被用于抵扣。对于经营多元化的一般纳税人商贸企业或厂家，存在经营不同税率的货物和应税劳务及混合销售行为，会计处理起来，存在主客观上的难度，理论上的“分别核算”将会大打折扣。一项物资或物品的购进，取得的合法凭证很可能就是增值税专用发票，物资的使用方向容易改变，税务部门无法监控，比如原材料、电力、热力、气体、办公用品等，受会计业务水平限制，抵扣税计算不到位可以理解，但故意形成多抵扣进项税，就另说了。
2.存在容易与企业所得税视同销售相混淆的业务，会计实务中不易理解和处理，处理不到位则会漏税。增值税和企业所得税的纳税原理不同，政策也各有差异，税务会计要对比了解相关政策，不能混淆。《增值税暂行条例实施细则》第四条将企业的八种行为规定为视同销售行为。其中“设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外”；“将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费。”视同销售是一种特殊的销售行为，并没有给企业带来直接的现金流量。在财务处理上，是否作销售收入，操作不统一，也不规范。
增值税视同销售的应税货物有购买的、自产的、委托加工的；而企业所得税则主要对自产的产品作为视同销售的问题。前者视同销售范围大于后者，会计处理上要加以区别对待处理。
例3：无锡市亨利商贸有限责任公司下设A、B两个分公司，其中B分公司设在苏州市，因经营需要将A公司的一批原材料调往B公司销售，该原材料不含税价为20万元，税金为3.4万元。
因原材料是在两个不同的行政管辖地区之间调拨，所以增值税会计应将其视同销售行为处理。
A公司会计处理：
借：应收账款――B公司 585 000
贷：主营业务收入――W型500 000
应交税金――应交增值税（销项税额） 85 000
B公司会计处理：
借：库存商品――W型500 000
应交税金――应交增值税（进项税额） 85 000
贷：应付账款――A公司 585 000
而所得税法实施条例则对于货物在统一法人实体内部之间的转移以资产所有权没发生改变而不作视同销售处理。
例4：金通集团有限公司国庆节来临之际，将委托加工金通牌电器作为福利品发放给员工每人一件。其账面成本价20万元，对外销售价25.74万元，增值税率17%。
金通集团有限公司增值税会计应将其视同销售行为，其会计处理如下
借：应付职工薪酬――应付福利费257 400
贷：主营业务收入――M电器 220 000
应交税金――应交增值税（销项税额） 37 400
二、办理增值税业务体现出对企业税务会计人员素质的要求
1.税务会计人员要具备丰富的涉税理论知识。税务法规条款多，执行的刚性强，特别是涉及本企业业务的税法，要紧跟形势，多了解多钻研，方能做到了然于胸，自信从容。实施细则不详的方面还要敢于在大原则下创新。
2.良好的职业道德修养。税务会计是一项政策性很强的工作，能否诚实守信、坚持准则直接影响国家和企业的税赋；在办税过程中，要求办税会计人员业务要精通技能要娴熟，能合理筹划，处理税务问题要客观公正，不能敷衍了事，更不能偷税漏税。
3.善于沟通，协调关系。任何人都不可能万事精通，更不可能生活在真空里。对于不懂不会的业务知识，虚心求教交流，不耻下问，方可取长补短，完善自我。良好的人际关系利于工作的开展。
4.善于吸取教训，积累知识，总结经验。
三、目前企业税务会计人员素质存在的主要问题
1.税务法律法规知识短缺。立足本企业本岗位，对所在的行业涉税问题只是大概了解，不能深入钻研，做不到对涉税业务的透彻理解，往往遇到麻烦就垂头丧气，对问题消极处理。
2.税务核算业务技术差。在涉税核算方面，怕麻烦。涉税的事项往往要求按照相关法规细则去处理，对实施细则不明确的业务，还要在大原则下敢于去创新，但相当部分的办税人员得过且过，不求进取。
3.部分办税会计人员业务不全面，计算机运用水平低下。现在是网络高度发达的时代，认证、开票、抄税、报税、缴税都可在网络上运作。但相当多的税务会计人员不能系统地掌握各个程序。有的只会开票、缴税，有的只会认证、抄报税。
4.税务会计人员提高业务水平的自觉性差。相当部分的税务会计人员不能与时俱进地自觉学习，即使接受培训等后续教育也是流于形式。
5.个别人诚信意识淡薄，故意参与偷漏税金事项，损害国家利益。
四、企业税务会计人员存在素质问题的根源
1.国家税法存在缺陷。法规和细则存在操作性的缺陷，一方面让税务会计人员遇到不明确的事项感到处理困难，不利于规范性处理；另一方面会让别有用心者故意钻漏洞，偷逃税款。较为普遍的中小偷逃税案件，往往轻罚了事，违法成本低下，纵容了不法行为。
2.监督检查力度轻，纠错率低。税务检查每年都搞，也有效果，但税务人员存在着业务水平上的个性差异，甚至部分人员跟不上行业的变化，需要提高业务素质。就拿企业的特殊经营行为来说，如企业兼营不同税率的货物或应税劳务及混合销售行为的，怎么监督企业“分别核算”，客观上本身就有难度。普查力量有限，纠正广度和深度无形中就有所限制。作为社会监督的会计师事务所，目前力量薄弱，满足不了社会需要。以上问题，对企业税务会计人员提高素质修养起不到敦促作用。
3.市场经济对人生观、价值观的冲击，不正之风影响涉税人员和机构向好的方向发展。由于利益驱动，企业税务会计人员受工作环境制约，常常发生不得不屈从不法事项，个别人甚至出谋划策；涉税事件可大事化小，小事化了；会计师事务所及其人员，虽属“独立审计”身份，但受自负盈亏，追求利益等影响，存在责任不到位现象。
4.企业税务会计人员因不容易得到“诚信”奖励，在物质和精神上缺乏激励，提高技能和自觉接受再教育的热情受到限制。
五、提高企业税务会计人员素质的措施
1.完善法制建设，加大违法惩处力度。偷漏税金之所以是社会通病，其原因是违法成本低。国家一方面要完善税收法律法规的可操作细则，一方面要注重监督检查，加大违法犯罪的惩处力度，使税务会计人员不受干扰，能客观公正地处理业务；还要加大对税利大户的奖励力度，并督促企业对税利有功人员进行奖赏，以体现张弛有度。
2.加强职业道德教育。良好职业道德是国家合理足额征收税金的重要保证。以正确的舆论引导人：采用广播、电视等多种宣传形式，形成不诚信者受鄙视的良好社会氛围。树立优秀典型，对作出贡献的税务会计人员及时给予物质奖励，鼓舞队伍；打击丑恶现象，通过对违法乱纪的处理，教育队伍，使税务会计人员自觉地遵守职业道德规范。
3.善于在实践中积累办税经验。和谐的人际关系利于工作的顺利开展。努力做好人际关系沟通，微笑办税，减少不必要的无用功。在实际工作中还要勤学好问，较容易的事项要善于归类；对不懂不通的事项解决后多做记录；对于复杂的事项多做系统梳理总结。
4.加强岗位培训和后续教育工作。税法和会计准则根据实践的创新也在不断地修订完善，随时掌握税改和核算动向，是对企业税务会计人员的必然要求。会计电算化和网络技术的进步，更是时代变革的产物，作为会计人员要不断地学习，与时俱进。既要钻研业务掌握理论，还要联系实务恰当运用。自觉地接受岗位培训和其他后续教育，以适应新时期的工作要求。
5.更新职业教育观念，改革会计教学方法。现代教育要适应社会实践变革的要求，在理论教学的同时，多做实践训练教学。在涉税学习方面，借助网络技术，搞模拟实训；校企合作，学研结合；加大在校学生的动手能力培养。使学生德智体全面发展，利于学生进入企业，养成良好的职业修养。
良好的职业素质，利于国家、纳税人的和谐共处。企业税务会计人员不断地提高职业素质，利于公平、效率原则的实现。
【参考文献】
［1］ 中国注册会计师协会.税法［M］.经济科学出版社，2010：66-78.
［2］ 财政部，国家税务总局.中华人民共和国增值税暂行条例［S］.中国法制出版社（第2版），2009：2-6.
［3］ 财政部.中华人民共和国企业所得税法实施条例［S］.2008：7.
增值税法实施细则篇4
关键词：非正常损失；进项税额；转出
中图分类号：F810.42
文献标识码：A
文章编号：1672-3198(2009)08-0152-01
甲公司为增值税一般纳税人，适用增值税税率17％。2月底，因公司更换仓库保管进行了财产清查。清查中发现，库存A原材料短缺5000元，经查短缺的原材料不含运费，是由于仓库管理员管理不善造成I库存B原材料短缺18000元，其中含分摊的运输费用1500元，经查是由于被盗引起的}由于遭受水灾，损失产成品成本60000元，产成品成本中外购项目金额比例为50％；6000元半成品，因设备更新无法使用，准备削价处理；到期承租经营一车间积压产成品原值50000元，经资产评估减值至20000元。该公司想了解上述库存原材料、产成品毁损、半成品削价、资产评估减值等情况造成的库存减少或减值，是否均为非正常损失，作进项税金转出处理。
首先，企业要对损失存货是否为非正常损失有个正确的判断。其次，是正确计算其涉及的不得从销项税额中抵扣的进项税额。根据增值税暂行条例实施细则第二十一条的规定，非正常损失是指生产经营过程中正常损耗以外的损失。包括：自然灾害损失(如风灾、水灾、火灾、地震等发生的损失)、管理不善损失(如货物被盗、发生霉烂变质等损失)和其他非正常损失。现行《增值税暂行条例》第十条规定，非正常损失的购进货物及相关的应税劳务及非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务，不得从销项税额中抵扣。同时新的《增值税暂行条例》及细则又做了详细的说明：一是增加了非正常损失的“相关的应税劳务”不得抵扣的规定，如运输费、加工修理等；二是剔除自然灾害损失。原细则规定非正常损失的进项税额不得抵扣，包括自然灾害损失；三是原细则规定的“其他非正常损失”，因不够明确，不利操作，予以删除。
若企业发生非正常损失的购进货物及相关应税劳务，其进项税额不得从销项税额中抵扣；如果企业在货物发生非正常损失之前，已将该购进货物的增值税进项税额实际申报抵扣，则应当在该批货物发生非正常损失的当期。将该批货物的进项税额予以转出。按所涉及的进项税额的计算方式不同，非正常损失存货可分解为：不含运费的原材料、含运费的原材料及产成品、半成品三种典型情况。正确掌握上述两点，在处理非正常损失存货时，就能符合税法和企业会计制度的规定。
以该企业为例：管理不善造成丢失。、被盗的损失，按照《增值税暂行条例》规定，视为非正常损失。上例中，企业丢失非正常损失原材料所涉及的进项税额=5000×17％=850(元)应作进项税额转出。应做分录为：
借：待处理财产损溢－待处理流动资产损溢 850
贷：应交税费－应交增值税－进项税额转出 850
被盗B原材料属非正常损失，所涉及的进项税额=(18000－1500)×17％+1500÷(1+7％)×7％=2183.1(元)应作进项税额转出。应做分录为。
借：待处理财产损溢－待处理流动资产损溢 2183.1
贷：应交税费－应交增值税－进项税额转出 2183.1
修订后的细则更加体现人性化观念，将自然灾害损失从原细则规定的非常损失中删除，不需做进项税额转出。假设该部分产成品是非正常损失，则应做进项税额转出的是其所耗用的购进货物或应税劳务涉及的进项税额，应作进项税额转出=60000×50％×17％＝5100(元)。
借：待处理财产损溢－待处理流动资产损溢 5100
贷：应交税费－应交增值税－进项税额转出 5100
削价处理产品应计销项税项。因设备更新无法使用，准备削价处理的半成品，不属非正常损失范围，应按该销售额计算的销项税额减去按材料核算的进项税额为应纳税额，不涉及进项税额转出。
资产评估减值不属非正常损失。按《国家税务总局关于企业改制中资产评估减值发生的流动资产损失进项税额抵扣问题的批复》(国税函[2002)1103号)明确：《增值税暂行条例实施细则》规定；非正常损失是指生产、经营过程中正常损耗外的损失。对于企业由于资产评估减值而发生流动资产损失，如果流动资产未丢失或损坏，只是由于市场发生变化，价格降低，价值量减少，则不属于《增值税暂行条例实施细则》中规定的非正常损失，不作进项税额转出处理。因此评估清算减值损失，不需作进项税额转出处理。
增值税法实施细则篇5
【关键词】 增值税; 生产型增值税; 消费型增值税; 煤炭行业
2008年11月5日,国务院第34次常务会议决定自2009年1月1日起在全国范围内实施增值税转型改革。作为我国重要的资源类行业的煤炭行业主要受两个增值税政策的影响:一是新购入设备所含增值税的抵扣;二是矿产品增值税从13%恢复到17%。
一、增值税的内涵和类型
增值税是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的企业单位和个人,就其货物销售或提供劳务的增值额和货物进口金额为征税对象所课征的一种流转税。
依据实行增值税的各个国家允许抵扣已纳税款的扣除项目范围的大小,增值税可分为三种类型:生产型增值税、收入型增值税和消费型增值税。三种类型增值税的根本区别在于对固定资产所含税金的扣除政策不同。生产型增值税对纳税人外购的货物和应税劳务已纳的税金允许抵扣,而对固定资产所含的税金不予扣除;收入型增值税对纳税人外购的货物和应税劳务已纳的税金允许抵扣,对固定资产所含的税金允许按当期折旧费分期扣除;消费型增值税对当期购入的包括固定资产在内的全部货物和应税劳务所含税金都予以抵扣。
二、2009年增值税转型的主要内容
我国增值税对销售、进口货物以及提供加工、修理修配劳务的单位和个人征收,覆盖了货物的生产、批发和零售各环节,涉及众多行业。1994年税制改革以来,我国一直实行生产型增值税。所谓增值税转型,是指从生产型增值税转变为消费型增值税。根据国务院常务会议精神,这次增值税转型改革的内容主要包括以下几个方面:
一是自2009年1月1日起,全国所有增值税一般纳税人新购进设备所含的进项税额可以计算抵扣。
二是购进的应征消费税的小汽车、摩托车和游艇不得抵扣进项税。
三是取消进口设备增值税免税政策和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策。
四是小规模纳税人征收率降低为3%。
五是将矿产品增值税税率从13%恢复到17%。
三、增值税转型中煤炭行业出现的主要问题
一是煤炭行业税收负担居高不下。2009年1月1日起增值税转型改革实施后,对煤炭行业最明显的变化有二:一是煤炭增值税率由13%恢复为17%;二是增值税一般纳税人购进或自制的固定资产进项税额可按规定从销项税额中抵扣。煤炭企业普遍反映税负偏高,煤炭行业年产规模受国家产业政策影响明显,国家要求煤矿在一定时间内必须达标,年产量不达标的煤矿必须进行改扩建。2010年进行改扩建的煤矿数量将比上年增加,产量将难有大的增长。税率的恢复和买方市场下的价格因素,决定了2010年煤炭税负将居高不下。
二是煤矿改扩建适用税法有争议。财税[2008]170号文规定“增值税一般纳税人购进(包括接受捐赠、实物投资)或者自制(包括改扩建、安装)固定资产的进项税额可根据增值税暂行条例和实施细则的规定,从销项税额中抵扣”,明确可以抵扣的前提条件是“根据增值税暂行条例和实施细则的规定”。新增值税暂行条例第十条规定:“用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利项目或者个人消费的购进货物或应税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣。”新增值税暂行条例实施细则第二十三条规定:“条例第十条和本细则所称非增值税应税项目,是指提供非增值税应税劳务,转让无形资产、销售不动产和不动产在建工程。前款所称不动产是指不能移动或移动后会引起性质、形状改变的财产,包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产属于不动产在建工程。”由此产生了两种争议,即煤矿的改扩建属不属于“非增值税应税项目”?煤矿的改扩建属不属于“不动产在建工程”?为改扩建而购进材料的进项税额是否能抵扣?煤矿在改扩建过程中也会产出一部分工程煤,在工程煤的销售记销项税额的同时,煤矿在改扩建中购进的货物和应税劳务能不能抵扣却困扰着基层税收管理员。
三是固定资产抵扣打“时间差”。增值税转型以前,使用年限超过一年,价值在 2 000元以上的固定资产进项税额不可以抵扣,新的增值税暂行条例实施细则取消了2 000元以上的价值规定,第二十一条重新定义了固定资产:“前款所称固定资产是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等”,煤炭行业的固定资产主要有矿车、矿用电缆线、变压器、装载机、台秤、绞车、电机、刮板机、炸药库监控系统、电脑、货车、工字钢等等。因2009年之前固定资产进项税额不能抵扣,部分煤炭企业在购进固定资产时存在不索取发票、不入账等情况。财税[2008]170号文规定,“纳税人允许抵扣的固定资产进项税额,是指纳税人2009年1月1日以后实际发生,并取得2009年1月1日以后开具的增值税扣税凭证上注明的增值税额”。部分煤矿钻时间差的空子,将2009年前购买的固定资产补开发票以求抵扣税款。
四是煤炭行业税收管理转型滞后。增值税转型前的煤炭行业税收管理,主要聚焦于煤炭行业购进材料和固定资产的区分,严控将固定资产化整为零违规进行抵扣。对于煤炭企业会计核算特别是大额现金流动则监督不强,一部分煤炭企业聘请了兼职会计为其做账,即每月将收入、费用、成本等单据收集交给兼职会计,兼职会计按照有关会计制度的规定对其单据进行归集和整理,出凭证、登记账簿、填制报表,并按时向税务机关申报纳税,形式上无可挑剔,但实质上一些煤矿的现金日记账一个月做一次,银行存款日记账也只有税款的缴纳,其它生产经营发生的费用或购进大额设备或材料的资金都是现金支付,在银行网络业务发达的今天,几十万、上百万的现金交易是不符合常理的,但税法对大额现金的流入流出没有明确的规定,使得一些煤炭企业资金会计核算流于形式,难以体现其业务的真实性。
四、应对增值税转型,采取措施,强化行业税收管理
一是建议上级明确界定政策如何执行。即煤矿属不属于不动产,煤矿的改扩建属不属于不动产的在建工程,煤矿的改扩建属不属于增值税非应税项目。这样可避免基层管理人员在“是否”之间徘徊,减少执法风险,切实维护纳税人利益。
二是增值税转型后,应将税务管理的焦点尽快转移到煤炭企业购进固定资产的真实性、合法性审核上,对煤炭企业固定资产明细账进行严格管理。所谓真实,就是要有购进固定资产的资金流出、固定资产的货物流入、固定资产的发票取得。票、货、款是否一致,防止不法分子利用固定资产的增值税抵扣政策虚开发票,或是一些要货不要票的人,将票转让给可以抵扣的另一方,或购货人从销售方的第三方取得增值税专用发票用于进项抵扣,虚增进项税额,偷逃国家税款,还应对2009年以前购进的固定资产进行清查盘点,做好2009年固定资产的期初结转,防止2009年取得之前购进固定资产的补开发票。首先对于新增固定资产要求煤矿从银行账上划款给购货方,以证实真实的资金流向;新增固定资产的入库手续要完备,相关的保管人员、采购人员签字认可,以证实其固定资产的货物流向;新增的固定资产取得发票的时间、数量、金额要与资金、货物实物对照比对,以证实其票、货、款的一致。其次对煤矿企业从生产中更换的设备、工具、器具要作相应的减少。一方面是废弃物品的变卖要计收入,计提增值税的销项税额;另一方面,要及时核算固定资产的增、减变化,期末还应对固定资产进行盘点,促使煤炭企业的固定资产增加、减少、结存有依有据,真实合法。
三是抓住煤炭企业一般纳税人“资金流、物流、票流”三个流向,促使煤炭企业会计核算从形式的健全向实质的健全转变。新增值税实施细则第三十二条和第三十四条规定为煤炭企业的会计核算从形式上的健全向实质的健全提供了法律依据。根据这两条和税收征管法第十七条、第十九条规定向所辖煤矿下达《税务事项告知书》,规范“资金流、物流、票流”三个流向的会计核算,要求煤炭企业的资金流入流出应根据金融机构颁布的《现金管理制度》进行核算,大额资金必须通过银行转账,并按实际发生额及时做好《现金日记账》和《银行存款日记账》的登记;在货物的购进、销售方面要有交易双方的购销合同,相关责任人员认可的出库单、入库单,真实体现货物的流向;在购进或销售方面取得或开具的增值税专用发票、普通发票,要按规定及时入账,否则按增值税条例的规定,一般纳税人会计核算不健全的不得抵扣进项税额,也不得使用增值税专用发票,并按法定税率征收税款。
四是对内改进完善税源管理互动机制,形成横向、纵向管理合力。在数据分析、纳税评估联动、税收检查统筹、各类核查反馈等方面,横向上发挥征管、计统、税政、票管、稽查、信息中心等各部门协同作用,纵向上县局和分局两级合理分工,各有侧重,细分税源管理各个环节,整合税收分析、纳税评估,税源监控、税务稽查,形成控管合力。对外积极争取地方党政支持和相关部门配合协作,有效获取相关部门的涉税信息,建立长效机制,健全协税护税体系,形成综合治税合力。
五是强化信息采集,开展数据分析,搭建评估模型,遵守评估程序,规范评估过程和评估文书的运用,每月开展电费成本模型、工资成本模型、原料成本模型、矿产资源补偿费模型、以产控销模型、以进控销模型等六个方面的纳税评估,建立健全行业综合评估模型和指标体系。从行业生产经营规律中探寻征管规律,完善煤炭生产企业按“掘进图”计算产量、销量等征管手段,坚持每月对煤炭行业业户开展一次巡查,每月建立健全《煤炭开采产量表》、《煤炭销售情况表》、《电煤销售情况表》三个电子档案,每月开展煤炭销售价格、煤炭企业工资与产量、煤炭企业电耗与产量、煤炭企业炸药与产量四个方面的统计分析,依托综合征管信息系统,搭建行业管理信息平台,税负和进行税负预警,构建“四位一体”的行业管理体系。
【参考文献】
[1] 中国注册会计师协会.税法[M].北京:中国财政经济出版社,2010.
[2] 雷鸿.我国增值税转型所面临的主要问题及路径选择[J].金融与经济,2008(8).
[3] 王辉.目前煤炭企业财税业务的几点思考[J].会计之友,2010(5).
增值税法实施细则篇6
关键词：增值税;生产型增值税;消费型增值税;煤炭行业
2008年11月5日,国务院第34次常务会议决定自2009年1月1日起在全国范围内实施增值税转型改革。作为我国重要的资源类行业的煤炭行业主要受两个增值税政策的影响:一是新购入设备所含增值税的抵扣;二是矿产品增值税从13%恢复到17%。
一、增值税的内涵和类型
增值税是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的企业单位和个人,就其货物销售或提供劳务的增值额和货物进口金额为征税对象所课征的一种流转税。
依据实行增值税的各个国家允许抵扣已纳税款的扣除项目范围的大小,增值税可分为三种类型:生产型增值税、收入型增值税和消费型增值税。三种类型增值税的根本区别在于对固定资产所含税金的扣除政策不同。生产型增值税对纳税人外购的货物和应税劳务已纳的税金允许抵扣,而对固定资产所含的税金不予扣除;收入型增值税对纳税人外购的货物和应税劳务已纳的税金允许抵扣,对固定资产所含的税金允许按当期折旧费分期扣除;消费型增值税对当期购入的包括固定资产在内的全部货物和应税劳务所含税金都予以抵扣。
二、2009年增值税转型的主要内容
我国增值税对销售、进口货物以及提供加工、修理修配劳务的单位和个人征收,覆盖了货物的生产、批发和零售各环节,涉及众多行业。1994年税制改革以来,我国一直实行生产型增值税。所谓增值税转型,是指从生产型增值税转变为消费型增值税。根据国务院常务会议精神,这次增值税转型改革的内容主要包括以下几个方面:
一是自2009年1月1日起,全国所有增值税一般纳税人新购进设备所含的进项税额可以计算抵扣。
二是购进的应征消费税的小汽车、摩托车和游艇不得抵扣进项税。
三是取消进口设备增值税免税政策和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策。
四是小规模纳税人征收率降低为3%。
五是将矿产品增值税税率从13%恢复到17%。
三、增值税转型中煤炭行业出现的主要问题
一是煤炭行业税收负担居高不下。2009年1月1日起增值税转型改革实施后,对煤炭行业最明显的变化有二:一是煤炭增值税率由13%恢复为17%;二是增值税一般纳税人购进或自制的固定资产进项税额可按规定从销项税额中抵扣。煤炭企业普遍反映税负偏高,煤炭行业年产规模受国家产业政策影响明显,国家要求煤矿在一定时间内必须达标,年产量不达标的煤矿必须进行改扩建。2010年进行改扩建的煤矿数量将比上年增加,产量将难有大的增长。税率的恢复和买方市场下的价格因素,决定了2010年煤炭税负将居高不下。
二是煤矿改扩建适用税法有争议。财税[2008]170号文规定“增值税一般纳税人购进(包括接受捐赠、实物投资)或者自制(包括改扩建、安装)固定资产的进项税额可根据增值税暂行条例和实施细则的规定,从销项税额中抵扣”,明确可以抵扣的前提条件是“根据增值税暂行条例和实施细则的规定”。新增值税暂行条例第十条规定:“用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利项目或者个人消费的购进货物或应税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣。”新增值税暂行条例实施细则第二十三条规定:“条例第十条和本细则所称非增值税应税项目,是指提供非增值税应税劳务,转让无形资产、销售不动产和不动产在建工程。前款所称不动产是指不能移动或移动后会引起性质、形状改变的财产,包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产属于不动产在建工程。”由此产生了两种争议,即煤矿的改扩建属不属于“非增值税应税项目”?煤矿的改扩建属不属于“不动产在建工程”?为改扩建而购进材料的进项税额是否能抵扣?煤矿在改扩建过程中也会产出一部分工程煤,在工程煤的销售记销项税额的同时,煤矿在改扩建中购进的货物和应税劳务能不能抵扣却困扰着基层税收管理员。
三是固定资产抵扣打“时间差”。增值税转型以前,使用年限超过一年,价值在2000元以上的固定资产进项税额不可以抵扣,新的增值税暂行条例实施细则取消了2000元以上的价值规定,第二十一条重新定义了固定资产:“前款所称固定资产是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等”,煤炭行业的固定资产主要有矿车、矿用电缆线、变压器、装载机、台秤、绞车、电机、刮板机、炸药库监控系统、电脑、货车、工字钢等等。因2009年之前固定资产进项税额不能抵扣,部分煤炭企业在购进固定资产时存在不索取发票、不入账等情况。财税[2008]170号文规定,“纳税人允许抵扣的固定资产进项税额,是指纳税人2009年1月1日以后实际发生,并取得2009年1月1日以后开具的增值税扣税凭证上注明的增值税额”。部分煤矿钻时间差的空子,将2009年前购买的固定资产补开发票以求抵扣税款。
四是煤炭行业税收管理转型滞后。增值税转型前的煤炭行业税收管理,主要聚焦于煤炭行业购进材料和固定资产的区分,严控将固定资产化整为零违规进行抵扣。对于煤炭企业会计核算特别是大额现金流动则监督不强,一部分煤炭企业聘请了兼职会计为其做账,即每月将收入、费用、成本等单据收集交给兼职会计,兼职会计按照有关会计制度的规定对其单据进行归集和整理,出凭证、登记账簿、填制报表,并按时向税务机关申报纳税,形式上无可挑剔,但实质上一些煤矿的现金日记账一个月做一次,银行存款日记账也只有税款的缴纳,其它生产经营发生的费用或购进大额设备或材料的资金都是现金支付,在银行网络业务发达的今天,几十万、上百万的现金交易是不符合常理的,但税法对大额现金的流入流出没有明确的规定,使得一些煤炭企业资金会计核算流于形式,难以体现其业务的真实性。
四、应对增值税转型,采取措施,强化行业税收管理
一是建议上级明确界定政策如何执行。即煤矿属不属于不动产,煤矿的改扩建属不属于不动产的在建工程,煤矿的改扩建属不属于增值税非应税项目。这样可避免基层管理人员在“是否”之间徘徊,减少执法风险,切实维护纳税人利益。
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二是增值税转型后,应将税务管理的焦点尽快转移到煤炭企业购进固定资产的真实性、合法性审核上,对煤炭企业固定资产明细账进行严格管理。所谓真实,就是要有购进固定资产的资金流出、固定资产的货物流入、固定资产的发票取得。票、货、款是否一致,防止不法分子利用固定资产的增值税抵扣政策虚开发票,或是一些要货不要票的人,将票转让给可以抵扣的另一方,或购货人从销售方的第三方取得增值税专用发票用于进项抵扣,虚增进项税额,偷逃国家税款,还应对2009年以前购进的固定资产进行清查盘点,做好2009年固定资产的期初结转,防止2009年取得之前购进固定资产的补开发票。首先对于新增固定资产要求煤矿从银行账上划款给购货方,以证实真实的资金流向;新增固定资产的入库手续要完备,相关的保管人员、采购人员签字认可,以证实其固定资产的货物流向;新增的固定资产取得发票的时间、数量、金额要与资金、货物实物对照比对,以证实其票、货、款的一致。其次对煤矿企业从生产中更换的设备、工具、器具要作相应的减少。一方面是废弃物品的变卖要计收入,计提增值税的销项税额;另一方面,要及时核算固定资产的增、减变化,期末还应对固定资产进行盘点,促使煤炭企业的固定资产增加、减少、结存有依有据,真实合法。
三是抓住煤炭企业一般纳税人“资金流、物流、票流”三个流向,促使煤炭企业会计核算从形式的健全向实质的健全转变。新增值税实施细则第三十二条和第三十四条规定为煤炭企业的会计核算从形式上的健全向实质的健全提供了法律依据。根据这两条和税收征管法第十七条、第十九条规定向所辖煤矿下达《税务事项告知书》,规范“资金流、物流、票流”三个流向的会计核算,要求煤炭企业的资金流入流出应根据金融机构颁布的《现金管理制度》进行核算,大额资金必须通过银行转账,并按实际发生额及时做好《现金日记账》和《银行存款日记账》的登记;在货物的购进、销售方面要有交易双方的购销合同,相关责任人员认可的出库单、入库单,真实体现货物的流向;在购进或销售方面取得或开具的增值税专用发票、普通发票,要按规定及时入账,否则按增值税条例的规定,一般纳税人会计核算不健全的不得抵扣进项税额,也不得使用增值税专用发票,并按法定税率征收税款。
四是对内改进完善税源管理互动机制,形成横向、纵向管理合力。在数据分析、纳税评估联动、税收检查统筹、各类核查反馈等方面,横向上发挥征管、计统、税政、票管、稽查、信息中心等各部门协同作用,纵向上县局和分局两级合理分工,各有侧重,细分税源管理各个环节,整合税收分析、纳税评估,税源监控、税务稽查,形成控管合力。对外积极争取地方党政支持和相关部门配合协作,有效获取相关部门的涉税信息,建立长效机制,健全协税护税体系,形成综合治税合力。
五是强化信息采集,开展数据分析,搭建评估模型,遵守评估程序,规范评估过程和评估文书的运用,每月开展电费成本模型、工资成本模型、原料成本模型、矿产资源补偿费模型、以产控销模型、以进控销模型等六个方面的纳税评估,建立健全行业综合评估模型和指标体系。从行业生产经营规律中探寻征管规律,完善煤炭生产企业按“掘进图”计算产量、销量等征管手段,坚持每月对煤炭行业业户开展一次巡查,每月建立健全《煤炭开采产量表》、《煤炭销售情况表》、《电煤销售情况表》三个电子档案,每月开展煤炭销售价格、煤炭企业工资与产量、煤炭企业电耗与产量、煤炭企业炸药与产量四个方面的统计分析,依托综合征管信息系统,搭建行业管理信息平台,税负和进行税负预警,构建“四位一体”的行业管理体系。
【参考文献】
[1]中国注册会计师协会.税法[M].北京:中国财政经济出版社,2010.
[2]雷鸿.我国增值税转型所面临的主要问题及路径选择[J].金融与经济,2008(8).
[3]王辉.目前煤炭企业财税业务的几点思考[J].会计之友,2010(5).
增值税法实施细则篇7
【关键词】 增值税; 生产型增值税; 消费型增值税; 煤炭行业
2008年11月5日,国务院第34次常务会议决定自2009年1月1日起在全国范围内实施增值税转型改革。作为我国重要的资源类行业的煤炭行业主要受两个增值税政策的影响:一是新购入设备所含增值税的抵扣;二是矿产品增值税从13%恢复到17%。
一、增值税的内涵和类型
增值税是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的企业单位和个人,就其货物销售或提供劳务的增值额和货物进口金额为征税对象所课征的一种流转税。
依据实行增值税的各个国家允许抵扣已纳税款的扣除项目范围的大小,增值税可分为三种类型:生产型增值税、收入型增值税和消费型增值税。三种类型增值税的根本区别在于对固定资产所含税金的扣除政策不同。生产型增值税对纳税人外购的货物和应税劳务已纳的税金允许抵扣,而对固定资产所含的税金不予扣除;收入型增值税对纳税人外购的货物和应税劳务已纳的税金允许抵扣,对固定资产所含的税金允许按当期折旧费分期扣除;消费型增值税对当期购入的包括固定资产在内的全部货物和应税劳务所含税金都予以抵扣。
二、2009年增值税转型的主要内容
我国增值税对销售、进口货物以及提供加工、修理修配劳务的单位和个人征收,覆盖了货物的生产、批发和零售各环节,涉及众多行业。1994年税制改革以来,我国一直实行生产型增值税。所谓增值税转型,是指从生产型增值税转变为消费型增值税。根据国务院常务会议精神,这次增值税转型改革的内容主要包括以下几个方面:
一是自2009年1月1日起,全国所有增值税一般纳税人新购进设备所含的进项税额可以计算抵扣。
二是购进的应征消费税的小汽车、摩托车和游艇不得抵扣进项税。
三是取消进口设备增值税免税政策和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策。
四是小规模纳税人征收率降低为3%。
五是将矿产品增值税税率从13%恢复到17%。
三、增值税转型中煤炭行业出现的主要问题
一是煤炭行业税收负担居高不下。2009年1月1日起增值税转型改革实施后,对煤炭行业最明显的变化有二:一是煤炭增值税率由13%恢复为17%;二是增值税一般纳税人购进或自制的固定资产进项税额可按规定从销项税额中抵扣。煤炭企业普遍反映税负偏高,煤炭行业年产规模受国家产业政策影响明显,国家要求煤矿在一定时间内必须达标,年产量不达标的煤矿必须进行改扩建。2010年进行改扩建的煤矿数量将比上年增加,产量将难有大的增长。税率的恢复和买方市场下的价格因素,决定了2010年煤炭税负将居高不下。
二是煤矿改扩建适用税法有争议。财税[2008]170号文规定“增值税一般纳税人购进(包括接受捐赠、实物投资)或者自制(包括改扩建、安装)固定资产的进项税额可根据增值税暂行条例和实施细则的规定,从销项税额中抵扣”,明确可以抵扣的前提条件是“根据增值税暂行条例和实施细则的规定”。新增值税暂行条例第十条规定:“用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利项目或者个人消费的购进货物或应税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣。”新增值税暂行条例实施细则第二十三条规定:“条例第十条和本细则所称非增值税应税项目,是指提供非增值税应税劳务,转让无形资产、销售不动产和不动产在建工程。前款所称不动产是指不能移动或移动后会引起性质、形状改变的财产,包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产属于不动产在建工程。”由此产生了两种争议,即煤矿的改扩建属不属于“非增值税应税项目”?煤矿的改扩建属不属于“不动产在建工程”?为改扩建而购进材料的进项税额是否能抵扣?煤矿在改扩建过程中也会产出一部分工程煤,在工程煤的销售记销项税额的同时,煤矿在改扩建中购进的货物和应税劳务能不能抵扣却困扰着基层税收管理员。
三是固定资产抵扣打“时间差”。增值税转型以前,使用年限超过一年,价值在 2 000元以上的固定资产进项税额不可以抵扣,新的增值税暂行条例实施细则取消了2 000元以上的价值规定,第二十一条重新定义了固定资产:“前款所称固定资产是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等”,煤炭行业的固定资产主要有矿车、矿用电缆线、变压器、装载机、台秤、绞车、电机、刮板机、炸药库监控系统、电脑、货车、工字钢等等。因2009年之前固定资产进项税额不能抵扣,部分煤炭企业在购进固定资产时存在不索取发票、不入账等情况。财税[2008]170号文规定,“纳税人允许抵扣的固定资产进项税额,是指纳税人2009年1月1日以后实际发生,并取得2009年1月1日以后开具的增值税扣税凭证上注明的增值税额”。部分煤矿钻时间差的空子,将2009年前购买的固定资产补开发票以求抵扣税款。
四是煤炭行业税收管理转型滞后。增值税转型前的煤炭行业税收管理,主要聚焦于煤炭行业购进材料和固定资产的区分,严控将固定资产化整为零违规进行抵扣。对于煤炭企业会计核算特别是大额现金流动则监督不强,一部分煤炭企业聘请了兼职会计为其做账,即每月将收入、费用、成本等单据收集交给兼职会计,兼职会计按照有关会计制度的规定对其单据进行归集和整理,出凭证、登记账簿、填制报表,并按时向税务机关申报纳税,形式上无可挑剔,但实质上一些煤矿的现金日记账一个月做一次,银行存款日记账也只有税款的缴纳,其它生产经营发生的费用或购进大额设备或材料的资金都是现金支付,在银行网络业务发达的今天,几十万、上百万的现金交易是不符合常理的,但税法对大额现金的流入流出没有明确的规定,使得一些煤炭企业资金会计核算流于形式,难以体现其业务的真实性。
四、应对增值税转型,采取措施,强化行业税收管理
一是建议上级明确界定政策如何执行。即煤矿属不属于不动产,煤矿的改扩建属不属于不动产的在建工程,煤矿的改扩建属不属于增值税非应税项目。这样可避免基层管理人员在“是否”之间徘徊,减少执法风险,切实维护纳税人利益。
二是增值税转型后,应将税务管理的焦点尽快转移到煤炭企业购进固定资产的真实性、合法性审核上,对煤炭企业固定资产明细账进行严格管理。所谓真实,就是要有购进固定资产的资金流出、固定资产的货物流入、固定资产的发票取得。票、货、款是否一致,防止不法分子利用固定资产的增值税抵扣政策虚开发票,或是一些要货不要票的人,将票转让给可以抵扣的另一方,或购货人从销售方的第三方取得增值税专用发票用于进项抵扣,虚增进项税额,偷逃国家税款,还应对2009年以前购进的固定资产进行清查盘点,做好2009年固定资产的期初结转,防止2009年取得之前购进固定资产的补开发票。首先对于新增固定资产要求煤矿从银行账上划款给购货方,以证实真实的资金流向;新增固定资产的入库手续要完备,相关的保管人员、采购人员签字认可,以证实其固定资产的货物流向;新增的固定资产取得发票的时间、数量、金额要与资金、货物实物对照比对,以证实其票、货、款的一致。其次对煤矿企业从生产中更换的设备、工具、器具要作相应的减少。一方面是废弃物品的变卖要计收入,计提增值税的销项税额;另一方面,要及时核算固定资产的增、减变化,期末还应对固定资产进行盘点,促使煤炭企业的固定资产增加、减少、结存有依有据,真实合法。
三是抓住煤炭企业一般纳税人“资金流、物流、票流”三个流向,促使煤炭企业会计核算从形式的健全向实质的健全转变。新增值税实施细则第三十二条和第三十四条规定为煤炭企业的会计核算从形式上的健全向实质的健全提供了法律依据。根据这两条和税收征管法第十七条、第十九条规定向所辖煤矿下达《税务事项告知书》,规范“资金流、物流、票流”三个流向的会计核算,要求煤炭企业的资金流入流出应根据金融机构颁布的《现金管理制度》进行核算,大额资金必须通过银行转账,并按实际发生额及时做好《现金日记账》和《银行存款日记账》的登记;在货物的购进、销售方面要有交易双方的购销合同,相关责任人员认可的出库单、入库单,真实体现货物的流向;在购进或销售方面取得或开具的增值税专用发票、普通发票,要按规定及时入账,否则按增值税条例的规定,一般纳税人会计核算不健全的不得抵扣进项税额,也不得使用增值税专用发票,并按法定税率征收税款。
四是对内改进完善税源管理互动机制,形成横向、纵向管理合力。在数据分析、纳税评估联动、税收检查统筹、各类核查反馈等方面,横向上发挥征管、计统、税政、票管、稽查、信息中心等各部门协同作用,纵向上县局和分局两级合理分工,各有侧重,细分税源管理各个环节,整合税收分析、纳税评估,税源监控、税务稽查,形成控管合力。对外积极争取地方党政支持和相关部门配合协作,有效获取相关部门的涉税信息,建立长效机制,健全协税护税体系,形成综合治税合力。
五是强化信息采集,开展数据分析,搭建评估模型,遵守评估程序,规范评估过程和评估文书的运用,每月开展电费成本模型、工资成本模型、原料成本模型、矿产资源补偿费模型、以产控销模型、以进控销模型等六个方面的纳税评估,建立健全行业综合评估模型和指标体系。从行业生产经营规律中探寻征管规律,完善煤炭生产企业按“掘进图”计算产量、销量等征管手段,坚持每月对煤炭行业业户开展一次巡查,每月建立健全《煤炭开采产量表》、《煤炭销售情况表》、《电煤销售情况表》三个电子档案,每月开展煤炭销售价格、煤炭企业工资与产量、煤炭企业电耗与产量、煤炭企业炸药与产量四个方面的统计分析,依托综合征管信息系统,搭建行业管理信息平台,税负和进行税负预警,构建“四位一体”的行业管理体系。
【参考文献】
增值税法实施细则篇8
【关键词】营业税改增值税；建筑企业；影响
一、营业税改增值税的政策概况
2011年11月16日，财政部、国家税务总局联合了“财税[2011]111号”文，在上海等部分试点城市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改增值税试点。改革试点的主要税制安排为：新增11%和6%两档低税率，租赁有形动产等适用17%税率，交通运输业、建筑业等适用11%税率，其他部分现代服务业适用6%税率。
二、对建筑企业税负的影响测算
建筑业按营业税征收时，税负包含：材料及机械包含的无法抵抗的进项税、建安营业税及附加。建筑业改征增值税后，税负为建筑业增值税及附加（材料及机械费的进项税此时可以抵扣）。一般情况下，建筑业中原材料约占工程总费用的40—60%，进项税约占总收入额的6.8—10.2%，加之转场运费、机械设备配件与修理等项目抵扣的进项税，其实际抵扣的进项税可能会接近或超过所需要缴纳销项税的11%税率，由此建筑企业的实际税负减轻了。
此处以一个假设例来具体测算，营业税改增值税后，建筑企业税负的变化。
假设某市某建筑公司承包一个施工项目，合同标价10000万元，该公司符合一般纳税人认定标准。年终，该企业完成全部施工任务，整个工程完全由企业独立施工完成没有进行分包或转包，假定当期收入中，购进并消耗的含税材料占收入总额的60%。该企业适用增值税税率11%，企业所得税税率为25%，营业税税率3%，城建税税率7%，教育费附加税率3%，
（一）对流转税税负的影响：
1、改变前，该企业应缴纳营业税，实际税负为：
应交营业税及附加=10000*3%*（1+7%+3%）=330（万元）
总产值税负率=实际缴税额/企业总产值=330/10000=3.3%，即企业的实际税负为含税总收入的3.3%
2、改为增值税后，实际税负为：
（1）假定购进材料均取得增值税专用发票（进项税按17%计算）。
增值税销项税额=10000/（1+11%）*11%=990.99（万元）
增值税进项税额=10000*60%/（1+17%）*17%=871.79（万元）
应纳增值税额=990.99—871.79=119.20（万元）
应纳城建税=119.20*7%=8.34（万元）
应纳教育费附加=119.20*3%=3.58（万元）
总产值税负率=（119.2+8.34+3.58）/10000=1.32%
（2）假定购进材料未取得增值税专用发票。
应纳增值税额=增值税销项税额=10000/（1+11%）×11%=990.99（万元）
应纳城建税=990.99×7%=69.37（万元）
应纳教育费附加=990.99×3%=29.73（万元）
总产值税负率=（990.99+69.37+29.73）/10000=10.9%
从上述计算可以看出，在全部材料可以进项税抵扣的前提下，该企业的总产值税负率呈降低趋势。当然，如果没有取得增值税专用发票，进项税额不能抵扣时，则企业的总产值税负率上升。我们可以通过测试，在假设材料价款占总价款60%的比重维持不变的前提下，采购材料中增值税专用发票的取得率高于67%时，企业总产值税负率低于3.3%，反之则高于3.3%，因此，要实现营业税转增值税后建筑企业的流转税税负下降，必须要求建筑企业购进的可抵扣进项税额足够多。
（二）对企业所得税税负的影响
沿用上例，假定企业购进材料取得了增值税专用发票，企业应纳税所得税额大于零，无其他影响企业所得税的因素，则：
1、改变前，在缴纳营业税情况下：
营业收入：10000万元；
材料费：6000万元；
其他成本费用：3170万元（按5%的销售利润率，倒挤计算）；
流转税：330万元
应纳税所得额：500万元
应纳所得税额：500×25%=125万元
2、改为增值税后，所得税征税情况如下：
营业收入：10000—990.99=9009.01万元；
材料费：6000—871.79=5128.20万元；
其他成本费用：3170万元（在同等情况，沿用同营业税条件下的成本费用数据）；
流转税：8.34+3.58=11.92万元
应纳税所得额：698.89万元
应纳所得税额：698.89×25%=174.73万元
从上述计算可以看出，随着流转税征税方式的改变，在同等条件下，企业所得税税负增加49.72万元。
三、对建筑企业实务操作的影响
（一）对工程概预算构成及取费方法的影响
营业税模式下，建筑安装工程费由直接工程费、措施费、间接费、利润、营业税金及附加等构成。上述直接工程费及措施费中的材料费、施工机械使用费均为含税价。措施费及间接费、利润的取费办法：根据《城市轨道交通工程设计概预算编制办法（2007）》，通用措施费，以个别概预算工、料、机直接工程费乘以相应措施费率取定；规费、企业管理费、利润，以人工费和施工机械使用费之和为计算基数，按不同工程类别，采用相应的费率计列。
建筑安装工程由营业税改征增值税后，增值税属于价外税，工程材料及施工机械费所含的增值税属于施工企业的进项税，可用于抵扣销项税，不应再计入直接工程费及措施费中，即直接工程费及措施费中的材料费、施工机械使用费应调整为不含税（增值税）价。而通用措施费是以个别概预算工、料、机直接工程费乘以相应措施费率取定，因为料、机直接工程费调整为不含税价，所以通用措施费取费费率应相应调高。规费、企业管理费、利润是以人工费和施工机械使用费之和为计算基数，因为施工机械使用费调整为不含税价，所以相应的费率应相应调高。根据《建设工程工程量清单计价规范》（GB50500—2008）以工程量清单计价的工程，其工程量清单价也应相应调整，即：直接工程费及措施费中的材料费、施工机械使用费应调整为不含税（增值税）价；相应调整取费基数与材料费、施工机械费相关措施费、规费等的取费费率。
（二）材料供货方的选择
在营业税改增值税之前，根据营业税暂行条例实施细则，甲供材料并入营业额计征营业税，在当时的前提下材料无论是甲供还是乙供，其税负是一样的。所以企业并不重视材料的选择方式。而现在由于营业税改为增值税后，其处理方式出现了差异，因此企业在将来的实务操作中，应更谨慎的选择合理的实务处理，以规避税负的上升。
例如：某建筑公司在某建筑项目上材料不含税总额为2000万元，其他工程成本为5000万元，假设甲供材料不再并入营业额计征增值税，则通过表1计算可以看出，在营业税改增值税后，不同的材料供货方式导致公司承担的税负差异较大。
注：由于营业税改增值税后，材料甲供则购进材料的进项税无法抵扣。若材料乙供，其购进材料的进项税可以抵扣。
四、结论
综上所述，建筑企业营业税改增值税的变革，对于今后建筑行业的影响将是划时代的，无论从核算模式还是经营管理模式均对建筑企业带来了极大的冲击，不同程度地影响着施工生产的各个环节。与此同时，这种影响也将直接或间接的对建筑行业的上游和下游企业产生一系列连锁的反应，尤其是会对下游依附于建筑施工行业的劳务服务行业、设备租赁行业、交通运输业等的市场占有进行重新洗牌，势必会加速国内建筑市场和材料供应市场的规范化建设。但同时“营改增”也是一柄双刃剑，对于不能尽快调整经营管理理念，改变传统经营管理模式的施工企业，将是关系到企业是否可以继续生存的关键。
参考文献：
[1]钟招明 浅析建筑业营业税改增值税的影响 财经界 2012.9
[2]朱言志 浅议营业税改增值税后施工企业管理细节的转变 交通财会 2012.11