土地增值税暂行条例范文

土地增值税暂行条例篇1

为规范土地市场秩序，各地成立隶属于国土资源管理部门的土地储备中心，代表政府具体实施土地储备工作，收回和收购国有土地予以储存，以备向社会供应各类用地。除依法无偿收回外，土地储备中心向土地使用者支付补偿款或收购款。土地使用者取得的补偿款或收购款，是否应该缴纳土地增值税，各地税收征管实践不一。

税务部门对土地使用权被收回（收购）作出征收土地增值税决定的依据一般为：《中华人民共和国土地增值税暂行条例》（以下简称《土地增值税条例》）第八条第二款规定，因国家建设需要依法征用、收回的房地产免征土地增值税。《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》（以下简称《细则》）第十一条规定，因国家建设需要依法征用、收回的房地产，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。财政部、国家税务总局《关于土地增值税若干问题的通知》（财税〔2006〕21号）进一步规定，因城市实施规划而搬迁，是指因旧城改造或因企业污染、扰民（指产生过量废气、废水、废渣和噪音，使城市居民生活受到一定危害），而由政府或政府有关主管部门根据已审批通过的城市规划确定进行搬迁的情况；因国家建设的需要而搬迁，是指因实施国务院、省级人民政府、国务院有关部委批准的建设项目而进行搬迁的情况。据此判断，土地使用者若不是因上述国家建设需要而被收回（收购）土地使用权取得补偿款（收购款）的，不属于免征土地增值税的情形，应征土地增值税。本文认为，这种判定并不能成立，其理由有三：

1.征税范围必须由税法规范作出明确规定，不能依免税范围推断征税范围，因为在逻辑上是错误的，不符合免税条件的交易、事项、财产或行为，只有在征税范围内才成为课税对象。以集合论的概念来表述，“征税范围”的绝对补集是“不征税范围”，即依据税法规范不属于征税范围的情形均属不征税范围，“免税范围”相对于“征税范围”的相对补集是“应税范围”，即依据税法规范不属于免税范围但属于征税范围的情形属于应税范围，而“免税范围”的绝对补集是“不征税范围”和“应税范围”的并集，即依据税法规范不属于免税范围的情形包括了不征税范围和应税范围。因此，不能依据土地增值税税法规范的免税条款判定土地增值税的课税对象，而应依据其关于征税范围的条款判定其课税对象。

2.《土地增值税条例》第二条规定，转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人，应当依照条例缴纳土地增值税。《细则》第二条进一步明确，条例所称的转让房地产并取得收入，是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。据此可知，有偿转让房地产的行为是土地增值税的征税范围。不属于转让的行为，则不在征税范围。何为转让？《土地增值税条例》、《细则》及相关的土地增值税规范性文件未有明确规定，对此应作系统解释。系统解释，是指将法律条文放在整部法律乃至整个法律体系中，联系该法律条文与其他法律条文的相互关系，解释法律规范的内容和意义。《中华人民共和国城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例》第十九条规定，土地使用权转让是指土地使用者将土地使用权再转让的行为。根据土地管理法和土地使用权条例的有关规定，国有土地使用权的流转环节包括：（1）出让，是指土地使用权从土地所有人即国家让渡给土地使用权人；（2）转让，是指原土地使用权人将土地使用权让渡给新土地使用权人；（3）终止，是指土地使用权从土地使用权人收归土地所有人，有期满交还、提前收回（收购）等情形。此外还有划拔、出租、抵押、续期等，不再赘述。

土地使用权被收回（收购）不是土地使用权转让的特殊形式。收回（收购）土地使用权是行政行为，转让土地使用权是民事（商事）行为，两者的区别有以下几个方面：（1）土地使用权转让，土地使用权出让合同和登记文件中所载明的权利、义务随之转移；土地使用权被收回（收购），土地储备中心并不承继土地使用权出让合同和登记文件中所载明的权利和义务。（2）土地使用者通过转让方式取得的土地使用权，其使用年限为土地使用权出让合同规定的使用年限减去原土地使用者已使用年限后的剩余年限；土地使用权被收回（收购），土地储备中心储存国有土地，无年限限制。（3）土地使用权转让，应当按照规定办理过户登记；土地使用权被收回（收购），应办理土地使用权注销登记，而非过户登记。

3.从《土地增值税条例》、《细则》和相关规范性文件关于免税的条文表述看，可以认为，立法者制定土地增值税税法规范时意图将部分收回土地使用权的行为纳入征税范围。这一点国家税务总局《土地增值税宣传提纲》（国税函发〔1995〕110号）第九条可加以佐证。该条的内容是：政府在进行城市建设和改造时需要收回一些土地使用权或征用一些房产，国家要给予纳税人适当的经济补偿，免予征收土地增值税是应该的。但是《土地增值税条例》规定征收范围的条款其表述并未实现该意图。而立法表述的缺陷，应该通过修正法律条文来更改，而不能通过脱离条文语义和法律体系的解释来更改，更不能通过执法行为来弥补。

土地增值税暂行条例篇2

【关键词】 土地增值税 纳税筹划 查账征收

一、土地增值税政策演变

1993年12月13日，国务院《中华人民共和国土地增值税暂行条例》（从1994年1月1日起实施），该条例规定“转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人，应当依照本条例缴纳土地增值税”。1995年1月27日，财政部《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》。征收土地增值税的目的之一是调节房地产开发企业增值收益，抑制房地产投机，但长期以来其一直是以按销售收入一定比例预征的方式存在。2006年12月28日，国家税务总局了《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（以下简称《通知》），要求从2007年2月1日起，对房地产企业土地增值税项目进行全面清算。之后的执行情况并不好，尤其是我国实体经济受2008年国际金融危机显著冲击后，国家对房地产行业的态度发生了改变。

2009年我国房地产价格再次出现快速上涨，一些城市甚至是爆发性增长。2009年5月12日，国家税务总局颁布《土地增值税清算管理规程》（从2009年6月1日起施行），对土地增值税清算的前期管理、清算受理、清算审核和核定征收等问题作出具体规定。该规程明确指出，纳税人符合下列条件之一的，必须进行土地增值税清算：房地产开发项目全部竣工、完成销售的；整体转让未竣工决算房地产开发项目的；直接转让土地使用权的。另外，第十条规定，对符合以下条件之一的，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算：已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；省（自治区、直辖市、计划单列市）税务机关规定的其他情况。

2010年4月国家再次对房地产市场进行调控。2010年5月25日国家税务总局《国家税务总局关于加强土地增值税征管工作的通知》（以下简称新《通知》），相比2006年的政策，主要从以下两个方面提高了要求。第一，提高预征率，除保障性住房外，东部地区省份预征率不得低于2%，中部和东北地区省份不得低于1.5%，西部地区省份不得低于1%。第二，限制核定征收，首先是限定核定征收的使用，要求核定征收必须严格依照税收法律法规规定的条件进行；其次是为核定征收率设底线，对确需核定征收土地增值税的，从严、从高确定核定征收率，核定征收率原则上不得低于5%。

从政策演变来看，国家对房地产行业的土地增值税清算管理不断加强，一些漏洞也逐渐弥补。值得一提的是征收方式的管理。2007年以来，一些地区较多使用核定征收的方法，新《通知》之后，核定征收逐渐减少。事实上，核定征收土地增值税存在诸多弊端：核定征收率偏低，起不到抑制房地产投机和房价过快上涨的作用；改变了计税依据，不但不能抑制房价过快上涨，反而可能助涨房价。

二、土地增值税税收筹划策略

1、降低适用税率

土地增值税是以转让房地产取得的收入，减除法定扣除项目金额后的增值额作为计税依据，并按照四级超率累进税率进行征收。第一，增值额未超过扣除项目金额50%的部分，税率为30%；第二，增值额超过扣除项目金额50%，未超过扣除项目金额100%的部分，税率为40%；速算扣除系数为5%（应纳税额＝增值额×适用税率－扣除项目金额×速算扣除系数）；第三，增值额超过扣除项目金额100%，未超过扣除项目金额200%的部分，税率为50%；速算扣除系数为15%；第四，增值额超过扣除项目金额200%的部分，税率为60%；速算扣除系数为35%；第五，房地产企业建设普通住宅出售的，增值额未超过扣除金额20%的，免征土地增值税。

降低适用税率就要降低增值率，而降低增值率有两种情况。首先，在扣除金额一定的情况下，通过降低收入来降低增值额。其次，在销售收入一定的情况下，通过增加成本投入增加扣除金额，此时增值额不变，如果适用税率下降，企业税后利润增加。

（1）利用国家对普通住宅的税收优惠。《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第十一条，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过本细则第七条（一）、（二）、（三）、（五）、（六）项扣除项目金额之和20%的，免征土地增值税。因此对于属于普通住宅的房地产项目，并且正常增值率仅略高于20%的临界点，则可以通过适当降低售价使增值率低于20%，获得免税待遇。同时，降价销售也能促使企业加快销售速度，节约贷款利息。举例来说，如果该项目正常定价销售收入是1.21亿元，扣除项目总金额1亿元，则增值额0.21亿元，增值率21%，需按增值额的30%缴纳增值税，税后利润：0.21×（1-30%）=0.147亿元。现在如果少量降低售价，比如销售收入降到1.19亿元，增值率19%，可免征增值税，增值额0.19亿元就是净利。当然如果正常价格下增值率明显高于20%，比如30%，税后净利0.21亿元就高于免征的0.19亿元。

（2）增加成本投入来降低增值率。典型的是装修成本。2006年《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）第四条第四点“房地产开发企业销售已装修的房屋，其装修费用可以计入房地产开发成本”，可以将原来毛坯房装修后销售，或者在市场接受的情况下，适当提高装修标准。由于装修成本是由购房者承担，因此房地产企业获得的增值额没有减少。更重要的是，装修成本增加房地产开发成本后，在计算“财政部规定的扣除项目”时可以加计20%，使得扣除项目金额进一步增加，导致作为增值税税基的增值额减少，而增值率进一步下降。如果本来增值率在某个临界位置，则会使该房地产项目适用的税率下降一档。此时企业增值税负可能明显下降，一个是作为税基的增值额减少，这是确定的；二是适用税率有可能下降。

举例来说，假定某项目毛坯房计划销售9.6亿元，扣除金额6亿元，其中开发成本3亿元，则增值率60%，应纳增值税3.6×40%-6×5%=1.14亿元；现增加1亿元装修费改为精装修房，装修成本由购房者承担，即销售收入10.6亿元，则扣除金额7.2亿元，增值率47.22%，应纳增值税1.02亿元。

2、增加扣除金额

在查账征收方式下，相关法规规定了一系列的扣除项目。在房地产企业销售收入和成本投入确定（因而税前利润确定）的情况下，企业通过规范的会计处理，增加扣除金额，可以减少增值税。

根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》，扣除项目包括如下几项：取得土地使用权成本；开发成本；开发费用，包括利息支出和其他开发费用；与转让有关的税金；财政部规定的其他扣除项目。取得土地使用权成本、开发成本是房地产开发的直接成本，前者比较简单，而后者包括较多内容：土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用，其中开发间接费用是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。开发费用是间接费用，是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。按照《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第七条第（三）点规定：“凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的5%以内计算扣除。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的10%以内计算扣除。”这里的（一）（二）指取得土地使用权成本和开发成本。

从上述规定来看，开发费用与开发成本中的开发间接费用有可能有交叉，可以通过更细致的会计处理来增加扣除项目。

（1）对利息费用的处理。对开发费用中的利息支出有三种处理情况：不能按房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，按5%计算；能按房地产项目计算分摊并提供金融机构证明，且利息支出未超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额，据实扣除；超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额时，则按该金额扣除。因此对于有大量借款的房地产企业，要权衡是据实扣除好还是按5%扣除好。关键是必须对能够扣除的实际贷款利息支出与预先估计的（取得土地所支付的金额+房地产开发成本）×5%所计算出来的利息支出进行比较。如果前者更大，就要选择据实扣除，平时就应该对贷款的利息支出详细记录，应用合理的分摊方法把它准确地分入各个项目中去，这样也就避免了《条例》中对利息费用比例的限制。

（2）其他开发费用的筹划。其他开发费用（销售费用、管理费）是有扣除比例限制的：如果利息能按转让房地产项目计算分摊，则按房地产项目直接成本（取得土地使用权成本+开发成本）的5%扣除；否则和财务费用一起按直接成本的10%扣除。但如果能把一些开发费用细化到具体房地产项目，进入开发成本，则其扣除不受限制，并且在其他扣除项目中还可以加计扣除20%。

（3）费用均分法。对于同时开发多个房地产项目的企业，不同项目因地价和房价等原因增值率不同，可能会加重企业的税收负担。而开发企业对开发成本和开发费用进行必要调整，使得各处开发业务的增值率大致相同，可以节省税款。

最有需要特别指出的是，纳税筹划也是有成本的，因此税务筹划必须遵循成本效益原则，只有筹划成本小于筹划所得减税收益时，该项筹划方案才是合理的。

【参考文献】

[1] 黄一明：房地产土地增值税清算执行中的问题及对策[J].商业会计，2008（2）.

[2] 中华人民共和国土地增值税暂行条例[Z].国务院令[1993]第138号.

土地增值税暂行条例篇3

一、投资入股方式

根据相关税收法律法规规定，企业以房地产对外投资，不需缴纳营业税及附加、土地增值税(房地产企业除外)，但必须缴纳企业所得税、印花税和契税。

（一）投资方——母公司纳税分析：1.营业税及附加。根据《财政部国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》（财税〔2002〕191号）规定：“以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。”母公司该项房地产投资行为，不征收营业税，也不需要缴纳城建税和教育费附加。2.土地增值税。根据《财政部国家税务总局关于企业改制重组有关土地增值税政策的通知》（财税〔2015〕5号）第四条规定：“单位、个人在改制重组时以国有土地、房屋进行投资，对其将国有土地、房屋权属转移、变更到被投资的企业，暂不征土地增值税。”和第五条规定：“上述改制重组有关土地增值税政策不适用于房地产开发企业。”由于母公司和子公司均不是房地产开发企业，因此该项房地产投资不需要缴纳土地增值税。3.印花税。根据《印花税暂行条例》第三条规定：“纳税人根据应纳税凭证的性质，分别按比例税率或者按件定额计算应纳税额。产权转移书据，立据人按所载金额万分之五贴花。”《印花税暂行条例施行细则》第五条规定：“条例第二条所说的产权转移书据，是指单位和个人产权的买卖、继承、赠与、交换、分割等所立的书据。”《国家税务总局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知》（国税发〔1991〕155号）规定：“财产所有权转移书据的征税范围是：经政府管理机关登记注册的动产、不动产的所有权转移所立的书据，以及企业股权转让所立的书据。”母公司与子公司书立的商务楼权属《产权转移书据》，母公司应按所载金额1500万元的万分之五计算缴纳印花税7500元（1500万元×0.5‰）。4.企业所得税。根据《企业所得税法实施条例》第二十五条规定：“企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”《财政部国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税〔2014〕116号）第二条规定：“企业以非货币性资产对外投资，应对非货币性资产进行评估并按评估后的公允价值扣除计税基础后的余额，计算确认非货币性资产转让所得。企业以非货币性资产对外投资，应于投资协议生效并办理股权登记手续时，确认非货币性资产转让收入的实现。”母公司的该项房地产投资业务属于非货币性资产对外投资，因此，应视同转让财产确认非货币性资产转让所得，计算缴纳企业所得税124.8125万元[(1500－1000－0.75)×25%]。以上分析，母公司共计应缴税费125.5625万元(0.75＋124.8125)。

(二)接受投资方——子公司纳税分析：1.契税。根据《契税暂行条例》第一条规定：“在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人，应当依照条例的规定缴纳契税。”《契税暂行条例实施细则》第八条规定：“土地、房屋权属以下列方式转移的，视同土地使用权转让、房屋买卖或者房屋赠与征税：（一）以土地、房屋权属作价投资、入股。”承受房地产权属的子公司，应按房地产投资价值1500万元的4%计算缴纳契税60万元(1500×4%)。2.印花税。根据上述印花税法律法规规定，母公司与子公司书立的商务楼权属《产权转移书据》，子公司也应按所载金额1500万元的万分之五计算缴纳印花税7500元（1500万元×0.5‰）。以上，子公司共计应纳税费60.75万元(60＋0.75)。“投资入股”方式纳税分析，母、子两公司共计应纳税费186.3125万元(125.5625＋60.75)。中兴煤业集团财务负责人听完笔者解答后，对于母公司不缴纳营业税及附加和土地增值税表示满意，但对于子公司需要缴纳60万元契税却不大乐意，随即提出子公司能不能不缴契税？笔者回答：如果采用上述投资入股方式投资房地产，根据相关税收法规规定，接受投资方必须缴纳契税。该财务负责人问：如果采用“资产划转”方式，母公司将商务楼权属无偿划转给子公司，是否可以不缴契税？笔者回答：中兴煤业集团公司作为母公司，将其房地产权属划转给所属全资子公司，属于同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转。根据《财政部国家税务总局关于进一步支持企业事业单位改制重组有关契税政策的通知》（财税〔2015〕37号，以下简称“37号文”）第六条“资产划转”第二款规定：“同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的划转，免征契税。”承受房地产权属的子公司无需缴纳契税。需要提醒，虽然承受房地产权属的子公司能够享受免征契税优惠政策，但由于母、子公司都是法人单位，所以，“无偿划转资产”业务，根据其他相关税收法律法规规定，划入方虽然无需缴纳契税，但却需要缴纳印花税和企业所得税；同时，划出方不但需要缴纳企业所得税和印花税，还需要缴纳营业税和土地增值税，显然增加了税负。

二、无偿划转方式

（一）资产划出方——母公司纳税分析：1.营业税及附加。根据《营业税暂行条例实施细则》第五条第（一）项规定：“单位和个人将不动产或土地使用权无偿赠送其他单位和个人，视同发生应税行为。”母公司将其商务楼权属无偿划转给子公司，属于赠送行为，应按视同销售不动产“应税行为”缴纳5％的营业税，并按照规定比例缴纳城建税和教育费附加。应缴纳营业税及附加为84万元［1500×5％×（1+7％+3％+2%）］。2.印花税。根据上述印花税法律法规规定，母公司与子公司书立的商务楼权属《产权转移书据》，母公司应按所载金额1500万元的万分之五计算缴纳印花税7500元（1500万元×0.5‰）。3.土地增值税。根据《土地增值税暂行条例》第二条规定：“转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人，应当依照本条例缴纳土地增值税。”《土地增值税暂行条例实施细则》第二条规定：“条例第二条所称的转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入，是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。”《财政部国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税〔1995〕48号）规定：“细则所称的‘赠与’是指如下情况：（一）房产所有人、土地使用权所有人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务的人。（二）房产所有人、土地使用权所有人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的。”母公司将其商务楼权属无偿划转给子公司的行为，不属于上述两种情况，故应缴纳土地增值税。因为商务楼是新建成的，所以房屋成新度应为100％，则计算土地增值税的增值额为415.25万元（1500－1000－84－0.75）。增值率为38.28％(415.25÷1084.75×100%)。增值额未超过扣除项目金额50%的部分，税率应为30%。因此，母公司应缴纳土地增值税为124.575万元（415.25×30％）4.企业所得税。根据《企业所得税法实施条例》第二十五条规定和《企业所得税法》第九条规定：“企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除”。《企业所得税法》第十条规定：“在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：（五）本法第九条规定以外的捐赠支出”，以及《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）规定“：企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入：(5)用于对外捐赠。”母、子公司都是法人单位，因此，母公司无偿划转给子公司的商务楼权属，属于对外捐赠，权属已发生改变，应当视同转让财产，按划转资产公允价值与账面价值及所纳税费的差额确定应税收入，计算缴纳企业所得税。另外，母公司对子公司的无偿划转行为，在税法上视同直接捐赠，而且由于捐赠行为所发生的支出不属于公益性的捐赠，所以不能在企业所得税税前扣除。因此，母公司应全额计算缴纳企业所得税72.66875万元［(1500－1000－84－0.75－124.575)×25%］以上分析，母公司共计应缴税款281.99375万元(84＋0.75＋124.575＋72.66875)。

（二）资产划入方——子公司纳税分析：1.契税。根据37号文第六条“资产划转”第二款规定，子公司承受母公司无偿划转的商务楼权属，可不缴纳契税。2.印花税。根据上述印花税法律法规规定，母公司与子公司书立的商务楼权属《产权转移书据》，子公司也应按所载金额1500万元的万分之五计算缴纳印花税7500元（1500万元×0.5‰）。3.企业所得税。根据《企业所得税法》第六条规定：“企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额，包括(八)接受捐赠收入。”和《企业所得税法实施条例》第二十一条规定：“企业所得税法第六条第(八)项所称接受捐赠收入，是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。”第十三条规定：“企业所得税法第六条所称企业以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额。前款所称公允价值，是指按照市场价格确定的价值。”子公司接受母公司无偿划转的商务楼权属，属于接受非货币性资产捐赠，应按公允价值1500万元确定捐赠收入额，并入应纳税所得额计算缴纳企业所得税375万元(1500×25%)。

以上分析，子公司共计应纳税费375.75万元(0.75＋375)。以上是“无偿划转”方式纳税分析，母、子两公司共计应纳税费657.74375万元(281.99375＋375.75)。通过上述两种方式纳税分析比较，如果采用“无偿划转”方式转移房地产权属，母、子两公司共计应纳税费657.74375万元，比上述“投资入股”方式多纳税费471.43125万元(657.74375－186.3125)，其中：母公司多纳税费156.43125万元(281.99375－125.5625)、子公司多纳税费315万元(375.75－60.75)；显然，采用“投资入股”方式进行房地产投资节省税金最多。因此建议放弃“无偿划转”想法，采用“投资入股”方式。

土地增值税暂行条例篇4

20071月16日晚，国家税务总局《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（以下简称《通知》），明确房地产开发企业土地增值税将实行清算式缴纳，取代现行的以“预征”为主的土地增值税缴纳法。

一石激起千层浪。通知一出，房地产股票应声下跌，引起的震荡不可谓不大。

土地增值税究竟是压倒房地产开发商的最后一根稻草，还是仅仅只是一根普通的稻草？

房地产商的灭顶之灾

1993年底《土地增值税暂行条例》就已颁布，一年后财政部颁布了实施细则。此后土地增值税的征收也在持续中，但并不是按照《暂行条例》中的累进税制征收，而是按照预征的方式执行，比如在江西是按1%的额度预征。但江西鑫源房地产开发有限公司总经理李润初表示，事实上，土地增值税在一些地方也是有协商余地的。有的企业通过协商可以免除掉，这就使得土地增值税的缴纳几乎成了一纸空文。

根据国家税务总局提供的资料显示，2006年土地增值税只有231.32亿元，仅占全国税收的0.6%，尽管如此，与2005年相比已经有了65.2%的增幅。在2006年以前，土地增值税收入一直在很小的数额中缓慢增长，同时，这也预示着清算期到来时开发商将为此缴纳的税额之大。

山西灵石县建设开发有限公司董事长马界青接受《小康》采访时表示，“30%～60%，这个税要征收起来是相当厉害的。”

《土地增值税暂行条例》规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20％的，可免征土地增值税。

马界青对此评论说，“虽然毛利润率在20%以下有免征规定，但在成本的计算中，很多项目都不能被计算入成本，比如招待费用、公关费用等，按那种计算方法，目前达不到20%的毛利润率的楼盘属于大多数，也就是说无数的开发商都必须支付至少30%的土地增值税。”

李润初也认为，按这个比例，整个房地产行业概莫能外，都是必须缴税的主体。他为记者算了这样一笔账，一个房地产项目至少需要两三年时间才能开发完成。如果按三年开发完成，而我们国家现在每年GDP增长都在7%以上，也就是说三年之后怎么说也要超过20%才行――如果房地产开发毛利润额增长额在20%以下的话，开发商事实上在赔钱。这样的情况是不可能出现的。所以真正执行这一政策，整个房地产业都难达到免除标准。

秋后算账合适吗

对法律执行8年之后再旧事重提，受采访的房地产开发商都表示，感到突然，而且一上来就清算，“实在不可理解”。

上海东银房地产开发公司总经理陈萍对这一政策延数年后执行表示了强烈的质疑，他对记者说，这次忽然重提土地增值税是延续了“用运动来解决问题”的惯性思维方式。“条例颁布之后，那时不执行，等到这部分资金已经化入继续开发的资本后，忽然又来清算，这对于房地产就是很不公平的。”

他认为，如果1993年《暂行条例》颁布之后就按法律来收取土地增值税，这对于所有房产商来说是公平的，但既然当时没有开始征收，现在忽然旧事重提，那么就应该从2007年2月1日之后开始，就是从界定的时间点之后的项目开始征收，这才是合情合理的。

《小康》调查中也有业内人士对土地增值税本身提出了质疑，“房地产公司通过较长时间的发展创建了自己的品牌，而增值税是按项目来进行征税，这就等于把房产所有利润归结于土地的增值，完全否定了房地产本身在项目上的附加值，比如设计、品牌、管理等。这将严重影响房产企业对于建筑品质的追求，品牌的营造，设计的创新。因为无论企业怎么投入都将被税收一把掏空了。”

该业内人士认为，税收本来是公民和市场主体用来购买政府公共服务的对价，如果仅仅因为炒房过热就使用税收政策调控，然后又不认真执行，过了许多年后又来清算，这样随时破坏“游戏规则”，显然也与税收法定这一基本法治原则不符。而且当时《暂行条例》的制定也显得匆忙。税收这一关系国计民生的重大事件，常常是通过部门立法来解决，导致立法常常为一事而兴，一事而息，失去了以法治国的本意，也将更多纳税群体的意见剥离在税收这一重要决策参与过程之外。

土地增值税可能被规避

有专家分析，土地增值税旧话重提的原因有二：一是因为目前我国的土地增值很快，很多的房地产商倾向于囤地；二是近些年房地产业征税情况不理想。但被寄予厚望的土地增值税能否取得实际效果呢？

受访多数开发商认为，实施效果难免要打折扣，中国的通常情况是开票据的是10元的话，不开票据的金钱往来则有可能达到90元。在这样的情况下，很多事情都很难查得清楚。

北京市国税局调查报告显示：取得发票无付款单位名称和取得发票付款单位名称不符的票据进入成本，建设期多摊销开办费、设计费等等，都是全面“计提”之后房企违规摊销成本的手段。而部分房企项目竣工达到清算条件，却故意不向税务机关提出申请，同样导致清算困难，企业所得税漏缴。

房地产研究专家顾海波指出，联系到以往一系列税费政策对房价影响甚小甚至反向影响的事实，人们不能不担心税负被转嫁到消费终端。譬如，2006年出台的征收20%个人所得税被认为是在房地产交易环节“精准调控”的良策，但终被各地的“核定征收”消解。

2006年，税务总局规定，对于无房屋原值凭证、不能计算应纳税额的，税务机关可按住房转让收入的1%～3%核定征税。结果，地方在操作中，所得税基本都按1%～2%的税率征收，离20%的法定征收税率相去甚远。核定征收的本意是不给逃税者可乘之机，地方在具体“落实”中，恰恰将其变成了“合理避税”的对策。

当年《土地增值税暂行条例实施细则》颁布时也给政策的执行留下了一个“活口”，即涉及成本确定或其他原因而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税。结果，这一“例外”规定被普遍使用至今。一个可以想象的结果是，在被挤压得几乎不能发展的开发商必然会从法规中找到各种的避税空间，高税率必然带来全面避税，从操作层面上这必然带来税收监管的成本升高。

李润初也认为，可以预料的是，将有很多的企业通过各种方式获得免除。

房价坚挺依然

国家税务总局虽然出来表明态度说，征收土地增值税主要是针对开发商的利润，而不会对房价带来大的影响。但记者所采访到的开发商和相关研究人员则普遍表示不乐观。他们认为，解决房价问题总是拿房地产开刀，多半会让事情变糟，而不是变好。一旦进入具体的征收环节后，在30%～60%之间又没有具体衡量标准，这将给负责征收的公职人员提供巨大的权力寻租空间。可以预见的是新的腐败温床将伴随此政策诞生。而就房价来说，增值税不过是政府和开发商重新分配利益，没有增值税的时候开发商挣得多一些，有了增值税，政府多拿一些，开发商挣得少一些，但这和购房者都没有什么关系。

对于这一政策的后果，嘉兴大陆置业有限公司总经理陆健康认为，“想靠这个来控制房价是不现实的，正所谓羊毛出在羊身上，如果平抑房价的政策最终都着落在对房地产开发阶段的征税，那最终显然所有的房价政策都将是失败的。所以现在最要紧的不是想法从开发商这里征税，而是对其他真正影响房价的环节进行考虑”。

陈萍也认为，国家应该从廉租房、经济适用房上面花功夫，让多数中低收入者有房住，而不是对整个房地产业进行打压。

但更多的房地产商把矛头指向政府。李润初举例来说，南昌中山西路一块地6年前60万一亩，现在的拍卖价已经达到1206万一亩，一年的涨幅300%还要多。这样的涨幅也印证了赵晓的观点。

土地增值税暂行条例篇5

摘要房地产企业涉及税种主要有营业税、城建税、企业所得税、土地使用税、土地增值税、印花税等等，其中土地增值税是影响房产企业受益的较大税种之一。对房地产企业来说，如何进行有效的土地增值税纳税筹划、减轻企业的纳税负担、相应增加企业的盈利，势必成为当前及今后企业发展中的重要课题。

关键词土地增值税“临界点”筹划法收入分散筹划法建房方式筹划法

土地增值税是指转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，以转让所取得的收入包括货币收入、实物收入和其他收入为计税依据向国家缴纳的一种税赋，不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。现行的《土地增值税暂行条例》是自1994年1月1日起实施的。根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则，土地增值税的征税范围包括：转让国有土地使用权、地 上的建筑物及其附着物连同国有土地使用权一并转让。我国土地增值税的特点是：以转让房地产的增值额为计税依据、征税面比较广、实行超率累进税率、实行按次征收。下文笔者针对房地产企业土地增值税的纳税筹划方法展开论述。

1.“临界点”筹划法。

房地产开发企业开发一个项目时，利润越大、税缴得越多，房价就越高。因此，如何使房价在同行中最低、应缴土地增值税最少、所获利润最佳，是房地产企业应认真考虑的问题。税法规定：纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税；增值额超过扣除项目金额20%的，应就其全部增值额按规定计税。这里的“20%的增值额”就是“临界点”。根据临界点的税负效应，可以对此进行纳税筹划。

例1：某房地产开发公司在中等城市按建造了一栋住宅楼，目前已经完工，准备以600万元左右的市场价格销售。该住宅楼共发生如下支出：取得土地使用权支出240万元、房地产开发成本120万元、其他扣除额为97万元。公司财务人员对主要纳税情况进行了预测。

进行纳税筹划前：

应交营业税=600×5%=30（万元）

应交城建税和教育费附加=30×（7%+3%）=3（万元）

应交土地增值税计算如下：允许扣除金额=240+120+97+30+3=490（万元），增值额=600-490=110（万元），增值率=110÷490×100%=22.45%，应交土地增值税=110×30%=33（万元）。

纳税筹划思路：《土地增值税暂行条例》规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。案例中，该公司建造的是普通住宅，增值率超过了20%，应按照全部增值额缴纳增值税。如果将增值率控制在20%以内，就可以免交土地增值税了。因此该筹划方案就是降低销售价格，设销售价格为x，那么应交营业税=x×5%，应交城建税和教育费附加=x×5%×（7%+3%）。此时，增值率={x-［240+120+97+x×5%+x×5%×（7%+3%）］}÷［240+120+97+x×5%+x×5%×（7%+3%）］=20%，得：x=587.152。因此应该降低价格12.848万元（600-587.152），公司多获利20.152万元（33-12.848）。

通过上述分析可以发现，在销售收入处于政策平台的转换点附近时，应该充分考虑商品价格对税收档次爬升的影响。

2.收入分散筹划法

当可扣除项目金额不变、减少销售收入时，增值率同样也会降低。此时应比较减少的销售收入与控制增值率减少税金支出的大小，从而做出选择。收入筹划还可以将收入分散，即将可以分开单独处理的部分从整个房地产项目中分离，使得转让收入变少，以降低纳税人转让房地产的土地增值额。

房地产开发企业进行房屋建造时，可分两次签订合同。当住房初步完工但没有安装设备也没有进行装修时，便和购买者签订房地产转移合同，接着，又和购买者签订设备安装以及装潢、装修合同。纳税人只就第一份合同上注明的金额缴纳相应的土地增值税，而第二份合同上注明的金额属于营业税征税范围，不属于土地增值税征税范围。这样就使得营业税税负不变的情况下，增值额减少。

例2：某企业欲出售其一幢房屋及土地使用权，估计市场价值是1000万元。因为房屋已经使用过一段时间，里面的各种设备均已安装齐全，各种设备的价格约为100万元。

纳税筹划思路：收入分散可节省应缴纳的税款，在合同上仅注明900万元的房地产转让价格，同时签订一份附属办公设备购销合同，不仅可以使增值额变小，从而节省应缴土地增值税税额，而且购销合同适用0.03%的印花税税率，比产权转移书据适用的0.05%税率低，也节省了印花税。

3.利用房地产转移方式进行纳税筹划

判定是否征收土地增值税的三个标准是：转让的土地是否为国有；产权是否发生转移；是否取得收入。房地产开发企业可以通过避免符合以上三个判定标准来避免成为土地增值税的征税对象。例如，通过土地管理部门转让房产；将房产、土地使用权租赁给承租人使用，由承租人向出租人支付租金；将房地产作价入股进行投资或作为联营条件等，均可免缴土地增值税。

例3：A、D公司都是B集团公司的下属子公司，为了扩大经营规模，A公司想建一栋办公楼，并于2003年以300万元购进一块土地的使用权。后来，虽然资金问题没有建楼，但是这块土地却大大升值。2009年A公司以1000万元的价格将土地使用权出售给C公司。

进行纳税筹划前：

A公司转让无形资产应交营业税=（1000-300）×5%=35（万元）

应交城建税和教育费附加=35×（7%+3%）=3.5（万元）

应交印花税=1000×0.05%=0.5（万元）

应交土地增值税计算如下：允许扣除金额=300+35+3.5+0.5=339（万元），增值额=1000-339=661（万元），增值率=661÷339×100%=194.99%，大于100%，适用税率50%，应交土地增值税=661×50%-339×15%=279.65（万元）。

纳税筹划思路：根据规定，单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。这为房地产的多次流转消除了政策障碍。土地增值税适用超率累进税率，增值率越高，适用税率也越高。设法降低增值率，就能实现节税目的。因此，对于土地转让活动，增加流转环节，降低增值率和适用税率，是减轻土地增值税税负的有效途径。

A公司可以先将土地通过D公司增加一个流转环节，然后再以协议价格销售给C公司。具体做法为：

第一个环节：A公司以800万元将土地使用权销售给集团内的D公司。在本环节A应纳税为：

应交营业税=（800-300）×5%=25（万元）

应交城建税和教育费附加=25×（7%+3%）=2.5（万元）

应交印花税=800×0.05%=0.4（万元）

土地增值税暂行条例篇6

房地产开发置业有限公司偷漏税款案 文章作者：caofel 文章加入时间：2005年8月20日10:13 房地产开发置业有限公司偷漏税款案 一、 基本案情 某房地产开发置业有限公司为专项检查案件，我们检查小组于200 我们在询问有关当事人过程中，掌握了该公司在土地平整过程中可能有转让土地使用权的行为，而在帐面未发现转让收入。根据掌握的线索，我们找到了受让人，查实转让收入?元，少交营业税等?元、土地增值税?元。 三、 处理方案 1、根据《中华人民共和国营业税暂行条例》第二条、第四条的规定，该公司转让土地使用权未做销售收入?元，应补缴营业税?元、城建税?元、教育费附加?元； 2、《中华人民共和国税收征收管理法》第三十二条、《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第二条、第三条、第四 条、第十条、《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第十六条之规定，应向该公司追缴土地增值税?元。 3、根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款的规定，对该公司采用不列收入、多列支出等手段，少缴税款?元，定性为偷税，并对该公司处以所偷税款?倍的罚款计?元。 四、案例分析 1、纳税人税法观念不强，采取非正当手段虚*以达到避税目的，而税务机关在代开建安发票时，对要求代*的内容是否真实，审核不仔细，只需缴纳营业税及其附加就开具的现象时有发生。作为房地产开发企业来说虽然缴纳了营业税等，但我地建安行业税负在5.4%左右，与土地增值税和企业所得税的税负比，明显偏低（相差57.6%左右）。这是房地产开发企业，偷逃企业所得税、土地增值税的一个重要的手段和原因。 2 、目前税务机关与国土、规划设计、房地产行业主管部门的合作与配合，基本上处在松散性、协议性状态，只是税务部门的一厢情愿。房地产开发项目从土地使用权的取得，到工程项目的立项、开工、再到商品房的预售、产权登记都要经过政府相关部门的批准和监督。因此，对房地产行业税收的征管，要依靠相关部门的协助配合，以掌握房地产企业的税源资料，但是出于种种原因很难形成部门合力。 如土地使用权取得环节，这是房地产项目成本构成的主要环节，尽管国务院颁发的土地增值税条例明确要求土地管理部门应向税务部门提供土地权属等与征税有关的各种资料，但在现实工作中并没有得以有效的实行。目前，税务部门的计税依据只能依靠企业提供的《土地出让合同》，如果土地发生再次转让，在未能取得转让合同的情况下，税务部门根本无从知情。 因此，今后我们在对房地产企业的税务稽查中，应重点加强对上述两方面的审核，加大稽查力度，进一步规范纳税人的纳税行为，使税款能够做到应收尽收。另一方面应通过各种渠道宣传这方面的税收政策，使纳税人能够及时准确掌握与之有关的税收政策，避免查一户纠正一户的情况存在 文章出处：

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土地增值税暂行条例篇7

【关键词】税收临界点；当地产企业土地增值税；解决方法及措施

土地增值税是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的和个人单位并针对其转让房地产所取得增值额进行征收的一种税收。房地产企业主要从事着对房地产的开发和销售工作。这其中，土地增值税影响着税后利润。在提高盈利能力和降低房地产企业成本上，应该有效的筹划土地增值税和进行合理的避税。本文主要来阐释几种主要土地增值税筹划方式及其有效性。

我们应该了解纳税筹划的原则，这样才能对房地产企业土地增值税筹划进行科学有效的分析。（1）事先筹划：就是说税务筹划必须在纳税前通过对企业生产经营活动过程的规划与相应的控制下来协调进行。（2）遵纪守法：此条规定明确了纳税人对国家纳税的义务及其立法精神的宗旨。要求其必须按照合法的节税方式来促进企业的发展。（3）经济且有效：企业在进行税务筹划时应该进行一定的“成本效益分析和讨论”然后对当前的经济情况有所掌握。在进行税务筹划的时候不能单单只注重纳税环节中个别税种的节税从而导致忽略了筹划方案而引发的多余费用的支出。

1.以临界点税率为基础筹划土地增值税

《土地增值税暂行条例》中第六条规定的计算增值额扣除项目包括：取得土地使用权随支付的金额、开发土地所需的成本和费用、新建房及配套设施的成本和费用及建筑物的评估价格、与转让房地产的有关税金、财政部所规定的其他的扣除项目。

《土地增值税暂行条例》中第七条规定土地增值税实行四级超率累进税率：增值额没有超过扣除项目金额50%的部分。其中税率为30%、增值额超过扣除项目金额50%未超过扣除项目金额100%部分，其中税率为40%、增值而超过扣除项目金额100%未超过扣除项目金额200%的部分，税率为60%。

《土地增值税暂行条例》中第八条规定了可以免征土地增值税的情况：纳税人建造普通标准住宅并出售且增值额未超过扣除项目金额20%的、被国家依法收回和征用的房地产。

首先在房地产立项时对房地产开发的产品进行测定。如果设定的开发产品为住宅，在规划时尽量将产品开发为普通住宅，以满足普通标准住宅优惠政策。《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税（2006）21号规定（略）。《财政部、国家税务总局关于土地增值税普通标准住宅有关政策的通知》（财税（2006）141号）强调：“普通标准住宅”的认定，可在各省、自治区、直辖市人民政府根据《国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作意见的通知》（国办发2005）26号制定的“普通住房标准”的范围内从严掌握。即应同时满足以下条件： ①住宅小区建筑容积率在1.0以上；②单套建筑面积在120平方米以下；③实际成交价格低于同级别土地上住房平均交易价格1.2倍以下。各省、自治区、直辖市要根据实际情况，制定本地区享受优惠政策普通住房的具体标准。允许单套建筑面积和价格标准适当浮动，但向上浮动的比例不得超过上述标准的20%。即在项目立项时1、控制建筑的容积率在1.0以上，2、户型设计时，将面积控制在普通标准住宅的面积标准内。

其次，房地产公司可以通过适当减少销售的收入或对可扣除项目金额进行一定比例的增加，从而将增值税率控制在20%以下并达到减免增值税的目的。因为以上筹划方式都是通过调整临界税率在基础上进行的，因此叫做关于临界税率的增值税筹划。其方法主要分为两类：房地产企业利用控制自身的房地产价格来进行增值税的筹划；房地产企业通过增加可扣除项目金额进行增值税的筹划。

利用对房地产价格的控制权对企业增值税进行筹划的方法主要分为两点：降低房地产价格并将增值税调整在20%；通过降低房地产价格把增值税从高税率等级降为低税率等级以减少增值税。

1.1减免土地增值税的筹划

《土地增值税暂行条例》中规定：纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过总成本的20%时，免征土地增值税。所以，房地产企业将增值率控制在20%这个临界点上，就可以有效的避免缴纳土地增值税。

1.2减少土地增值税的筹划

此类税收筹划主要分为三种形式：通过对房地产价格的控制并将增值税率从40%降到30%；将增值税率从50%调到40%或30%；将增值税从60%调到50%、40%或者30%。减少增值税的效果不如减免增值税的筹划方式效果好。

2.增加可扣除项目金额的税收筹划

土地的增值是以增值额度和扣除项目金额的增值率大小进行征收工作，增值率越大，增值税越高，下面举例说明：

房地产开发商在开发项目时，取得土地使用权花费金额200万元，房地产开发的成本是400万元。如果企业产生的利息费用，能按照转让房地产项目计算分担，提供金融机构相关证明，则是：房地产开发费用=利息+（200+400）×5%=利息费用+30万元，如果企业利息无法按照转让房地产项目计算，或无法提供金融证明，则是：房地产开发费用=（200+400）×10%=60万元，这样的结果比预算高出30万元。

（1）企业应根据自身情况进行测算，选择对自身清算有利的计算方式，来增加可扣除项目金额。如上例若实际发生的大于房地产开发成本的5%以上的采用利息加费用扣除的方法，若实际发生的利息低于房地产开发成本的5%时，房地产开发费用就采用房地产开发成本乘以10%的比例的方式。

（2）房地产企业也可通过提高房屋的品质及性能的方式，增加房屋的成本，达到增加扣除额金额降低增值率目的。

企业进行税务筹划时应该注意的问题：

1）国家应该加速完善税务筹划的立法工作：企业要进行合理的税务筹划就应该有完善的税法来进行制约和管理。从我国税收立法现状来看，应该尽快解决以下问题：健全税收一般性规范，做到减少税法漏洞和杜绝企业避税行为；改革征管体制；税收立法的透明、简明、和可操作性。

2）增强企业纳税人的纳税意识，树立正确的税收筹划观念：企业纳税人自身的纳税意识要有一定的提高，这样才能成功做到合理的税务筹划和节约税金指出的目的。在企业税收筹划的过程中，一定要注意只有总体收益最大的方案才是最优的也是最有效的。

3）企业着力培养专业的税务筹划人员：筹划人员应该具备法律、税收、财务会计、统计、金融、数学等方面的知识，还应该具备严密的思维逻辑和精密的统筹谋划的能力。

土地增值税是对房地产企业收益影响最大的税种之一。所以，对房地产企业来讲，进行合理的土地增值税筹划至关重要。本文对纳税筹划原则及筹划方式都进行了有力讲解，通过相关条例对通过改变房屋销售价格和提高可扣除项目金额进行税收筹划进行了相关的探讨和研究。 [科]

【参考文献】

[1]杨勇.房地产开发企业土地增值税策划三法[J].审计与理财，2008，7：24-25.

[2]韩玉芬.土地增值税纳税筹划策略[J].时代金融，2009，2：79-80.

土地增值税暂行条例篇8

【关键词】房地产税收 类别 实务

房地产开发行业涉及税种较多，一般主要有营业税、城建税、教育费附加、河道管理费、地方教育费附加、土地增值税、房产税、城镇土地使用税、契税、印花税、增值税、车船使用税、企业所得税、个人所得税等。下面就房地产企业各主要税种及涉税事项一一展开论述。

一、营业税

（一）税目及税率。

房地产行业营业税一般涉及税目有转让无形资产、销售不动产和服务业，税率均为5%。

（二）主要纳税事项

转让无形资产纳税事项主要指房地产开发企业直接转让土地使用权；销售不动产纳税事项主要包括收取销售定金、预售收入及现房销售收入；服务业纳税事项主要包括取得空置商品房出租收入、自有车位出租收入、自有投资性房地产租金收入、外派管理人员管理费收入等。

二、城建税等各项附加税费

（一）附加税费的种类。

附加税费主要是以缴纳增值税、消费税、营业税税额为计税依据的而征收的具有特定目的的税收种类。上海市目前附加税费主要有城建税、教育费附加、地方教育费附加、河道管理费四项内容。

（二）税率。

城建税根据纳税人所在地不同，设置了三档地区差别比例税率，即市区7%，县城、镇的5%，不在以上两种地区的为1%。上海市目前的教育费附加为3%，地方教育费附加2%，河道管理费1%。

三、土地增值税

（一）征税范围。

根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则的规定，土地增值税征收范围包括：有偿转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物产权所取得的增值额。

（二）税率。

增值额土地增值税税率设计的基本原则是增值多的多征，增值少的少征，符合条件的普通住宅标准的免征。土地增值税实行四级超率累进税率，根据增值额超过扣除项目的比率不同30%-60%不等，具体税率及计算方法详见《土地增值税暂行条例》。

（三）征管方式。

土地增值税采用先预征后清算的征管方式。企业在房地产项目达到清算条件之前，通常按照房产预售或销售收入和税务机关核定的预征率计算并缴纳土地增值税。待项目达到税法规定的清算条件后再选择合适的清算方法进行清算，多退少补。清算条件及清算方法详见《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》，国税发[2006]187号文。

（四）预征率的确定。

上海市土地增值税预征率按不同的销售价格确定。文件规定除保障性住房外，住宅开发项目销售均价低于项目所在区域（区域按外环内、外环外划分）上一年度新建商品住房平均价格的，预征率为2%；高于但不超过1倍的，预征率为3.5%；超过1倍的，预征率为5%。项目所在区域上一年度新建商品住房平均价格按上海市房屋主管部门提供的数据为准。

（五）清算。

土地增值税清算分为核实清算与核定征收率清算两种方法。企业应根据自身的情形对照税法所规定的条件，在不违背税法规定的情况下，选择能降低企业土地增值税税负合适的清算方法。

四、企业所得税

本文只针对房地产开发企业中有别于其他一般企业所得税事项进行讨论，对一般企业所得税中共性的内容不再赘述。

（一）征管方式。

房地产开发企业的销售模式一般是先预售，待产品完工后再交房。由于这种特殊的销售方式，使得房地产企业的收入的确认和企业所得税的缴纳方式与其他一般企业具有很大的区别。

企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。

（二）预计毛利率的确定。

企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定：

1.开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15%；

2.开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10%；

3.开发项目位于其他地区的，不得低于5%；

4.属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%。

（三）开发产品视为完工的条件。

开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工：

1.开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案；

2.开发产品已开始投入使用；

3.开发产品已取得了初始产权证明。

（四）计税成本的确定

1.企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。

2.除以下几项预提（应付）费用外，计税成本均应为实际发生的成本。

（1）出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10%。

（2）公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。

（3）应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。

（五）计税成本核算终止日时间的确定。

开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。

五、房产税

（一）征税对象及范围。

房产税是以房产为征税对象，依据房产价格或房产租金收入向房产所有人或经营人征收的一种税。房产税的范围为：城市、县城、建制镇和工矿区。

（二）计税依据及税率。

房产税的计税依据是房产的计税价值或房产的租金收入。按照房产计税价值征税的，称为从价计征；按照房产租金收入计征的，称为从租计征。从价计征的按房产原值一次减除10%-30%后的余值计征的，税率为1.2%，一般适用于房产企业自用办公房产等；另一种按房产出租的租金收入计征的，税率为12%，一般适用于房产企业取得房产租金收入。

六、城镇土地使用税

（一）征税对象及范围。

城镇土地使用税是以城镇土地为征税对象，对拥有土地使用权的单位和个人征收的一种税。征税范围包括在城市、县城、建制镇和工矿区内的国家所有和集体所有的土地。

（二）计税依据及税率。

城镇土地使用税以纳税人实际使用占用的土地面积为计税依据。采用定额税率，按大、中、小城市和县城、建制镇、工矿区分别规定每平方米土地使用税年应纳税额。具体标准如下：（一）大城市1.5元至30元；（二）中等城市1.2元至24元；（三）小城市0.9元至18元；（四）县城、建制镇、工矿区0.6元至12元。

（三）上海市目前各各纳税等级区域的税额标准如下。

一级区域，每平方米年税额30元；二级区域，每平方米年税额20元；

三级区域，每平方米年税额12元；四级区域，每平方米年税额6元；

五级区域，每平方米年税额3元；六级区域，每平方米年税额1.5元。

（四）建成住宅陆续实现销售交付业主后城镇土地使用税的调整。

当房产项目的开发产品实现销售并将房屋交付业主后，房地产开发企业不再承担该将交付房屋分摊的土地面积应纳城镇土地使用税，要在纳税申报时按比例扣除。实际申报纳税面积为：计税土地面积=纳税人的房屋建筑面积÷宗（丘）地内所有房屋的总建筑面积×宗（丘）地面积。

七、个人所得税

（一）征管方式：房地产企业对其员工个税申报缴纳一般采用代扣代缴的方式。

（二）个人所得税应税所得项目：主要是工资、薪金所得。

（三）应纳税额的计算：应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数。

（四）一次性发放年终奖税额的特殊规定（具体计算方法详见以《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》国税发[2005]9号）。但在一个纳税年度内，对每一个纳税人，该计税办法只允许采用一次。

八、契税

（一）契税征税对象。

契税的征税对象是境内转移土地、房屋权属。具体包括以下5项内容：一是国有土地使用权出让；二是土地使用权转让；三是房屋买卖；四是房屋赠与；五是房屋交换。就房地产开发企业而言，主要有两个事项需要缴纳契税，一是国有土地使用权受让环节，即房地产企业办理土地证时需缴纳契税；另一面是开发产品完工后，办理初始产权证明（即大产证）时需要缴纳契税。

（二）计税依据及税率。

契税的计税依据主要为不动产成交价格，税率为3%。

目前浦东新区办理大产证契税的计算方法为：

应纳税额=可售住宅面积×200元/平方米×3%。

九、印花税

（一）印花税是对经济活动和经济交往中书立、使用、领受具有法律效力的凭证的单位和个人征收的一种税。

（二）科目及税率。

印花税税目一共有13个，房地产开发企业基本上都有所涉及。税率有两种形式，即比例税率和定额税率。具体内容详见《中华人民共和国印花税暂行条例》 国务院令[1988]第11号。

十、增值税

房地产企业涉及增值税业务很少，当存在以下两种情形时需要缴纳增值税。一是出售多余建材，二是出售自用固定资产如车辆等。当出现上述特殊事项时需要向主管税务所申请税种核定，增加税种及确定税率。

十一、车船使用税

拥有机动车辆的房地产企业都需要缴纳车船使用税，目前上海大多选择在支付保险费时保险公司代为一并缴纳。车船税实行定额税率，对各类车辆分别规定一个最低到最高限度的年税额。具体的适用税额依照《车船税税目税额表》执行。

参考文献：

[1]中华人民共和国营业税暂行条例（中华人民共和国国务院令第540号）.

[2]中华人民共和国城市维护建设税暂行条例（国发[1985]19号）.

[3]国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知（国税发[2006]187号文）.

[4]关于调整住宅开发项目土地增值税预征办法的公告 （上海市地方税务局公告2010年第1号）.

[5]国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（国税发〔2009〕31号）.

[6]中华人民共和国房产税暂行条例（国发[1986]90号）.

[7]上海市人民政府关于《上海市城镇土地使用税实施规定》的通知（沪府发〔2007〕42号）.

[8]中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例（2006年修订）.

[9]国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知（国税发[2005]9号）.

[10]中华人民共和国契税暂行条例（国务院令[1997]第224号）.