框架市场调查报告范文

框架市场调查报告篇1

关键词：企业管理 COSO内控框架 启示

2013年5月14日美国虚假财务报告委员会下属的发起组织委员会（COSO委员会）正式了最新版本的《内部控制――整合框架》（Internal Control-Integrated Framework，以下简称“COSO新框架”）。COSO委员会同时设定了为期一年半的过渡期（2013年5月14日至2014年12月15日），要求使用者在过渡期内应当尽快地转换自己的应用流程和相关文件，以适应COSO新框架。COSO新框架所替代的原COSO框架随着萨班斯法案404条款的强制推行，目前仍是全球应用最为广泛的内部控制指导框架。在此背景下，为什么要COSO新框架？COSO新框架有哪些重要的更新？对于在美上市以及其他中国企业有什么启示？本文一一探讨。

一、为什么要COSO新框架

COSO委员会于1992年《内部控制――整合框架》（以下简称“COSO旧框架”），获得普遍认可和广泛应用，特别是为在美上市的公司提供了一个主要的使用框架，协助其依据《萨班斯・奥克斯利法案》第404条款的规定，提交有关财务报告内部控制有效性的报告。时至今日，这一经历时间考验的框架仍然被视为内部控制的设计和评估领域的前沿文件。

COSO委员会COSO新框架主要是基于持续优化的精神，考虑到过去二十多年来商业环境已变得大为不同。例如：对公司治理监督期望的提升；对风险以及基于风险的方法的更多关注；市场和运营全球化成为大势所趋；企业以及组织结构的复杂性不断提高，包括外包和战略供应商；科学技术的巨大进步；法律规范以及各种标准的要求和复杂程度也都大幅提升等。

此外，更重要的是大规模的治理和内部控制失效事件所带来的破坏性影响，如上世纪90年代金融衍生产品的彻底崩盘、美国长期资本管理公司事件、安然丑闻以及较近期的全球金融危机。这些失败案例进一步提示出内部控制需要关注的重点：管理层逾越控制、利益冲突、缺乏职责分离、透明度不足或欠缺、风险管理不能统一协调、董事会监督无效，以及导致职能失调或渎职行为的薪酬结构失衡等。

虽然没有哪个内部控制框架能够应对上述所有问题，但毫无疑问，自COSO1992年版框架以来，已发生了太多改变。因此，鉴于这些变化，对旧版COSO框架进行更新，也是情理之中的事。此外，企业各层面对内部控制框架作用的预期越来越高，对其能防范和监测舞弊的要求不断提升，所有这些因素都推动了COSO委员会对已颁布二十年之久的框架做出更新。

二、新旧COSO框架的对比分析

新COSO框架文档主要包括两个方面：一是《COSO内部控制――综合框架（2013版）》，包括三部分内容：内容摘要、新的框架及多份附录以及提供解释性工具的应用指南。上述内容主要明确了内部控制的定义、企业内部控制目标、内部控制的基本要素及原则、内控有效性的相关要求等。二是《财务报告内部控制：方法和案例汇编》，主要就如何在财务报告编制工作中运用内部控制基本原则进行举例说明，对20年来商业和运营环境变化进行讨论分析，并提供了各类企业案例，如上市公司、私营公司、非营利组织、政府机构以及其他类型组织。对比2013版和1992版新旧两份COSO框架内容与思路，可归结为“三变，三不变”。

（一）COSO框架内容与思路的“三不变”

1.内部控制的核心定义基本保持不变。COSO新框架对内部控制的定义仍为：内部控制是一套由企业的董事会、管理层及其他人员实施的程序，以合理确保有关运营、报告以及合规的目标得以实现。虽然更新后的定义反映了报告目标的扩展（详见下文讨论），但整体结构与旧框架保持了高度的一致，仍是强调了内部控制的全员性、程序性以及对控制目标的合理保障性。

2.内部控制五要素基本保持不变。COSO新框架保持了控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通以及监控活动等五大要素。COSO新框架保持了：企业目标（即企业要力求实现的）；内部控制要素（即企业实现目标所需要的条件）；以及业务单元、法务单元以及企业内部的企业结构单元（即内部控制要素运行的各企业层面）等三者之间的直接关系的描述，仍然强调了每个内部控制要素都跨越和适用于所有三类目标。

3.评估内控有效性的原则与方法基本保持不变。在内部控制定义、立方体结构以及各个维度与COSO旧框架基本一致的基础上，评估内控有效性的原则与方法也基本维持不变。对于内部控制有效性的评估仍然是基于原则的方法，根据内部控制的五要素来进行评估。一个有效的、能够确保控制目标实现的内部控制系统，必须保证五个要素全部存在、发挥效用，并且共同运行。

此外，COSO旧框架下提出的自上而下，基于风险的评价原则、流程及控制的识别方式、风险及控制矩阵、包括穿行测试、控制测试在内的评估手段、控制缺陷识别、评价及汇总模式以及缺陷、重大缺陷和实质性漏洞的相关评估标准都保持不变。

综上所述，新旧二版COSO内控框架有许多相似之处，新框架在所有重大方面都与旧版本保持了本质上的一致性。

（二）COSO新框架内容与思路的“变化”

1.内部控制目标进一步扩展。与旧框架相比，COSO新框架扩大了报告目标范围，将原有的财务报告目标扩展到非财务报告目标。扩展后，报告目标总共涉及四类报告――内部财务、内部非财务、外部财务以及外部非财务报告（如内部控制报告、企业遵循ISO9001的情况报告、可持续性报告等）。除了外部财务报告外，其他三类报告均是新框架下增加的报告目标范围。这些变化一方面体现了近年来，投资者要求上市公司在提交财务报告的基础上提供更多非财务信息，以更好掌握企业发展状况与前景的需求；另一方面也反映出企业内部期望通过多类型的管理报告提升管控与预判能力的需求。

2.内部控制框架体系进一步完善。COSO新框架最重大的变化，就是明确列出了17项原则。所有原则均适用于运营、报告及合规三类控制目标，从而使新框架更加以原则为导向。为更精确地理解每项原则，新框架还提供了79个关注点。具体举例说明如下：控制环境要素的第一个原则是：“企业显示出对诚信和道德价值观的承诺。”新框架为该原则提供了四个关注点：（1）确立“高层态度”。董事会和企业各个层级的管理人员都需通过他们的指示、行动和行为证明诚信和道德价值的重要性，从而支持内部控制系统发挥作用。（2）建立行为准则。董事会和高级管理层与诚信和道德价值相关的预期都在企业的行为准则中进行定义，并得到企业所有层级人员以及外部服务供应商和业务合作伙伴的理解。（3）评价对行为准则的遵守情况、实施有关流程。根据企业的行为准则来评估个人和团队的表现。（4）及时处理变差情况。及时识别偏离企业行为准则的情况并予以统一整改。通过上述“17项原则+79个关注点”的模式，COSO新框架进一步充实了内部控制体系的内容，为企业实施新框架提供了更多的支持与指导。

3.内部控制框架进一步体现了时代感。一是新框架反映了科技日益深入所带来的变化。信息技术已经从用于处理批量交易的庞大的独立主机环境，发展为高度复杂、分散且移动的应用程序，其中不仅涉及诸多实时活动，并且横跨众多系统、组织和流程。日益先进的技术会影响所有内部控制要素的实施方式。二是新框架更深入地讨论了有关治理的概念。这些概念主要涉及董事会以及董事会的下属委员会，如审计委员会、薪酬委员会和治理委员会，从而进一步强调了董事会监督对有效的内部控制的至关重要性。三是新框架加强了对反舞弊预期的分析。新框架关于舞弊的论述明显增多，并且将舞弊单独作为内部控制的一项原则，并就此进行进一步的分析。

三、应对举措与借鉴

COSO新框架的实施对于国内企业会有哪些影响呢？总体来讲，分为两个层面：一是在美上市公司需要采取相应措施，完成新框架的转换工作；二是其他企业可吸收、借鉴新框架的核心原则要求，进一步完善以风险为导向的内控体系。

（一）在美上市企业应对举措建议

在美上市企业需要遵循《萨班斯・奥克斯利法案》404条款的要求出具内控评估报告。该评估报告需要列示企业所依据的内部控制框架。COSO旧框架将在过渡期（2014年12月15日）后废止，SEC的相关人士指出：“上市企业持续沿用1992年的内控框架，可能招致SEC就上市企业使用内控框架是否符合恰当的、公认的框架要求的质询。”因此，对于在美上市的近百家中国企业来讲，2014年需要完成由旧框架向新框架的转换工作。

转换过程中，企业应注重开展以下工作：一是评估COSO新框架的主要变化，以及这些变化对于公司内部控制体系建设及评估的影响。一般而言，这项工作开展的主要形式是对标，即将公司现有的控制手册中的流程或控制与新框架下的“17项原则+79个关注点”进行对比，分析公司控制手册是否已经满足新框架的要求。对标发现的差异可以通过以下两种方式进行处理：对于公司实际已经存在但尚未纳入内控手册的控制，需要在与相关职能部门沟通的基础上，识别对应的控制并纳入到控制手册中；对于公司实际缺失的控制，相关职能部门需要设计具体的控制并执行。二是更新公司的内控自我评估方法和流程，确保涵盖新框架中的目标、控制要素和17项原则。在美上市公司需要对2014年内控自我评估的方案进行自我审视，分析评估的内容与范围是否涵盖了新框架的主要部分。特别是对于前述对标发现的差异内容，需要补充到2014年内控自我评估的范围进行评价。三是根据更新的内控自我评估方法和流程对公司内控要素及17项原则进行整体评估。新框架并未就现行的控制测试、穿行测试、访谈等测试方式提出新的要求或调整，因此，企业在实施新框架下的内控自我评估时，主要的调整应集中在评估的内容上，以及对于一项特定的评估内容由原有的穿行测试调整为控制测试等。四是编制并保留相应的文档资料，形成管理层转换采用新框架的支持性资料，并就方法、流程中的重大变化与审计委员会进行必要的沟通。一般而言，保留的文档资料应包括管理层对新框架的差异分析、对标工作方案、对标工作底稿、内控自我评估调整说明、内控自我评估评价底稿，以及向审计委员会进行汇报的材料。

由于外部审计师也需要依据新框架开展2014年内控审计工作，因此，企业在开展上述工作的同时，需要做好与外部审计师的沟通与协同，了解审计师在执行新框架下的主要变更，对于企业做好自身的新框架遵循工作能够起到事半功倍的效果。此外，企业需要向外部审计师提供相应的新框架转换文档，以证实公司切实开展了有效的内部控制框架转换工作。

（二）其他企业应对举措建议

从2011年国内企业逐步全面推行企业内控规范体系以来，企业的内外部环境也发生了较大的变化。一方面随着企业内控规范体系的实施，企业内部的风控意识逐步增强，一些程序性不合规的操作大大降低。另一方面企业普遍面临转型发展挑战，开源节流，从内部控制中要效益已经成为企业管理层对内部控制的更高期望。因此，构建适合本企业的、以风险为导向、重点突出的内控体系日益重要。

COSO新框架根据全球经济发展的现状提出了一些关注重点，可以作为企业强化管控的重点。如，新框架强调了对外包业务的管控。当前，专业化经营是许多企业获取规模效益的主要手段之一。而外包业务也因此应运而生直至蓬勃发展。许多企业在享受外包业务带来的快捷、便利的同时，往往忽略了外包业务的风险。将企业的一项业务操作委托他方处理，如何保证受托方的工作质量符合本企业的要求，如何保证委托方不出现重大风险从而导致本企业受到波及，这里以委托投资为例进行简要说明。当企业运营产生较多剩余资金时，很常见的一种操作就是进行资本投资。由于资本投资本身具有较高专业性，很多企业会选择基金公司作为投资管理人代为进行资本运作。在选择投资管理人时，固然投资收益与产品报价是关注的重点，但是投资管理人的风控能力也需得到高度的关注。在美国、英国、澳洲、卢森堡、日本、中国香港等地的发达资本市场，投资管理人内控鉴证报告被广泛地纳入到需求方案说明书之中，成为各投资管理人参与发达市场竞争的基本准入门槛之一。该类报告为投资管理人根据具体鉴证准则，聘请第三方鉴证机构就投资管理人的内部控制设计，或内控设计及执行的有效性发表意见的报告，其目的是供委托人了解和评估投资管理人的风控情况，目前国际上较为常见的有ISAE 3402报告。企业作为委托方取得一份投资管理人的内控鉴证报告无疑会为企业委托投资资金的安全系上“安全带”。目前国内投资管理人出具内控鉴证报告的较少，也在一定程度上反映出企业对于外包业务风险的忽视。

此外，COSO新框架提出的17项原则，为企业持续优化自身的内控体系提供了借鉴。如：控制环境要素的第五个原则是：“企业对于目标实现过程中负责内部控制的个人实施问责。”该项原则强调了内部控制体系中“人”这一要素的重要性。企业在构建内控体系的过程中需要明确重点管控环节的控制责任具体在哪些部门、岗位。否则就会出现“事前无人评估风险、事中推诿转嫁工作、事后无法追究责任”的尴尬情景。

再如，风险评估要素的第三个原则是：“组织在整个实体层面识别可能威胁组织目标实现的风险，以便判断如何对这些风险进行管理。”该原则强调了企业在运行过程中会面临很多固有风险，对于这些风险有目的的收集、确认、分析，才能有针对性地应对这些风险。而在现实过程中，企业往往没有对风险进行系统性的分析，在进行经营决策时，对于风险的判断、分析甚至应对，更多依赖具体管理人员的既往经验或盲目执行。

控制活动要素的第三个原则是“组织通过制定政策（以明确控制期望）和具体流程（将控制期望转换为具体行为）来贯彻控制活动。”该项原则明确了内部控制的主要载体，即政策和流程。也就是说，只有将控制以政策、流程的方式固化下来，才能在一定程度上保证控制的落实与执行。由此我们可以得到的启示是，企业已经识别的控制措施是否都已经涵盖在具体制度、实务中。对于那些没有制度依托，靠口传心授、约定俗成传递下来的控制，是否需要加强评估与检查来确保控制的执行力。Z

参考文献：

1.林斌.COSO框架的新发展及其评述[J].会计研究，2012，（11）：64-73.

框架市场调查报告篇2

财务会计(财务报告)是立足企业(主要指上市公司)、面向市场(主要指资本即证券市场)，由企业向市场参与者提供财务信息和其他经济信息的一个经济信息系统。信息提供者(企业)与信息使用者(企业的所有者、债权人，以及他们的人)是相互脱离的。为了保护信息使用者得到真实、公允的信息，通常要求财务会计处理和财务报告的编报应当遵守会计准则，而会计准则又必须运用若干基本概念。这些概念构成一套相互凝结、协调和内在一致的体系，这就是“财务会计概念框架”(The Conceptual Framework ofFinancial Accounting／CF)。在不同国家(地区)，财务会计概念框架的具体名称可能不同，如美国称之为“财务会计概念公告”(FASBStatements of Financial Accounting Concepts／SFAC)，英国称之为“财务报表原则公告”(Statements of Principle of Financial Reporting／SOPOFR)，国际会计准则理事会称之为“财务报表的编报框架”(IASB Framework)，我国则称之为“企业基本会计准则”。但其都是由目标和与目标相关联的一系列其他基本概念所组成。其中，“目标”(Objectives)最为重要。因为目标决定财务会计即财务报告的目的与宗旨，一般把目的和宗旨(Goals and Purposes)规定为对投资人决策有用(含投资人评估企业经理层的受托责任)，或决策有用性与评估受托责任同时并提。为达到所规定的目标，还要指明企业所应提供的信息，主要指：企业预期未来现金流量，尤其是有利现金净流量(现金净流入)的金额、时间安排与不确定性；企业拥有的经济资源，资源的及其变动。这些信息最终是由企业财务报告的核心――三个财务报表(资产负债表或财务状况表、收益表或全面收益表与现金流量表)来提供的。显然，财务报表是市场参与者中的企业投资人(现在的和潜在的即未来的投资人)、债权人等资金提供者所最关心的信息。但在当前的所有概念框架中，由目标规定的有用信息都仅是对信息数量的规定。单是规定信息的数量而不涉及信息的质量要求，是难以达到财务报告的目标和宗旨的。因此，本文着重研究财务报告信息(即会计信息)的质量。这也是概念框架中的另一个重要概念。早在1970年，美国当时的准则制订机构――会计原则委员会(APB)在其发表的第4号报告中，即把会计信息的质量特征视为目标的另一部分，APB称之为质的目标(Qualitative Objectives)。

二、会计信息质量的组成及质量特征的主要作用

在众多的概念框架(CF)中，反映会计信息质量特征的各种质量基本相同。在IASB和FASB联合制订的概念框架，对于财务报告的目标和信息质量特征已通过应循程序(dueprocesses)，制订了一份征求意见稿(ED)。正式的概念框架呼之欲出，可能是IASB和FASB联合制订的单一的概念框架的第一部分；也不排除单独发表，成为联合概念框架的第一份。这份征求意见稿，将会计信息特征即所谓对决策有用的财务会计信息质量同财务报告的目标一起讨论和表述，可见，两者的关系很密切，这也说明美国APB早在1970年就认为信息的质量特征是质的目标的观点很有远见。

在IASB／FASB 2006年的ED中，把信息质量特征分为基本质量特征、增进的质量特征和报告的约束条件三大部分。其实，第三部分一“约束条件”并不代表对财务报告的信息要求。约束条件共有两个，即重要性与成本。其作用只是为会计信息质量要求划了一条底线。即，如果该信息不重要或取得该信息的成本过高，就可不必要求这种信息具有基本和增进的质量特征，否则，费力不讨好，得不偿失。因为，取得符合质量特征要求的信息是要花费成本的。而且，并不是每一个信息都会对使用者的决策具有重要性。按照这份ED，基本质量特征可分为两个，其下又有组成质量特征，如图1所示：

增进的质量特征有四个：可比性(一致性)、可稽核性、及时性、可理解性。

会计信息质量特征的功能(作用)，笔者从两个进行论述。

首先，会计信息质量特征是用来审查和评估准备呈报的财务报告的质量是否符合财务报告的目标和会计信息的质量要求。这种检查是事后的检查与评估，一般通过独立的注册会计师予以审查。尽管审查有自己的审计准则和各种审计程序，但种种审计准则和程序，同财务会计概念框架中要求的会计信息质量特征是基本一致、不谋而合的。因为审计的结果，总希望得出不附带条件的意见，如注册会计师审计企业的年度报告，出具的是不提出附带条件的意见。一般作如下表述(指审计报告中的审计意见)：“我们认为，上述财务报表符合‘公认会计原则’(指在美国)或符合‘企业会计准则’(如在中国)，并且运用的会计准则与上年度一致。在此基础上，合理地表述××公司××年度12月31日的财务状况以及该年度的经营成果(业绩)和现金流量。”

这里，“符合‘企业会计准则’”就意味着符合基本的质量特征；“与上年度一致”、“合理地表述”则进一步表明该企业的年度报表符合“公允与真实性”，还符合“一致性”。用词可能有些不同，但都表明了财务报表具有基本质量和一些增进质量。从注册会计师的角度看，这样的财务报表是可信的，可以进行呈报并向市场参与者公开。

会计信息质量的上述功能，通过独立的注册会计师在“审计报告”的结尾部分(审计意见)予以表述，虽然是事后的，却十分重要。投资人进行的投资决策，债权人进行的信贷决策，在很大程度上将参考不附带条件的审计意见的财务报表。原因是该公司财务报表列报的信息质量有保证。

其次，是作为会计选择的主要依据。会计选择是指会计和报告的各种方法仍须进行专业判断，使之更符合会计的信息质量特征。实际上，企业会计准则的制订本身需要会计选择，而按应循程序制订并公布了的企业会计准则，不可能规定得非常详细。再完善的会计准则也会留下由企业会计人员作出选择的空间。更不用说，IASB和FASB都强调以原则为基础，以目标为导向制订会计准则，更需要会计人员的专业判断。至于过去，美国实行以规则为基础的会计准则(GAAP)，应该说，考虑得已非常细致周全了。即使如此，企业仍有会计选择的余地。由于过分繁琐，以致重叠、矛盾的准则与指南反而给企业提供利用准则的矛盾弄虚作假，进行财务欺诈的更多漏洞。可见，会计选择不仅无所不在，而以会计信息质量特征为依据的会计选择，对于保证财务报告的真实公允和透明，则至为重要。

会计选择至少反映在两个层次上。第一个层次是准则制订机构，第二个层次是执行准则的各个主体。

准则制订机构需要会计选择的内容很多。如：(1)何时及是否应制订财务会计概念框架?其名称是什么?是单一的形式(如

IASB)还是分散的形式(如美国FASB)?如何确定财务报告的目标?怎样规定并分类会计信息质量特征?如何确定财务会计的要素并为各要素给出恰当的定义?如何确定会计确认的定义和基本标准?如何选择会计计量属性，并确定其应用对象?财务报表应如何分类列报?如，是否在资产、负债、权益、收入、费用、全面收益之上先分为“营业”(含“经营”与“投资”)、“筹资”、“所得税”、“中止经营”等类别?收入应如何确认等。(2)何时启动新准则的立项?为何制订这一项目的新准则?该项目是什么名称与内容?该准则的目标是什么?该准则选用何种计量?应确认什么项目?可见，从概念框架和准则(包括解释、指南)的启动、制订到最后，无处没有会计选择问题。

执行准则的编报财务报告的主体也需要选择。在准则中有备选的项目，如存货的计量属性、固定资产折旧方法、有关费用摊销方法、资产减值或债务重组，尤其是表外自愿披露，都需要主体按专业判断进行选择。如按美国FAS115，企业持有特定的证券投资，可以根据自己的能力和管理当局的意愿，在下列分类中进行选择，即可以重分类为：(1)按摊余成本(amortized cost)计量的持有至到期的债券；按公允价值计量并允许公允价值变动计入当期损益的“销售中证券”(trading securities)；(2)按公允价值计量并允许公允价值变动计入全面收益表中其他全面收益的“可供销售的证券”(available-for-sale securities)。

由于会计选择无处不在，会计信息质量的影响也就到处可见。如果说会计目标对财务会计与报告起着指引方向的作用，那么，如果离开会计信息质量特征，会计目标就难以完成运行的主要作用。因此，在概念框架中，最重要的概念是目标，仅次于目标的另一个重要的基本会计概念则是会计的一系列信息质量特征。

三、高质量、透明度、公允性和公允价值

上述企业会计信息质量及其两大功能，都是就现有概念框架中已被肯定的信息质量特征而言的。此外，在许多会计文献中经常被采用，而准则制订机构并未认可(或存在争议)的质量特征尚有几点。其中，最突出的是高质量、透明度及公允性。

一是高质量。“高质量”是美国证监会前主席Arthur Levitt于1997年9月在一次演讲中阐述的主要内容。后来，以“高质量会计准则的重要性”为题，在美国会计学会(AAA)的三个刊物之一《会计望》(Accounting Horizons)1998年3月第12卷第1期上正式发表。1997年，在FASB与AAA每年举行一次的财务报告问题年会上，Levitt的演讲，尤其是高质量准则的特征成为当时的主要议题。

对于什么是会计准则和财务报告的高质量，Levitt认为，高质量是“能够导致可比性、透明度和充分信息披露的信息”的准则和由其规范的财务报告。此处，他又提出一个引起理解不一致的“透明度”概念。后来，在谈到对于国际财务报告准则的要求时，Levitt又提出准则必须包括现有会计文献中普遍接受的基本概念，严格地加以解释和应用。1998年12月，FASB在一份题为“国际会计准则的制订：未来的一种设想”的研究报告中，以Levitt的思想为基础，重新解释了“高质量”的含义。其要点包括：(1)同基本的财务报告概念框架所提供的指导原则一致；(2)只允许有最低限度(最好没有)备选会计程序；(3)清晰的(不含糊的)和全面的，使准则被各方面所理解。这样，高质量不但覆盖了会计信息的全部质量，还要求修订现行的国际财务报告准则(含国际会计准则)和各种指南，并改进国际审计准则与财务报告准则相配合，以便实现(2)(3)两项要求。笔者认为，高质量无疑是一个综合的质量特征，或者反过来说，是所有会计信息质量的概括，其内容将永远处于发展之中，是与时俱进的基本质量与增进质量的综合。高质量的准则与财务报告，是指永无止境而不断适应市场发展并加以完备的有用的准则与报告。

二是透明度。“透明度”也是Levitt在“高质量会计准则的重要性”的演讲(论文)中提出来的。但此后使用这一术语的人越来越多，理解开始不一致。尤其是US SEC在其2008年底向美国国会提交的“关于调到市价会计的研究”(Study on Mark-To-MarketAccounting)的报告中，多次强调，公允价值信息是透明的信息，更引起一些非议。如葛家澍教授就在一些文章中，对按照FAS157的三级估计产生的公允价值是否公允和透明提出质疑。

透明，应当是不允许有任何虚假，能够如实地、清晰地反映企业财务状况和经营业绩的真相，包括可理解性、如实反映、相关性和充分披露四个质量特征。透明度也是若干信息质量特征的综合，最为重要的是使财务报告使用者能够从报告(尤其是报表)的信息中清晰地看到企业的经营真相。由于企业的经营是持续的，因而必然是动态的，可以从过去、现在和未来三个时态加以考察。即财务报告的不同使用者可能对不同时期的企业经营真相都有兴趣，因为了解一个企业过去、现在和未来的经营真相可能对不同的决策都有帮助。

过去的经营真相主要由过去的市场价格即历史成本在企业已发生交易(事项)时加以计量和确认，当然是最真实的。如，对资产而言，是已发生的变动及其结果；对收入而言，是已实现的货物与劳务已经销售，可确认的现金流入。此时，流人的金额与时间都具有确定性。过去的经营真相虽然是真实的，但毕竟已经过去，可称为过去的现实真相。现在的经营真相一般由当前的市场价格即公允价值予以计量和确认，其优点是反映企业的当前价值和当前收益(包括已实现和未实现的)，缺点是交易尚未发生，公允价值只能用来计量企业仍然持有、只不过在销售中或可供销售的两类资产(主要指金融资产)。所以，这种经营真相不是现实的，而是预期的。假如未来出售，当前的市场价格比过去的市场价格可能更贴近未来的市场价格。因此，可称为当前的预期真相。至于未来的经营真相，那才是纯粹的估计。如果估计有科学依据，相对可靠，也不妨称为未来的估计真相。对于决策而言，过去是基础，预期和未来均可在不同程度上提供参考。因此，透明度是一个有待会计界继续研究才能取得共识的概念，将其引入财务报告信息质量特征也是可行的，问题在于如何给出恰当的定义，界定其边界，而不致同其他信息质量特征完全重叠(略为重叠和交叉是允许的)。

三是公允与公允价值。公允(Fair)没有明确地在美国财务会计公告第2号中列为一个信息质量特征。不过，SFAC No.2在“中立性”(Neutrality)中提到不公允就是不中立。所以，公允可以视为中立的同义词。即公允应指在如实反映的基础上不偏向任何利益集团。即在可靠性前提下要求不偏不倚、公平、公正。公允作为中立同义的信息质量特征，上述理解可能争议不大，但具体到计量属性――公允价值，问题就产生了。

在美国财务会计概念公告第7号“在会计计量中利用现金流量

信息和现值”中，明确指出凡是由市场决定的价格都可视为公允价值，其中包括历史成本、现行成本。第7号公告的第7段写道：“近年来，本委员会以公允价值(fair value)作为初始确认(initial recogni-fion)与在后续期间的新起点计量(fresh-start measurements)中多数计量的目标。第5号财务会计概念公告中没有使用术语‘公允价值’。然而，在第5号概念公告中若干计量属性的描述，与公允价值是一致的。在初始确认时，除非有相反的证据，现金及其等价物的付出或收入(历史成本或历史收入)经常被假定近似于公允价值。现行成本和现行市场价值均属于公允价值的定义范围之内。”第7号概念公告第35段明确否定“管理层对未来现金流量的最佳估计”，认为其不符合财务报告三大目标中的两个(如，它不能传递关于未来现金流量的不确定性信息；也不能反映企业经济资源、对资源的要求权及引起资源变动的交易、事项的影响)；又在第36段明确提出：“市场才是资产和负债价值的最后裁决者(the marketplaceis the final arbiter of asset and liability values)”。此处，FASB当时所说的公允价值是当前的市场价格。但FASB现在在FAS157中则将其明确为脱手价格，即市场销售价而不是买入价。无论如何，公允价值之所以被称为“公允”，是由于这两种价格不是由企业单方面，而是由市场参与者(至少买卖双方，甚至是若干个市场买卖方)共同裁决。只有市场价格(不论过去和现在，甚至未来)才能不偏不倚，达到公平、公正。不过，美国的FAS157和IASB在2009年的一份ED，题目均是“公允价值计量”，两份文件又把公允价值定性为估计价格，而且将其估计分为三级。一级估计是可观察到的、活跃市场上相同资产和负债的公开标价。即实实在在随时可取得的市场价格，并不需要估计。二级估计也是可观察到的活跃市场的价格，但不是相同资产或负债，而是同类资产或负债。这里，需要进行必要的调整。调整带有估计性质，但如果调整的假定与方法透明、科学，则仍视为可信的市场标价。三级估计则不同，它是第7号概念公告所反对的，由企业按未来现金流量现值等估计方法得出的价格。如称“估计价格”还名实相符，若将其标为“公允价值”则明显地名实不符。

此处，笔者提出几点疑问：(1)估计价格能成为公允价值吗?(2)一、二级估计并非估计价格。特别是一级估计，可从交易所、拍卖市场、经纪商等处随时取得公开、公正的标价。在伺处需要估计?是否要检查一下SFAC No.7与FAS157的矛盾之处?(3)三级估计为何成为公允价值?如果说在金融危机时期，市场已不活跃，交易变成无序，为何仍要坚持三级估计，并把企业主观估计、不可观察、难以稽核的定价，称之为“公允价值”?在市场经济中，市场参与者所信赖和接受的价格究竟是应由市场决定，还是也可由会计准则或企业单方面主观决定?(4)应当承认，美国FASB制订了许多高质量的会计准则。美国SEC和FASB在制订准则方面人才济济，经验丰富，堪称世界之最。但在金融危机笼罩下，为何强迫金融业或其他投资企业，必须按所谓的公允价值(如三级估计)计量并列报其仍继续持有的金融资产，使其报告出现预期的而不是实际发生的资产减值，甚至导致虚假的亏损，这样计量的结果，有无影响美国的金融稳定?

框架市场调查报告篇3

论文摘要: 本文着力探讨“财务会计概念框架是否应该包含会计基本假设”、“ 会计目标的受托责任观与决策有用观的关系”两个关键问题。本文按照四个基本、层层递进的逻辑来分析第一个问题。对于第二个问题的讨论, 本文认为受托责任观和决策有用观应该融合、且指出了决策有用观目前面临的困境。

一、引言

会计基本假设与会计目标是会计理论、特别是规范会计理论范畴内至关重要的两个核心概念。若干年来, 会计界对会计基本假设和会计目标进行了孜孜不倦的研究, 研究结论也日益丰富。概而言之, 在西方会计理论研究中, 二十世纪六十年代前后会计基本假设和会计目标各领数十载。但具体到我国会计界,长期以来则比较关注会计基本假设的研究, 但对会计目标的关注则是二十世纪九十年代之后才开始。关于会计基本假设和会计目标的研究, 目前存在着两个悬而待决的问题: (1)财务会计概念框架是否应该包含会计基本假设? (2)会计目标的受托责任观与决策有用观的抉择。本文将本着继承与发展的思路, 对如上两个关键问题进行深入探讨。

二、财务会计概念框架中是否应包括会计基本假设会计基本假设是否应在财务会计概念框架中拥有一席之地? 这个问题的回答并非“是”或“否”那样简单。本文将分为以下四个相互关联、逻辑上层层递进的问题来进行解读:

1. 会计基本假设在财务会计概念框架中地位的变化。Trueblood 报告和FASB 于1973 年4 月启动“企业财务报告目标”的研究计划是一座“分水岭”。在此之前, 会计界一直尝试将会计基本假设作为构建财务会计概念框架及会计准则体系的逻辑起点, 尽管在ARSNo1. 3 被否定后会计基本假设的研究日渐式微。可以说, 早期构建会计准则体系的逻辑为: “会计基本假设会计一般原则会计具体原则会计准则”。这个逻辑的代表为Moonitz 与Moonitz and Sprouse。[1]即便是APB Opinion 否定了ARS No1 之后, 会计基本假设也并未彻底消失在财务会计概念框架的范围之外, APBStatements No4 中提出的13 项会计基本特征仍将会计基本假设涵盖在内。但是自此, 会计基本假设在概念框架中的地位盛极而衰。

在美国APB 存续的后期, AICPA 与APB 其实已经意识到了制订财务会计概念框架的必要性与紧迫性,因此APB 制订了APB Statements No4“企业财务报表的基本概念与会计原则”、AICPA 的Trueblood 委员会也颁布了研究会计目标的Trueblood 报告。可以说, 此时研究概念框架的逻辑起点已经在悄然由会计基本假设转向会计目标。FASB 启动的“企业财务报告目标”计划(CF 计划之一)更是第一次明确地将构建财务会计概念框架的逻辑起点定位为会计目标。

2. 会计假设作为逻辑起点的概念框架遭到否定的内因。然而, “ 会计基本假设逻辑起点论” 发表后,招致了绝大多数人的批评。Leonard Spacek ( 1961) 认为, ARS No.1 中大部分所谓的假设, 都是不言而喻的经验, 它们不能作为合理会计原则的基础。此外,Spacek 指出, 构建一个合理会计理论框架的必要前提是对会计目标的清晰界定。Mautz ( 1965, p 46) 曾撰文指出, “让会计原则、理论建立在假设之上, 就好比把房子盖在沙子上一样。换言之, 如果以会计假设为基础, 构建会计理论, 环境依赖的会计假设能支撑多久? 谁敢说会计假设是有效的? 这样还有谁敢依赖会计理论?”

受上述种种批评影响, 以及考虑到按照会计基本假设作为逻辑起点演绎的会计原则与会计实务的差距(gap), 美国注册会计师协会和会计原则委员会最终否定了ARS No.1。本文认为, 会计基本假设之所以作为财务会计概念框架逻辑起点最终遭到质疑乃至否定, 并非全然是由于会计基本假设作为逻辑起点构建的财务会计概念框架本身存在问题。一个重要的原因在于, 若以基本假设作为财务会计概念框架之基础, 则意味着财务会计概念框架是建立在一些不够严谨的推断之上, 这势必会毁损体系的逻辑严密性和可信性。但也许这并非是主要的原因。正如下面我们将要讨论的, 会计目标本就是一项会计基本假设(也可以理解为一项假定, 葛家澍, 1997.10), 是特定的历史横截面上对会计信息使用者、使用者的需求等在调查基础上得出的暂行结论,因此也具有假设的性质。若否认会计基本假设为起点构建概念框架的严谨性, 也等于质疑了会计目标为起点构建的财务会计概念框架。

那么, 会计基本假设作为逻辑起点构建的财务会计概念框架受到非议的内在原因是什么呢? 本文设想,主要原因在于会计基本假设为起点构建的财务会计概念框架, 过于重视会计的技术层面, 而“ 缺省” 或“漠视”了会计准则与会计信息的其它层面, 使得由会计基本假设衍生和演绎的内在逻辑一致的会计原则往往与会计实务相互脱节, 难以在特定会计环境与会计实务下进行应用。财务会计概念框架和会计准则的制订过程, 本身就是一个利益协调、均衡和政治妥协的过程(尽管每个会计理论工作者本意并不希望如此), 以会计基本假设为逻辑起点的财务会计概念框架难以实现这一均衡(tradeoff)或协调功能, 未曾考虑到会计、会计准则和会计信息的特殊性。

众所周知, 会计并不仅仅具有技术性, 按照会计准则编制的(财务)会计信息实际上具有了一定的经济后果性, 因此会计准则的制订过程不可避免地会受到利益集团的游说(lobby for or lobby against)(刘峰, 2000)。为此, 虽然会计准则的制订过程力求公允中立, 但各种因素的综合影响及各种利益关系的错综复杂, 使得中立性好比会计准则制订过程中的“极限”一样, 只可逼近, 永远无法达到。正因为如此, 所以才需要财务会计概念框架来抵御外来压力, 寻求“ 借口”。照此, 作为指导、评估和发展会计准则的财务会计概念框架也同样经受利益集团的游说和评论。实际上, 制订财务会计概念框架的另一个功效在于, 力图将对制订一个个具体的会计准则的利益协调过程, 更多地转换为对财务会计一些概念的协调, 以便节约交易成本。以FASB 制订SFAC No1 为例, 先后于1977 年8 月1-2 日、1978 年1 月16- 18 日进行了两次公开听证会;在1977 年8 月举行的听证会期间, 收到283 份书面评论意见(属于游说支持或反对的意见), 其中221 份直接涉及财务报告的目标(SFAC No1, Par.61- 62)。

3. 会计目标本就是一项会计基本假设。从会计目标的内涵可以看出, 会计目标并非臆断, 而是来自于客观的会计环境。所不同的是, 会计目标并非直接源自于对客观经济环境因素的概括, 而是来自于对特定会计环境下的针对性调查。以研究会计目标的Trueblood 报告为例, Trueblood 调查了5000 家以上公司的意见, 举行了50 次以上的面谈, 邀请相关利益团体举行了35 次的会议, 在纽约进行了3 天的公开听证会, 历时2 年半, 后才于1973 年3 月颁布了“Trueblood 报告”。[2]后来的FASB, 同样是在调查的基础上, 得出了会计目标是向投资者和债权人提供“有助于评估主体未来现金流入、流出的金额、时间和不确定性的信息”的结论。该结论充其量只能够算作是一项“命题”, 或者是一项有待检验的假设———会计目标本就是一项假设(葛家澍, 1997.10)。随着市场经济环境的变化, 会计目标的上述暂行性结论不断地再接受修订, 譬如AICPA(1994)等进行的相关发展。

4. 会计基本假设应在财务会计概念框架中有一席之地。诚然, 会计基本假设为逻辑起点构建的财务会计概念框架无法取得利益相关者的一致认可, 但并不能因此走向另外一个极端———将会计基本假设全然排除在财务会计概念框架之外。不少的作者以FASB 的SFAC No1 为例, 认为美国的财务会计概念框架就未曾将会计基本假设列入。这一观点本身值得怀疑。的确,SFAC No1 未曾明确地对会计基本假设进行归位, 但是我们仍能够从SFAC No1、6 中读出会计基本假设的影响:

⑴SFAC No1 的Par.9- 16, 冠之以“ 环境对各种目的的影响”的总标题, 其实质上主要分析了会计环境等因素对财务报告目标的影响。

⑵SFAC No6“财务报表的要素”中, 贯彻“未来经济利益观”所给出的各项财务报表的要素, 无一不隐含着会计基本假设。例如, 资产被定义为“特定的主体A 因为过去B1 的交易或事项, 而拥有或控制的、可能的未来B2 经济利益”。这样, A 其实明确的受到会计主体假设的影响; B(含B1、B2)其实蕴涵着持续经营和会计分期的思想———若无持续经营和会计分期,何来“过去”与“未来”？

所以, 会计基本假设并非被FASB 排斥在外, 合理的解释也许应该是: 会计基本假设、尤其是最基本的主体假设、持续经营和会计分期、货币计量等, 被FASB 认为是不言自明的, 因此在财务会计概念框架中多次引用。与此相类似, 英国ASB 及国际会计准则委员会制订的相应的概念框架中, 也都并未将会计基本假设排斥在外, 这些概念框架的要素定义说明了本文的这个观点。我国的基本会计准则(总则)、企业财务会计报告条例、企业会计制度(总则)等初具概念框架雏形的文献, 也无一例外地将会计基本假设置于醒目的位置, 加以详细规定与阐述。

综合上述层层递进的逻辑, 本文认为, 会计基本假设理应在财务会计概念框架中拥有一席之地, 切不可因财务会计概念框架的目标导向而否认会计基本假设的作用。

三、会计目标的受托责任观与决策有用观

1. 关于会计目标的典型观点

FASB 的SFAC No1 是“决策有用观”的全面阐释者, 至此, “决策有用观”就被各国会计准则制订机构奉为“圭臬”。FASB 指出: “编制财务报告应为现在和潜在的投资者、债权人以及其它信息使用者提供有用的信息, 以便他们做出合理的投资、信贷及类似的决策”。FASB 同时阐述了什么样的信息具有决策有用性, 即“有助于预测现金流入、流出的金额、时间及其不确定性的信息”。[3]

1999 年, 英国的ASB 在“Statements of Principlesfor Financial Reporting” 中提出了财务报告的目标为:“财务报表的目标是提供关于报告主体的财务业绩和财务状况的信息, 从而有助于各种使用者评价报告主体管理当局的受托责任以及制订相关的经济决策。有助于使用者评价报告主体产生现金的能力(含时间及确定程度)以及评价报告主体财务适应性(adaptability)。”ASB提出的会计目标具有如下一些特点: [4]

⑴ASB 提出的会计目标将决策有用观和受托责任观进行了融合, 将两者的思想联合进行表述;

⑵ASB 提出的会计目标中, 认为最具决策有用性的信息除了与现金流动相关的信息之外, 还包括财务适应性(adaptability)———即报告主体采取有效措施, 改变现金流量的时间和金额, 从而适应未曾预期的需要和机会的能力(Par.1.19)。

⑶ASB 提出的会计目标, 将信息使用者统一看待,并不象FASB 提出的会计目标一样, 对投资者格外侧重。究其原因, 可能与美国、英国的公司治理机制有关———英国更多的推崇“利益相关者”的公司治理模式, 认为企业不仅是股东的, 将企业的利益相关者同等看待; 而美国一直较为奉行“股权导向”的公司治理模式。国际会计准则的“编报财务报表的框架”中认为,财务报表的目标为“提供在经济决策中有助于一系列使用者的关于企业财务状况、经营业绩和财务状况变动的信息。财务报表还反映企业管理层对交付给他们的资源的经管成果或受托责任。使用者之所以评估企业管理层的经管情况, 是为了能够做出经济决策”(第12、14 段)。与ASB 提出的会计目标相仿, IASB 的提法等于同时承认了财务报表的“决策有用性”和“受托责任性”。更进一步, IASB 还含蓄地指出, “决策有用观”和“受托责任观”其实相互包容, 认为评价受托责任往往意味着决策有用———撤换或续聘管理当局。

2. 会计目标的“受托责任观” 与“ 决策有用观”的融合是科学的表述

会计目标的受托责任观有狭义和广义之分, 并与公司治理下的委托关系紧密联系在一起。狭义的受托责任观指资源的受托者对资源的委托方负有解释、说明其经营活动及其结果的义务。随着公司治理的“利益相关者观”的逐渐蔓延和发展, 受托责任的内涵也逐步扩展到“社会责任” ( social responsibility) 。[5]会计目标的决策有用观依托的环境背景一般为高度流通的证券市场及股东异常分散的上市公司, 此时存在着两项重要的变化: 第一, 股东只是法律终极意义上的所有者, 企业的实际控制权掌握在企业的管理当局手中———“强管理者, 弱所有者”格局, 所以股东其实已经蜕变为“投资者”; 因此, 他们一般往往只满意于定期获得满意的股利即可。第二, 由于股权分散的现实及集体行动的困难性, 这些投资者往往并不希冀去撤换企业的管理当局, 而往往代之以“用脚投票”的方式退出资本市场。此时, 他们一般通过企业提供的会计信息进行买卖股票的投资决策。

基于上述的描述, 本文认为“ 受托责任观” 和“决策有用观”并非是矛盾的或排斥的, 相反两者之间具有某些交集, 是可以进行融合的。受托责任观下,根据企业管理当局提供的财务报告决定是否继续聘任或就此解聘管理当局的行为, 本身就是一项决策; 而决策有用观下, 一个个投资者根据财务报告、通过股票市场持有或抛售特定公司的股票, 表面看起来与受托责任评价关系不甚紧密, 但若在“看不见的手”的指引下, 大部分的投资者都进行了相同的抛售决策,那么等于形成了一项“集体行动”, 最终的累积效应则可以理解为一种受托责任的决策———一种间接行使受托责任关系权利的体现。如果以一种更为广义的角度去理解受托责任概念或受托责任观, 我们发现, 两者不仅并不矛盾或排斥, 而且决策有用观往往体现为受托责任发展到一个特定历史横截面上的特例。

为此, 本文较为赞成ASB 和IASB 提出的会计目标, 并认为应该尊重不同国家资本市场发展的现实阶段与特征, 以决策有用观为主、兼顾受托责任观, 或以受托责任观为主、决策有用观为辅, 实现两者的融合。

3.“决策有用观”的困惑

即便“决策有用观”得到了相对较大范围内的认可, 但是“决策有用观”依然存在诸多问题:

⑴决策有用总是具体和针对性的, 但一套通用的财务报表不可能会对所有的信息使用者都有用。尽管FASB 在提出会计目标时认为, 对投资者和债权人有用的信息, 同样能够满足其它信息使用者的决策所需,但缺乏明显的经验证据证明这一点。

⑵FASB、ASB、IASB 在论述会计目标时, 基本上都认为“有助于预测现金流入、流出的金额、时间及其不确定性的信息”的信息是决策相关的, 但FASB 的SFAC No1 同时指出, “利用报告收益和收益组成内容的信息, 可以预测企业的现金流量前景”(Par.42- 47)。这个前后相悖的论断并未得到详尽的解释。

⑶ “‘有助于预测现金流入、流出的金额、时间及其不确定性的信息’即为决策相关的”的表述不尽科学。追本溯源, FASB 得出财务报告目标的基础为Trueblood 报告, 而Trueblood 报告得出结论之前调查的企业主要是非常重视现金流量的“房地产”公司。若果真如此, 的确将决策有用的信息界定为“有助于预测现金流入、流出的金额、时间及其不确定性的信息”的表述不仅存在争议, 而且还需进一步进行详细的审视与验证。

⑷会计目标的使用者到底应该象FASB 那样界定的、以股东和债权人为主, 还是象ASB 和IASB 那样界定为利益相关者团体。正如前文指出的, 前者与股权导向的公司治理模式相适应, 而后者侧重于利益相关者的公司治理模式。若采纳前者, 则以此为导向的财务会计概念框架、以及该模式的财务会计概念框架指导和发展的会计准则、乃至受该类会计准则规范的上市公司的会计确认、计量与报告, 是否会重蹈美国一系列财务欺诈的覆辙? 但若采纳后者, 则如Jensen 指出的, “利益相关者理论不合逻辑, 因为它没有给出一个公司目标函数的全面描述。具体来说⋯⋯利益相关者理论要让管理当局服务于众多的‘主人’。但当诸多主人存在时, 没有人能够得到公正的报答; 没有单一的目标来阐明任务, 企业运用利益相关者理论必然产生困惑、冲突、效率低下、甚至竞争失败”。[6]那么,与利益相关者模式相适应的会计目标表述, 是否也会导致最终财务报告无法满足任何人的信息需求呢? 公司治理中出现的、在利益相关者公司治理模式下管理当局的“自然卸责”现象是否会在会计信息披露领域再现呢? 若果真如此, 那么会计目标指引的企业会计信息披露将无法实现透明度, 浑浊的信息披露将加剧管理当局和投资者之间的信息不对称, 会计信息的决策有用性将受到削弱。

四、小结与进一步的研究方向

本文着力探讨“财务会计概念框架是否应该包含会计基本假设”、“ 会计目标的受托责任观与决策有用观的关系”两个关键问题。对于第一个问题的分析,本文遵照的是四个基本的、层层递进的逻辑———⑴会计基本假设在财务会计概念框架发展过程中地位的变化; ⑵会计基本假设为逻辑起点的概念框架遭到否定的内因; ⑶会计目标本就是一项会计基本假设; ⑷会计基本假设应在财务会计框架中拥有一席之地。对于第二个问题的讨论, 本文认为受托责任观和决策有用观应该融合、且指出了决策有用观目前面临的困境。值得指出的是, 会计基本假设和会计目标作为财务会计概念和会计理论中的核心概念, 学术界对它们的研究还将不断的持续和丰富。

参考文献:

[1]Moonitz, “The Basic Postulates of Accounting”, ARS No1,1961。

[2]葛家澍、杜兴强, 《知识经济下财务会计理论与财务报告问题研究》, 中国财政经济出版社, 2004。

[3]FASB, “ Objective of Financial Reporting by BusinessEnterprises”, SFAC No1, 1978。

[4]ASB, “ Statement of Principles For Financial Reporting” ,London, CCH Publishing, 1999, 12。

[5]杜兴强、章永奎, 《WTO 与会计的国际化》, 厦门大学出版社, 2003.08。

框架市场调查报告篇4

据参考消息2008年1月26、30和31日报道，法国兴业银行从去年开始，31岁的电脑高手期货交易员热罗姆。凯维埃尔预计股市将出现上涨并投入超过个人授权许可的巨额资金进行交易。由于全球主要股市大幅下跌，导致在欧洲期货市场上的投资失误，造成了巨额损失。损失出现后，他通过修改银行电脑系统数据，编造交易掩盖其投资失误；他利用在监控交易的安全控制部门工作时获得的知识来逃避监管。他知道何时进行安全检查，实际上他就是他自己的监管者。维埃尔因违反信托合同、滥用计算机和造假已接受正式调查。凯维埃尔对调查人员说，他的一系列交易活动是从2005年他判断市场要走跌时开始的。这样一位资历较浅的人能掌握这么巨额的资金，其内部控制系统令人质疑，也引发了人们对兴业银行管理层信誉问题的新关注。在金融监管已经不断加强的今天，兴业银行的内部稽核制度何在？管理层的监管何在？风险控制何在？内部控制制度何在？

这不禁令人深思：为何欺诈再次发生，且愈演愈烈？自英国巴林银行非法交易案以来，金融监管已经加强，但在3年前，我国的中航油集团新加坡子公司在原油期货交易中亏损了5.5亿美元。现今法国的兴业银行的损失约70亿美元。事实上，期货交易本质上就是瞬息万变、极具风险性的。在加强法律监管的同时，如何加强内部控制系统的监督，化解或降低风险带来的损失？如何加强软控制？即用新的眼光重新认识内部控制已经成为各国政府和社会有关机构关注的内部控制研究的新课题。下面对去年法国和美国内部控制研究的状况及差异进行对比，分析法国兴业银行的内部控制存在的问题，探讨提高内部控制质量的新视野、新举措。

二、2007年法国与美国内部控制建设的主要成果及对比

（一）美国国际会计师联合会“基于风险观的内部控制”

美国国际会计师联合会（IFAC）②的专业会计师（PAIB）委员会于2007年8月了“基于风险观的内部控制”访谈文章。采访了10位高层资深的专业会计人员，主题包括：各类组织的风险的性质；如何建立一个关注驱动业绩和帮助战略目标实施的内部控制系统；提供有助于各个组织思考改善其内部控制方法的成功故事。其核心内容主要包括：

1.基于风险观是内部控制系统建设的关键所在

认为风险是阻碍我们实现战略目标的一切事情。风险管理和内部控制是同一枚硬币的两个方面。参加访谈的资深专业会计人员大多认为：强有力的内部控制系统对一个企业经营管理至关重要，是构成一个经营整体必不可少的一部分。内部控制帮助管理当局设计、实施和保持控制，内部审计则确保管理当局的指挥棒到位，保证所有状况都是适当的。内部审计必须得到董事会、审计委员会和高管当局的支持。内部审计经理要帮助管理当局理解所面临的各种风险，既有战略上的也有政治上的，要设法消除各种可预见的风险，并迅速及时地做出反应。CFO是内部控制效率的监管人。内部控制是一种责任，建立正确的政策和程序并确保持续地进行适当地监督，将有助于降低日常管理费用并巩固和增强已构筑的竞争优势。

2.观念的转变：对内部控制的谨慎依赖转变为主动的风险管理文化。

参加访谈的人员表明：尽管每个组织各不相同，但是风险管理本质上的东西已超越了不同的经营类型和风格的各类组织。企业风险管理之所以是成功的，是因为它真正增加了管理当局的风险意识，加深经理人员对风险的理解。但具体风险管理的方法和范围并不要求整齐划一，不是命令或指示，而是由每个经营公司自己做出选择。但最重要的问题是保持效果的同时要保持效率，使二者之间保持一个健康的紧张度。

现在内部控制必须由过去为了企业自身的缘故对内部控制谨慎的依赖转变为以企业风险管理和内部控制制度为目的、我们“能做”什么的一种文化。对于我们面临挑战和打算承担的各种风险进行适当的风险评估，能使我们做出明智的决策，有助于合理分配企业资源，实现可能的最好的效果。

3.要勇于面对内部控制系统存在的问题

内部控制的过程作为一个整体的过程，不只需要专业管理人员，也需要相关业务的风险管理人员与之配套，否则风险就会产生，而且不易引起人们的注意。如进行产品开发时，需要引进的不只是产品开发的人，而且也需要风险管理的人与之相配合。

内部控制系统面对的最大的挑战总是来自于职业雇员与技术雇员这些人。他们对其专注的业务、技术领域有一个强烈而长期的认同，而对于管理控制他们很快就变得厌倦。当这种情况出现时，他们就会毫不犹豫地绕过控制系统。工程师是这样，财务人员也是这样。出于他们自身的考虑，让他们重视这个系统是很困难的，但从他们工作的环境看，他们不得不把这个系统看作是有用的。这确实是一个难题。

4.内部控制系统对企业成功的影响

成功是把系统产生的可能性进行转换。风险管理和控制环境不是一种约束，而是一个可操作的概念。最终决定控制环境的成功是人的格调。如果花时间和金钱能确保招聘的新人是最合适的人力资源，那么控制系统的成本将会戏剧性地降低。

5.从失败中学习经验和教训

缺乏适当的责任是系统失败的原因之一；另外，员工的变动可能对企业造成伤害，所以控制系统保护的不应只是物质资产，还要保护人力资产。员工的质量是非常重要的。投资于人并对其设立较高的期望和责任，会产生意想不到的效果，得到期望的“投资回报”。

（二）美国COSO内部控制监督指南讨论稿

美国COSO③于2007年9月17日了“内部控制系统监督指南”

（GuidanceonMonitoringInternalControlSystems，下面简称指南）的讨论稿，该指南更加充分地开发了COSO的“内部控制——整体框架”的监督要素，适合各类组织改善其内部控制系统的质量。COSO认为，各组织在按照COSO的内部控制——整体框架适当地设计监督要素，发挥内部控制系统的功能时，通常未能充分利用监督要素或对此使用不当。该讨论稿旨在改进对有效的监督模块的理解，进一步阐明建立正确监督的原则，其目的是帮助各组织开发监督程序，更好地促进内部控制系统运行的效率和效果。该指南并不是如何监督的详细说明书，而是旨在帮助各类组织采取内部控制框架时应具有整体的监督观，确认对效果有关键影响的各个要素，通过监督识别具体的控制弱点并对其减缓或消除。有效的内部控制系统的最终的目标是在管理影响组织目标的各种风险时，适当地追求机遇。监督是一种运用成本效益的方法为内部控制系统持续有效提供及时的信息。其主要内容如下。

⒈监督及其基本原理

监督是由适当的人员对控制的设计和运行所进行的恰当的、适时的评估，以及采取必要的行动。内部控制系统有助于各组织实现其目的和目标；使管理当局能够应对内部和外部环境的变化，提高效率，降低风险的损失，保证财务报告的可靠性以及法律法规的遵循④，但这有个前提：即当内部控制有效时，管理当局和董事会就能对实现一个组织的目的和目标起到合理的保证作用；反之，无论是管理当局还是董事会都不能对组织的目的和目标起到合理的保证作用。因而各个组织需要拥有一个随着时间的推移，适时地评估其内部控制系统的机制，这个机制就是监督⑤。

监督活动和控制活动既有区别又有联系。控制活动是有助于保证管理当局的指令得以贯彻的各种方针和程序，它有助于确保针对企业实现目标的各种风险采取行动。控制活动以各种功能、在整个组织上下、各个层面存在，它们包括诸如各种各样的审批、授权、核查、核对、对经营业绩的复核、资产的安全以及职责的分工等。有些监督活动也能起到控制活动的作用，反之亦然。一项活动或过程如果只是在适时地发现和更正各种错误的范围内，则属于控制活动。例如，审核一项例外报告。如果只是出于识别和更正那些与错误有关的例外，则属于控制活动；反之，如果对同样事项审核是出于进一步查明造成这些错误的可能的控制弱点的根本原因，并帮助改进控制活动，以防止其后的控制失败，则属于监督活动。

COSO在2006年小的公众公司财务报告内部控制指引⑥中提出了的20个基本原则，其中关于监督作了如下描述：

（1）持续的监督和（或）单独的评估使管理当局能够确定是否内部控制的各个要素随着时间的过去仍能持续地发挥功能。⑦其中持续的监督是指在正常的经营过程中，服务于监督内部控制效果的有关各种活动，包括正常的管理和监督活动；对比、调节以及其他日常活动。单独评估则尝试通过评估某一个特定时期或时点的控制，对控制运行的可靠性做出推断。单独评估能充分利用持续的监督中运用的所有的技术，不过单独评估运用的不多，而且经常用于控制运行中紧急的抽样调查。

（2）应该能够识别内部控制的各种弱点，并以一种适时的方式向能采取更正行动的各方负责人进行交流，必要的要报告给管理当局和董事会。

2.高层对监督要有正确的基调

如果监督导致的对控制弱点的识别和更正在影响组织的目标实现之前就已采取，说明监督是有效的。有效的监督有助于保证和促进良好的内部控制的运行。无效的监督终将导致内部控制系统的崩溃。

各类组织要在高层建立正确的监督基调，表达整个组织对监督人、对内部控制重要性以及有关监督作用的期望。

3.影响监督的效率和效果的主要因素

（1）建立一个对实施监督有效的控制环境。具体包括：管理高层强调监督的重要性；有效的组织结构作为保证，任命具有适当的技术和威信的人执行监督作用。

（2）对监督程序进行优先排序。主要根据在管理和缓和风险方面控制的重要性来进行，从而抓住主要矛盾；并且应具有将监督资源在基本的风险层面恰当地进行分配的能力。

（3）建立交流结构，对监督的各种结果（包括控制的各种弱点），以适当和适时的方式向恰当的人报告，采取必要的更正行动。

4.监督者应具备的条件

监督者影响监督的效果。监督人决定监督什么、如何监督，以及对通过评估监督的信息得出关于控制效果的结论负责。无论企业规模大小，监督人为了设计和实施适当的监督程序，必须具有适当的技术、知识以及对控制所要减缓的风险的专业的理解。

5.监督结果交流的重要性

有效的监督与收集和分析适当的信息有关，有说服力的信息（persuasiveinformation）帮助得出内部控制效果的结论。对已发现的控制的弱点要报告给负责控制运行的人，并且至少要向高一级的层次报告，从而使得适当的人能够对问题的严重性进行评估。适当地评估控制弱点的严重性，并及时的报告给可能进行更正的恰当层面，有助于保护组织并保持实现组织目标的能力。

（三）法国内部控制报告框架的主要内容

法国于2007年1月由法国金融监督管理局内部控制指引框架，一是为了统一各公司内部控制报告的披露内容，使之便于投资者理解；二是为上市公司提供一套比较实用的管理工具；三是为了应对COSO报告。具体框架包括四个部分内容：

1.简介。对内部控制框架的主要内容等进行介绍。在这部分指出该框架主要是提出内部控制的一般原则，而不是要求强制执行的规定，更不是替代相关法律的规定；该框架主要是为了提高各上市公司董事会主席内部控制报告的可比性，以方便投资者阅读。

2.内部控制系统的构成。一般由五个部分组成：

（1）权责分明的组织架构系统；

（2）内部信息系统；

（3）风险确认与分析系统；

（4）恰当地控制运营过程及减少相关风险的活动；

（5）对内部控制程序的持续监督检查系统。

为了保证所有控制系统对实现公司目标是相关和恰当的，需要对所有内部控制系统进行监督和检查。一般而言，由管理部门实施这一检查，主要包括对所有已记录事故的分析，对控制活动执行效果以及内部审计人员的工作等进行监督检查。

3.财务报告内部控制程序应用指南。这部分内容是整个内部控制指引框架的重点。它适用除银行保险业以外的其他行业的所有企业单个财务报表及集团公司的合并财务报表的编制，内容涉及到内部控制的所有控制要点。与财务信息的编制和处理相关的内部控制程序（即财务报告内部控制，以下称为“财务报告内部控制”），主要包括会计信息生成程序、财务报表的编制和与内部有关单位的沟通。财务报告内部控制的目的是保证：（1）财务信息遵守了适用的准则；（2）高级管理人员或管理委员会对财务信息的生成能够正确地给予发表；（3）公司的资产得到保护；（4）尽可能发现欺诈和财务报告问题；（5）所收到的信息以及用于内部控制的信息是可靠的；（6）财务报表及其他提供给市场的信息是可靠的。

4.附录。包括有关财务报告的内部控制的问卷调查以及内部控制指引框架工作组介绍等。

法国内部控制指引框架的特点如下：一是该框架是以财务报告内部控制程序为主，虽然内部控制指引框架不仅限于财务报告内部控制程序，并且框架控制范围与对外披露财务报表的范围相配套。二是内部控制报告由董事会主席签发，但对内部控制系统进行构建、发表和监督的则是管理层。管理层向董事会报告公司内部控制系统的主要情况。

（四）法国内部控制框架与美国COSO框架、SOX法案的比较。

基于上面的介绍，不难看出法国和美国的框架有共性的地方，但差异也较明显，总的来看，美国的模式由1992年整体框架，经过2006年的财务报告内部控制指引的补充以及2007年内部控制监督指南的深化，加之2002年SOX法案的强硬规则以及随后不断的修改和调整，已经成为一种理想的和有效的模式，而法国的模式在有效性上会有所不及。二者的差别主要表现在：

1.适用范围不同。COSO的内部控制整体框架适用于各种类型和规模的组织，而法国的财务报告内部控制程序应用指南则适用于除银行保险业以外的其他行业的所有企业单个财务报表及集团公司的合并财务报表的编制。法国兴业银行的交易丑闻无疑值得反思。

2.强制性不同。法国内部控制框架不是要求强制执行的规定，更不是替代相关法律的规定；而SOX是在美国上市的大公司必须遵循的法规。从法国兴业银行的交易丑闻中难以看出其内部控制的作用。

3.对财务信息的内部控制程度的要求不同。法国内部控制指引框架对财务信息的内部控制程度的要求不如SOX法案要求深入和详细。这尽管可以相对减少内部控制系统的启动和执行成本，但一旦发生巨额亏损，影响将不堪设想。

4.内部控制的监督人和组织安排不同。法国内部控制框架需要对所有内部控制系统进行监督和检查。一般而言，由管理部门实施这一检查。这与COSO内部控制监督指南不同。它对于在高管层面以下进行的控制的监督，可由管理当局的人员或由他们任命的人员进行监督。然而对于直接由高管进行的控制，以及设计用于防止或检查高管越权的控制则不能由高管直接监督或直接报告，在这种情况下，监督应该由董事会（通常通过审计委员会或内部审计）进行。事实上，在两权分离的现实面前，证明董事会对管理当局的监督是必要的。

5.内部控制报告责任人不同。法国内部控制框架指引的规定是内部控制报告由董事会主席签发，但对内部控制系统进行构建、发表和监督的则是管理层。管理层向董事会报告公司内部控制系统的主要情况。显然这容易造成责任不明。SOX法案的404节要求经理人员对保持“适当的财务报告内部控制和程序”负责，公司高管要证实财务报告的可靠性，要求公司的审计师对之进行鉴证。企业必须建立独立的审计委员会。显然这规定的重要性不言而喻。因为大多数公司丑闻与管理当局的参与或默许有关。法国兴业银行的欺诈丑闻中管理当局应该负何种责任值得深思。

三、提高内部控制系统的质量必须关注监督和软控制

无论何种内部控制的框架，都是为了化解风险，抓住机遇，更好地实现内部控制的效果，否则内部控制就失去了存在的意义。

1.加强监督作用要寻找最适宜作监督工作的人。发挥监督作用就要求任命有胜任能力（Competence）和不受个人感情影响（Objectiveorobjectivity）的客观性的人。能力指的是一个监督人对控制和有关的过程的知识，包括控制应该如何运行？构成控制弱点的是什么？客观性既与用于监督所产生的信息有关，又与监督人的品性有关。对具有客观性的人所提供的信息和（或）履行监督程序，无需担心有个人的倾向，他们也不会为了个人的利益或自保而操纵信息。同时配备恰当的组织结构，明确监督的责任。

2.软控制与硬控制并重，彻底改变只重视硬控制而忽视软控制的传统做法。软控制与硬控制的区别主要在于它们的落实和监督。硬控制是有型的，更经得起自动化检验；而软控制由于它们无形的特点，则要求更加关注人的行为。行为是显示雇员的一系列能力的结果，由于能力与人有关，因而引入软控制是为了管理与人有关的风险。兴业银行年轻的交易员给银行造成的损失，充分说明软控制是其有待加强的薄弱的环节。尽管对软控制进行量化有一定的困难，但它仍不失为可以信赖的风险管理的工具。人的行为是影响内部控制效果的关键。首先高度的责任感无论在董事会层面还是就一般员工而言要比规则的控制有效得多。那么企业的监督者，如内部审计师和专家们在评估经营风险时是否对这种最有价值的、最易变动的资源给予足够的重视了呢？或者对人的行为有积极的影响的控制给予高度重视了呢？如何在有形的、可以计量的传统的硬控制占主导地位的情况下加强软控制，这对监督者仍是有些困难，是目前需要加强的重点。但是对企业而言，拥有好的内部控制系统，首先要拥有好的人，然后保证这些人仍然好，这只能靠软控制起作用。因为规则和程序有助于改善财务报告的可靠性和对相关法律法规的遵循以及降低相关的风险，但它们对实现组织经营的效率和效果、对化解与人有关的风险却不明显，这个目标只能通过人的干涉和介入，诸如领导力、忠诚和责任、能力以及高度的道德价值观来实现。因此，监督者应该同样地致力于帮助组织开发这些丰富的资源的巨大潜力，实现组织的最高目标。

框架市场调查报告篇5

【关键词】 内部控制;理论;解读

理论作为人们理性认识的产物,是在历史的持续中形成和发展起来的,我国内部控制理论的形成与构建同样也遵循着这样的轨迹。面临我国二十余年经济变革的沧桑,我国的内部控制理论在借鉴西方国家先进、科学的内部控制理论的基础上,结合我国实际,又不断创新和发展,逐渐地由零散的法规构筑成理论框架,历经了由不完善到完善的发展过程。在此,笔者有感于我国内部控制理论框架的构筑,对其予以解读。

一、我国内部控制规范源于社会经济环境的变化

内部控制规范的研究与其所处的社会经济环境密不可分。随着我国经济体制改革的纵深发展、计划经济逐步向市场经济转型、现代企业制度的确立和资本市场的出现,企业为了生存和发展,提高经营效率,降低各种风险,充分、有效地获得和使用各种资源,达到既定经营管理目标,必然会在其内部实施各种制约和调节的管理、计划、程序和方法。于是,“内部控制”应运而生(计划经济时期所实施的“钱账分管”的内部牵制制度只能被看作是内部控制的雏形)。但随着对“企业法人财产权”的过分强调和片面理解,企业董事长及经营管理者随机处置权扩大,他们在“利益驱动”下,致使会计信息严重失真,造成国有资产的大量流失。对于这些社会现象,我国政府颁布了有关法规,统一规范单位内部控制。

二、我国早期对内部控制规范的探讨

我国最早对内部控制规范的探讨当属1986年财政部颁布的《会计基础工作规范》,该规范对内部控制制度作了明确的规定。随后至2003年期间,财政部、中国人民银行、证监会等逐步颁布了相应的符合我国国情的内部控制规范:《独立审计准则第9号――内部控制和审计风险》、《加强金融机构内部控制的指导原则》、《证券公司内部控制指引》、《内部会计控制规范――基本规范(试行)》、《内部会计控制规范――货币资金(试行)》等。

我国早期对内部控制规范的研究虽然在不断地完善,但局限于会计与审计的角度,范围不够广,还没有达到西方国家倡导并行之有效的从会计控制到财务控制,到管理控制,再到风险管理的层次;尚未形成内部控制理论的整体框架(结构、内容和联系);对内部控制规范的探讨只注重制度的文字编写,而忽略如何执行制度、判断和报告制度执行状况、矫正制度执行的偏差等;内部控制规范的总体设计思路还不够清晰。

三、“COSO报告”与《SOX法案》对我国内部控制理论研究的推动

(一)“COSO报告”

1992年,美国“反对虚假财务报告委员会”下属的Tread-way委员会提出了《内部控制――整体框架》(“COSO报告”),系内部控制理论研究的一个新的突破性成果。其内容包括5个要素,即:控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监控。首先,它将内部控制从过去那种自上而下、以财务模式为特征的平固模式发展为更具有弹性的企业整体模式的立体框架。其次,它将内部控制从单一的财务报告发展为营运的效率、效果和合法合规性,拓展了内部控制的范围。再次,对内部控制输入了新的观念,将企业内外的风险识别、风险分析等管理分析深入到内部控制中。最后,强调了在控制活动中企业内外部信息的识别、捕捉与交流,强调了内部控制的监督与评价。

(二)《SOX法案》

针对2001年年底因财务舞弊事件破产的美国安然公司及为其提供审计服务的安达信会计师事务所倒闭等一系列丑闻,为了弥补核查体系的严重缺陷,恢复公众对会计师行业的信心,美国国会放弃了对依靠行业协会进行自律的观点,重新回到国家独立机构负责会计的审计工作,并于2002年7月推出了《萨班斯―奥克斯利法案》(《SOX法案》)。该法案为公众公司的外部审计师创造了一个新的监督体制,并把财务报告的内部控制作为关注的具体内容,强调上市公司必须按“COSO报告”的内容建立内部控制体系,并要求将外部审计师证实管理层报告的准确性提到重要的议事日程。

“COSO报告”和《SOX法案》开阔了我国在内部控制规范建设方面的视野,增强了内部控制探讨中的风险防范意识,借鉴了西方发达国家内部控制建设的精髓,对我国构筑内部控制理论起了很大的推动作用。

(三)借鉴“COSO报告”和《SOX法案》,构筑我国内部控制理论框架

2004年年底和2005年6月,国务院连续两次就强化企业内部控制作出重要批示,并对2005年6月在财政部、国资委和证监会联合上报的《关于借鉴完善我国上市公司内部控制制度的报告》上作出“同意”的重要批示。2006年6月和9月,上海证券交易所和深圳证券交易所分别结合“COSO报告”和《SOX法案》,出台了《上海证券交易所上市公司内部控制指引》和《深圳证券交易所上市公司内部控制指引》,要求上市公司建立内部控制体系。这是监管层对上市公司内部控制由提倡向明确要求转变的标志性事件。之后,财政部又发起成立了企业内部控制标准委员会,这是我国在内部控制和风险管理领域进行自行创新的重大举措,预示着我国企业内部控制理论的形成及迎来类似美国“COSO报告”及《SOX法案》的标准体系。2007年3月,财政部了由企业内部控制标准委员会草拟的《企业内部控制规范――基本规范》和17项具体规范的征求意见稿。在此基础上,2008年5月22日,财政部、证监会、审计署、银监会、保监会等五部委联合《企业内部控制基本规范》。该规范引用了“COSO报告”内部控制的5个要素,并在风险评估的内容上体现了企业风险管理框架。为了保证该规范的实施,2010年4月15日,财政部等五部委又联合了《企业内部控制基本规范配套指引》。

至此,笔者认为,我国内部控制理论框架已基本形成。因为我国已将各种内部控制理论按照一定的关系有机结合而形成一个完整的、多层次的有机整体,并从总体上来把握内部控制理论,指明内部控制的研究方向,完善地指导和预测内部控制的实践。

四、对我国内部控制理论框架的解读

构成内部控制理论框架的诸要素,势必要按照一定的逻辑关系排列,才能构成一个逻辑严密的理论框架。因此,对我国内部控制理论框架的认识也要着眼于其逻辑起点和构成内容。

(一)内部控制理论的逻辑起点

内部控制理论的逻辑起点即构成内部控制理论的出发点,它是内部控制理论赖以推理论证的最本源、最具有决定性的前提理论。它不仅是整个内部控制理论中不可缺少的部分,而且也是整个内部控制理论框架中一切矛盾的集中表现。笔者认为,我国内部控制理论框架的逻辑起点是防范风险。在复杂多变的市场经济条件下,企业如何在同行业激烈的角逐中占有更大市场份额,实现发展战略,必须要防范各种风险。然而,如何在防范风险的同时扩大企业的经营绩效,正是内部控制理论框架所担负的历史使命。因为内部控制是由企业董事会、监事会、经理层和全体员工实施的,旨在实现控制目标的过程。诚然,《企业内部控制基本规范》指出内部控制的目标中从字面上并未涉及风险防范。然而,倘若企业出现不能合法合规的经营风险、资产大量流失的风险、财务报告信息失真及其他相关风险,必然会导致企业的财务风险和经营风险,企业发展战略的实现将会成为一句空话。

(二)内部控制理论框架的构成内容

1.统驭层次――《企业内部控制基本规范》

内部控制理论框架的基本内容分三部分:第一部分是总则,即内部控制基本规范制定的初衷、适用范围、概念、目标、应遵循的原则、五大要素、内部控制的评价等。第二部分是对内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督5个要素的具体规定。在这5个要素中,它们相互联系、相互作用,内部环境是其他控制要素的基础;在规划控制活动时,必须对企业可能面临的风险有细致的了解和评估;而风险评估和控制活动必须借助企业内部信息的有效沟通;最后,实施有效的内部监督以保障内部控制的实施质量。第三部分是附则。可见,《企业内部控制基本规范》形成内部控制理论的最高层次,在内部控制理论框架中起高度概括、统驭的作用。

2.补充说明层次――《企业内部控制配套指引》

该指引具体包括《企业内部控制应用指引》、《企业内部控制评价指引》和《企业内部控制审计指引》。三者之间既相互独立,又相互联系,形成一个有机整体,既是企业内部控制理论框架的重要组成部分,又是《企业内部控制基本规范》的配套办法和必要补充。其中,《企业内部控制应用指引》是主体,是对企业按照内控原则和内控5个要素建立、健全企业内部控制,对18项具体经济业务所提供的指引;《企业内部控制评价指引》是重要环节,是为企业管理层对企业进行内部控制自我评价提供的指引和要求;《企业内部控制审计指引》是有益补充,是注册会计师和会计师事务所执行内部控制审计业务的执业规范。《企业内部控制配套指引》细化了《企业内部控制基本规范》的内容,增强了其可操作性,为我国企业实施内部控制提供了较为具体的应用指南。

综上所述,我国内部控制理论的研究,在借鉴西方国家内部控制制度理论体系的基础上,结合我国实际,现已形成一个较为完整的理论框架。其以防范风险为逻辑起点,以控制标准和评价标准为最高层次及主体,以具体应用范围为补充说明,框架完整、结构合理、层次分明,对我国防范企业风险、规范企业管理、提升企业管理水平、提高企业经营效率起到积极的指导作用。内部会计理论框架的构建,不仅对现实企业内部控制的实施作出科学的解释,而且更重要的是着眼于未来内部控制制度的发展,预测未来企业内部控制中可能出现的问题,并提出可行的处理方案。同时,理论转化为实践需要一个过程,提前做好理论上的准备,使内部控制理论在我国具有超前性,实际应用时才可做到胸有成竹。

科学的理论是在社会实践的基础上产生,并经过社会实践的检验和证明的理论。我国内部控制理论的形成和发展也恰恰遵循“实践―理论―再实践―再理论……”这一规律。然而,任何理论形成后都不是固定不变的,其发展具有螺旋式发展的趋势,内部控制理论的发展也不例外。当现行的内部控制理论对我国内部控制制度建设起到一定的指导作用后,随着社会经济环境的发展变化,必定会进一步补充、完善现有内部控制理论的不足,再待适应一定时期后,必然又会随着社会经济环境的变化,再完善、再补充,如此循环不息。

【参考文献】

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[2] 王耕,金铭,李子雄. 财务会计[M].上海:上海交通大学出版社,2008.

[3] 企业内部控制配套指引编写组. 企业内部控制配套指引[M].上海:立信会计出版社,2010.

[4] 完善企业内部控制体系的思考[DB/OL]. , 2008-09-10.

框架市场调查报告篇6

一、中美内部控制评价政策比较

（一）美国内部控制评价政策早在1978年，美国审计师责任委员会就建议公司管理当局应该提供报告，并出具具有独立审计师的证明。1987年，Treadway委员会在其报告中也提出了类似的建议。1992年COSO在《内部控制――整合架构》中提出了内部控制的框架，但未有力证明企业应该提供内部控制控制报告。2001年以来，为了治理会计信息失真，美国颁布了《萨班斯――奥克斯利法案》（简称“SOX法案”）。该法案第404节明确要求管理层对内部控制进行自评。SEC根据SOX法案和PCAOB的AS NO.2，规定注册会计师还要对上市公司财务报告内部控制进行审计评价，要求其对管理层财务报告内部控制有效性发表鉴证意见，以及对公司财务报告内部控制的有效性发表意见。关于内部控制评价标准，美国早有规定。2003年6月SEC就SOX法案第404节制定的“最终条例”明确表明COSO委员会的《内部控制――整合框架》可以作为评估企业内部控制的标准，SEC、PCAOB和AICPA在对审计标准的征求意见稿中多次提及《内部控制――整合框架》可以作为评估企业内部控制的标准。为了保证内部控制评价的真实性，美国PCAOB审计准则第二号（AS2）的第14条明确认可了COSO框架，其陈述如下：“在美国，COSO委员会了《内部控制――整合框架》报告，它为管理层的控制评价提供了合适和可行的框架。由于之一原因，本准则的绩效与报告指南是以COSO框架为基础的”。SEC于2003年8月14日修订了规则S-K，增加了第308条。依照第308条（1）b，PCAOB在AS2的第13款和第14款中这样规定：“管理层要把其对公司财务报告内部控制有效性的评价建立在公认框架的基础之上…在美国，Treadway委员会下属的发起人组织委员会（C0S0）出版了《内部控制――整合框架》。它通常被称为COSO报告，为管理层的内部控制评价提供了一个可以利用的适当的框架”。

（二）中国内部控制评价政策在我国，为了加强和规范企业内部控制，提高企业经营管理水平和风险防范能力，2008年6月，财政部、国资委、证监会、审计署、保监会联合发表了《企业内部控制基本规范》。2010年4月26日，我国财政部了《企业内部控制配套指引》，包括《企业内部控制评价指引》和《企业内部控制应用指引》，其中，《企业内部控制评价指引》对我国内部控制评价工作进行了明确的规范。该指引明确指出“本指引所称内部控制评价，是指企业董事会或类似权力机构对内部控制的有效性进行全面评价、形成评价结论、出具评价报告的过程”。《企业内部控制基本规范》主要是在借鉴COSO报告的基础上，结合我国的具体情况进行了适当修改和完善，是我国企业内部控制评价的标准。虽然我国的《企业内部控制基本规范》是在借鉴了COSO报告的基础上形成的，但由于我国实际情况不同，而作了较大的调整，并在内容上进行充实，将国外的一些较为宏观、抽象的内部控制观点转变成具体的、实用性的内部控制规定。除基本规范之外，我国还颁布了17项具体规范，并颁布了若干具体规范和应用指南，全方位、立体性地推进内部控制体系的建设。

从评价主体来看，美国SOX法案提出了管理层要对内部控制进行评价，2003年SEC了若干指导管理层对内部控制评价的指南，对SOX法案的404节的执行起到了较好的促进作用。在美国，公司股权比较分散，股东难以对管理当局进行有效监控，董事长常身兼首席执行官，董事会的独立性很难保证，所以由管理层负责内部控制评价更为合理。在我国《企业内部控制评价指引》中规定企业董事会应当对内部控制评价报告的真实性负责。而在我国上市公司的股权结构下，董事会受到管理当局或大股东控制的现象比较严重，内部控制基础普遍薄弱，仅仅依靠评价指引的原则性规定很难有效落实内部控制评价的制度，需要推出更为详细具体的行动指南来指导内部控制评价工作的进行。中美内部控制评价政策比较结果如表1所示。

二、中美内部控制评价方法运用情况比较

（一）美国内部控制评价方法运用情况 美国公司管理层对财务报告内部控制的评价过程一般包括以下步骤：前期准备、项目规划、控制设计分析、控制测试、报告。PCAOB第2号审计准则要求审计师既要评价管理层的内部控制测试记录，又要执行为了整合审计的控制测试。 基于现实条件，通过查阅并总结相关资料，得出美国在内部控制评价方法的运用上流程图法、抽样法、穿行测试法叙述式、询问和观察、 重新执行和审查记录报告的方法使用的相对较多，而计算机辅助审计技术使用的相对较少。 此外，2007 年，SEC 了《管理层内部控制评价解释性指南》，该指南要求公司管理层采用自上而下、风险导向的内部控制评价方法，该方法是指从单位的最高层面开始的。 然后， 再识别组织中最为重要的账目和交易类型，以及针对这些账目和交易的控制目标，一旦确定了控制目标，就要识别这些适当的控制是否能达成控制目标。最后，是对这些控制进行测试和评价。通过查阅相关资料，总结美国内部控制评价使用的方法情况如表2所示。因自上而下风险导向的方法颁布使用的时间和所查阅资料年限的限制，该方法的实际使用情况与统计资料得出比例会有所差异。风险导向的审计为会计师事务所提供了一个引人注目的销售点，通过全面了解公司经营情况和各种经营风险，审计师就能够大大降低工作量。

（二）中国内部控制评价方法运用情况 我国《企业内部控制评价指引》规定：内部控制评价工作组应当对被评价单位进行现场测试，综合运用个别访谈、调查问卷、专题讨论、穿行测试、实地查验、抽样和比较分析等方法，充分收集被评价单位内部控制设计和运行是否有效的证据，按照评价的具体内容，如实填写评价工作底稿，研究分析内部控制缺陷。为了进一步了解内部控制评价方法在我国单位实际工作中的运用情况，笔者将内部控制评价方法分为定性方法和定量方法，在北京地区部分大中型会计师事务所（如德勤）和一些上市公司的财务主管部门，就我国企业内部控制及其评价的基本情况和评价方法的使用情况进行了具体的问卷调查。通过162份问卷调查表的统计，得出以下结论：在调查的单位中有68.13%的单位在进行内部控制评价时偶尔使用定量方法，而有将近10.63%的单位不使用定量方法；在调查的单位中，定性方法使用较多的是问卷调查法、抽样法、分析性复核法、穿行测试法，而使用较少是引导会员法和详细评价法；在调查的单位中，定量方法使用相对较多的是经济数量分析法和层次分析法，而数据包络分析和人工神经网络法基本上没使用。对于我国定性和定量评价方法运用的选择情况如图1所示。中美内部控制评价方法运用情况的比较结果如表3所示。

三、中美内部控制评价方法运用结果分析

（一）美国内部控制评价方法运用结果 美国企业在进行内部控制评价时所使用的大部分方法，在中国也经常会使用到，现对中国企业使用较少的方法进行描述。叙述式（文字表述法）是对信息处理步骤和相关控制的简单描述。一方面，是沟通处理流程和控制信息的高效方法，将有助于引起对系统总体设计有效性评估的讨论。另一方面，叙述式的记录方法缺乏灵活性，有时很难重新设计方案以实现不同目标。矩阵表格，能高效地显示不同要素间的关系或联系，收集与沟通关于信息流程和控制信息的有效方式；能收集大量信息，并将其关联起来；相对容易维护和更新；具有扩展性和灵活性。缺点是较难“看出”总体的交易流程和评价控制设计的有效性；虽易于记录大量的细节，但会使矩阵表格内容繁杂、不易理解。管理层采用自上而下、风险导向的方法时，主要遵循以下评估程序：确定财务报告风险和控制，评估财务报告内部控制运行有效性的证据，评价在多个营业点生产和销售的企业的情况。IMA认为风险导向的评估中最主要的一条规则是避免风险和那些会断送评估的风险。在确定“合理的”可能风险时可采用如下技术：调查和观察，分析公司的特定历史，评价主体的经验，利用风险数据库，行业具体情景分析。

（二）中国内部控制评价方法的运用结果通过对北京地区部分大中型会计师事务所（如德勤）和一些上市公司进行的具体问卷调查，结果如表4所示。

在定性方法的运用情况中，通过统计分析，运用调查问卷法和抽样法的单位均为86.42%。调查问卷法，是指企业设置问卷调查表，分别对不同层次的员工进行问卷调查，根据调查结果对相关项目做出评价。统计结果显示，认为问卷调查法最大的优点是简便易行，节省审计时间，提高审计效率，该选项的选择数为117份。其次对于下述观点，被调查者的选择情况均达到45%以上：可对不同层次的员工进行问卷调查，可根据调查结果对相关项目作出评价；能对所调查的对象提供一个简括的说明，有利于审计人员做分析评价；调查表可由若干人分别回答，有助于保证调查效果。同时，有接近50%的数据显示，调查问卷法最大的缺陷是结论的正确性取决于调查表的设计水平。抽样法，是指企业针对具体的内部控制业务流程，按照业务发生频率及固有风险的高低，从确定的抽样总体中抽取一定比例的业务样本，对业务样本的符合性进行判断，进而对业务流程控制运行的有效性做出评价。有63%以上的人员认为抽样法所得到的数据分析和解释都比较直观，在实务中的操作性强；同时也有50%的人员认为抽样法的随机性太大，但很少有人认为其操作性复杂。

在定性方法的运用情况中，通过统计分析，只有将近20%的单位运用引导会议法和详细评价法。引导会议法是指把管理当局和员工召集起来就特定的问题或过程进行面谈和讨论的一种方法。统计结果显示，被调查者认为引导会议法最大的缺点是在实务中的操作性不强，选择该项的有73份。虽然引导会议法的评价工作由组织的所有成员负责， 而不只是内部审计人员及管理层的事，同时也有人认为该方法可以收集到多种层次的工作组中有关内部控制的信息，评价的结果也能较好的运用于企业经营管理中，但也有不少人认为其操作复杂，需要借鉴更多的评价方法，才能将财务指标和非财务指标相结合，建立出多层次、全方面的内部控制体系。详细评价法， 是以内部控制框架或标准为参照物，根据内部控制框架的构成要素是否存在评价内部控制的设计有效性，测试内部控制的运行有效性，最后综合设计和运行的评价对内部控制的有效性做出总体评价， 评估内部控制目标实现的风险，判断是否存在重大漏洞， 确定内部控制是否有效。有将近50%统计结果认为， 该方法在实务中操作性不强， 同时， 有不少人认为该方法可以测试内部控制的运行是否有效这一观点，而最关键的问题是如何对照企业内部控制框架或标准确定内部控制设计的有效性。

我国内部控制评价定量方法运用情况如表5所示。在定量方法的运用情况中，单位相对运用较高的方法是经济数量分析法和层次分析法，所占比例分别是35.8%和32.72%。一般的定性方法都具有很大的主观性和不精确性，而经济数量分析法将评价内部控制所带来的相关成本和利益联系起来，在对企业内部控制进行分析的基础上，建立一套能从总体上反映内部控制的评价指标体系。调查显示，有69份调查表认为该方法最大的优点是将定性指标定量化，减少评价过程中的主观性。层次分析法，是指将一个复杂的多目标决策问题作为一个系统，将目标分解为多个目标或准则，进而分解为多指标的若干层次，通过定性指标模糊量化方法算出层次单排序和总排序，以作为多指标、多方案优化决策的系统方法。和经济数量分析法类似，认为该方法能将定性指标定量化的调查表有77份，在运用过程中存在的主要问题是操作过程过于复杂，指标或方案太多。在定量方法的运用情况中，数据包络分析和人工神经网络法很少有单位运用，运用率均不到5%。究其原因，是这些方法本身产生的时间并不长，内部控制评价人员缺少对这些方法的了解；数据包络分析需要将指标权重转换为变量利用数学规划模型进行评价，操作相对复杂；人工神经网络法最大的问题是很难在各因素之间建立确定的关系模型。中美内部控制评价方法的运用结果如表6所示。

分析中美内部控制评价政策和评价方法运用情况，得出主要结论如下：在制度规定和方法运用上，中美差别并不大；但实际运行情况有较大的差距：美国对上市公司内部控制评价无论自评还是审计评价均要求严格，报告规范；中国上市公司内部控制自评中虽要求企业董事会应当对内部控制评价报告的真实性负责，但实际运用中随意性较大，不严肃，审计评价更是缺乏明确规定，缺少统一标准，评价过程中阻碍较大。

通过比较、分析中美内部控制评价政策与方法，得到如下方面的启示：（1）加强我国内部控制评价的措施。通过统计，虽然有不少单位认为在内部控制评价工作中，大部分企业评价顺利，但还是有单位认为有些企业高管人员不支持，评价工作困难。内部控制评价同样存在着评价内容不明确、评价主体及其定位不明确、缺乏统一的内部控制评价标准、评价中内部审计独立性不强、评价人员素质不高等问题。对此，建议采用以下解决对策：尽快制定统一的内部控制评价标准，重视管理层在执行内部控制及内部控制评价中的作用，完善公司治理结构以保障内部控制评价的有效运作，提高内部控制评价人员的执业素质，强化内部审计独立性，在内部控制评价中应更重视控制自我评价。 （2）内部控制评价政策的启示。由于在我国上市公司的股权结构下，董事会受到管理当局或大股东控制的现象比较严重，内部控制基础普遍薄弱，仅仅依靠评价指引的原则性规定很难有效落实内部控制评价的制度，因此，需要推出更为详细、具体的行动指南来指导内部控制评价工作的进行。借鉴SEC规定注册会计师要对财务报告内部控制进行审计，对管理层财务报告内部控制有效性发表鉴证意见以及对公司财务报告内部控制的有效性发表意见的做法，针对《企业内部控制评价指引》中只是表明企业可以授权内部审计部门或专门机构负责内部控制评价的具体组织实施工作的情况，我国应强制规定上市公司管理层出具财务报告，内部控制评价报告应由负责年终报表审计的注册会计师进行评审并出具鉴证报告，同时可以借鉴美国PCAOB和AICPA关于财务报告内部控制评价的相关规定，进一步加强内部控制评价的真实性。（3）定性与定量评价方法相结合，并逐步过渡到以定量评价为主。内部控制是一种动态的管理过程，需要通过多样化的内部控制评价手段，来提高内部控制水平。定性评价方法是针对上市公司内部控制制度的合法性、有效性、可操作性和经济合理性等方面进行文字描述和评价的方法。定量评价方法需要建立定量评价标准，通过内部控制制度评价的数学分析模型来评价上市公司内部控制制度的健全性和有效性。因为定性评价方法容易受到评价人员主观判断的影响，常常缺乏客观性，相反，定量评价则具有精确、科学、可比的特点，能为上市公司内部控制的实施效果作出较为客观的评价。因此，应将定性方法与定量方法结合起来进行评价，并逐步过渡到以定量评价为主。总之，应当遵循成本效益原则，优化评价考核内部控制的指标体系，使其具备科学性和可利用性，将定性指标定量化。

［本文系湖北省社科基金资助项目“基于风险视角的企业内部控制评价研究”（批号［2010］087）阶段性研究成果］

参考文献：

［1］财政部：《企业内部控制规范――基本规范》（2008）。

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［4］张宜霞：《美英上市公司内部控制评价与报告体系的比较研究》，中国会计学会财务成本分会2006年年会暨第19次理论研讨会论文集（上）。

［5］晓芳、张军：《美国内部控制评价制度体系的研究及启示》，《未来与发展》2010年第3期。

［6］邹树平：《美英内部控制评价与报告模式的比较分析及对我国的启示》，《贵州财经学院学报》2008年第2期。

［7］赵锡尧：《对美国内部控制评价与报告体系的思考与借鉴》，《黑龙江对外经贸》2007年第11期。

［8］树友林：《上市公司内部控制评价问题研究》，《商业研究》2008年第11期。

［9］周洁：《企业财务报告内部控制评价探析》，江西财经大学2008年硕士学位论文。

［10］赵扬：《在美上市公司财务报告内部控制流程评价定量分析方法研究》，北京化工大学2008年硕士学位论文。

［11］张宜霞、舒惠好：《内部控制国际比较研究》，中国财政经济出版社2006年版。

［12］Robert Moeller著，李海风、刘霄仑译：《布林克现代内部审计学》，中国时代经济出版社2005年版。

［13］Alvin A.Arens，Randal J.Elder，Mark S.Beasley著，谢盛纹译：《审计学一种整合方法》，中国人民大学出版社2009年版。

［14］Alvin A.Arens，Randal J.Elder，Mark S.Beasley著，张龙平、谢盛纹译：《审计与保证服务整合法》，东北财经大学出版社2005年版。

［15］O.Ray Whittington，Kurt Pany著，萧英达等译：《审计与其他保证服务》，机械工程出版社2003年版。

［16］Rick Hayes，Roger Dassan，Arnold Schilder，Philip Wallage著，来明敏等译：《审计学基于国家审计准则的视角》，机械工程出版社2006年版。

［17］审计署审计科研所译：《美国政府财务审计手册》，中国时代经济出版社2006年版。

［18］Larry F.Konrath著，耿建新等译：《审计学一项风险分析方法》，中国人民大学出版社2004年版。

［19］（美）S・拉奥・瓦莱布哈内尼著，李海风、李媛媛等译：《内部审计活动在治理、风险和控制中的作用 实施内部审计业务》，电子工业出版社2009年版。

［20］Steve J.Root著，付涛、卢远瞩、黄翠竹译：《超越COSO加强公司治理的内部控制》，清华大学出版社2006年版。

［21］牛成：《COSO框架下的内部控制》，经济科学出版社2005年版。

［22］美国管理会计协会（IMA），张先治、袁克利主译：《财务报告内部控制与风险管理》，东北财经大学出版社2008年版。

［23］Treadway委员会发起组织委员会（COSO）制定，方红星译：《财务报告内部控制――较小型公众公司指南》，东北财经大学出版社2009年版。

［24］Edward F.Kearney等著，王光远等译：《联邦政府内部控制》，中国时代经济出版社2009年版。

［25］Treadway委员会发起组织委员会（COSO）制定，方红星主译：《内部控制：整合框架》，东北财经大学出版社2008年版。

［26］Alvin A.Arens，Randal J.Elder，Mark S.Beasley著，王英姿、杜英译：《审计学》，上海财经大学出版社2005年版。

［27］（美）迈克尔・拉莫斯著，李海风主译：《如何遵循SOX404条款：评估内部控制的效果》，中国时代经济出版社2007年版。

［28］Robert Moller著，刘霄仑译：《SOA与内部审计新规则》，时代经济出版社2007年版。

［29］3C框架内部控制课题组：《内部控制标准精要及分析》，中国时代经济出版社2008年版。

框架市场调查报告篇7

“工商行政管理综合业务系统解决方案”是基于中创软件业务流程管理中间件InforFlow、结合工商行政管理信息化建设与发展需求而推出的。系统以建设服务型工商为中心，贴近人民群众，贴近经济生活，可为建设和谐社会发挥重要的促进作用。方案可以实现下述功能:

1. 业务系统可完成企业登记管理、个体登记管理、商标管理、广告管理、合同管理、案件管理、市场管理等工作，可将工商业务信息转化成为可统一管理的IT资产。

2. 业务系统采用了业务流程管理的思想，使用信息化的审批流程代替人工传递审批表单，提高了工作效率。

3. 应用业务系统后，企业办理变更、年检等审批手续可就近到辖区工商分局办理。

4. 新业务系统更重要意义在于调动招商引资的积极性。

方案描述

目前工商行政管理机关规定，企业在设立登记提交申请材料时，一般要按照注册资本的不同，选择到各级工商分局（所）办理。综合业务系统在处理该业务时需要考虑: 由于各级工商局（所）具有不同的人员配置与业务需求，各自业务流程具有或多或少的差异性; 而另一方面，系统中相同步骤所要进行的业务处理逻辑（如企业受理信息录入等），以及完成业务逻辑后对审批流程的影响（如上报到下一审批岗位，执行退回等）却是非常类似的，如何将这些逻辑封装为可复用的业务构件并组织到流程中，对整个系统的快速构建具有重要意义。

因此，系统首先需要解决流程建模的差异化难题，然后在流程之上采用业务逻辑构件化的方式快速构建应用。本解决方案采用业务流程管理中间件，将上述流程逻辑和业务逻辑进行有效分离。待系统完成流程建模之后，将每个岗位需要处理的业务逻辑封装为工作流所识别的公用构件，并使用InforFlow的业务单元和操作进行配置。

实践证明，在系统开发期间，当一个市局的各种业务流程种类开发完毕后，就已同时开发出大量可重用的构件，系统后期使用这些构件可快速开发出其他各级机构的企业设立登记流程。

1.综合业务系统架构

综合业务系统采用典型的J2EE三层架构技术进行系统构建， 即表现层、业务逻辑层和持久层。

需要办理工商事务的企业或个体可在工商行政机关的办理大厅进行受理申请，业务人员、局（所）领导可通过系统内网登录综合业务系统进行业务处理。系统可采用的客户端包括主流的IE浏览器，考虑移动办公等各种需要，系统可提供可扩展的面向服务的结构，便于最终用户可通过多种渠道（如智能手机）访问服务器提供的服务（如图所示）。

点击看大图

2.业务逻辑处理

工商行政管理综合业务系统所处理的业务逻辑内容主要包括:

企业管理: 包括设立登记、年检登记、变更登记、注吊销登记和信用管理等;

个体管理: 包括个体登记、变更登记、日常监督、歇业停照登记和停复业登记等;

名称管理: 包括名称的查询、删除、核准修改、变更管理和综合查等;

经济户口管理: 包括辖区情况、例会讲评、收费管理、巡查管理、户口管理、户口查询等;

商标管理: 包括商标登记、修改、查询和著名商标管理等;

广告管理: 包括许可政管理、广告登记、广告监测、监督管理和查询等;

合同管理: 包括合同管理、法定代表人证管理等;

案件管理: 包括线索管理、案件处理、文书管理和案件查询等;

市场管理: 包括市场的登记、修改、查询和展销会管理等;

统计报表: 包括各种内资报表、私营报表、外资报表、个体报表、工商月报和年检报表等;

综合查询: 包括对企业、个体、名称、经济户口、商标、广告等以上工商业务的各种查询。

3.业务流程运行框架

工商行政管理综合业务系统包含的业务流程种类众多，在系统运行阶段，所有种类的审批流程在基于InforFlow构建的业务流程运行框架中运行。业务流程运行框架是企业业务流程运行的平台，它独立于具体的业务流程，是业务人员进入具体的业务处理的入口。业务流程运行框架屏蔽了各种业务流程的之间的差异，使系统可以方便地在此框架之下增加新的业务流程。

在业务流程运行框架中，任务表处理器列出了登录用户处于不同状态的任务，是业务人员处理、跟踪、查询自己办理的业务的窗口。

系统在流转过程中，可根据处理的企业类别或紧急程度的不同，流转到不同的分支岗位，在执行下一步时，可动态指定下一步具体的执行人。

流程监控功能为管理者提供了一个监控所有运行流程并进行效率分析的管理平台。它提供详细的流程执行状况，并可根据需要介入流程运作，快速解决问题。各种分析报表可提供人员工作负荷，业务效能瓶颈等各式评量结果，作为业务流程再造(Business Process Reengineering)的依据。

关键中间件技术

InforFlow是中创软件商用中间件有限公司参考国际工作流管理联盟(WfMC)规范实现的工作流中间件，为工作流自动化和构建流程应用提供基础平台。InforFlow基于J2EE架构，实现了流程逻辑与业务逻辑的分离，能够可视化地进行业务流程的分析、定义和业务单元的组装，从而使应用开发人员更关注于业务逻辑的实现，降低了复杂流程应用的开发难度。

InforFlow由工作流引擎、流程设计器和流程管理监控工具等部分组成: 流程设计器拥有所见即所得的开发环境，提供基于XML的流程建模功能; 工作流引擎完成对运行时流程的控制功能，应用系统可以通过工作流接口同工作流引擎进行交互; 流程监控管理工具可以查询分析各类流程数据，用于管理决策，并可提供图形化的流程运行图。

通过InforFlow工作流中间件，将工商审批业务的体系结构划分为表示逻辑、流程逻辑、业务逻辑、数据管理逻辑四种不同层次的基本逻辑。通过这样的分解，最大限度地降低系统内部的耦合性，提高了系统适应变化的能力，可大大提高系统并行开发效率。

InforFlow还提供对业务流程逻辑的控制，当工商审批业务过程发生变化时，只要调整相应的流程定义，就可以轻松实现业务过程的改变和重组。

方案特点

1. 系统的灵活性与可适应性

InforFlow为工商综合业务审批过程的定义带来了高度的灵活性，大大提高了业务过程适应变化的能力。转移条件、任务分配条件的定义使得系统可以在不修改程序、不修改流程定义的前提下就可以实现对用户授权等功能的实现。

2. 对业务过程进行图形化描述

InforFlow提供的图形化流程建模工具使得审批过程一目了然。系统采用所见即所得的InforFlow 设计器作为流程建模工具，系统开发还采用InforFlow监控功能作为流程开发和运行的辅助工具，使得管理人员能够掌握业务流程实例当前所处的状态和处理情况。

3. 化繁为简，快速开发

该系统采用InforFlow作为流程开发运行支撑平台，有效解决了各级工商行政机关流程建模的差异化难题，在流程之上采用业务逻辑构件化的方式达到了快速构建应用的目的。

框架市场调查报告篇8

近日，企业级浏览器及HTML5解决方案提供商云适配了《2017年HTML5开发者生态报告》。报告显示，由于HTML5前端开发在国内兴起时间不长，我国HTML5开发从业者普遍偏年轻，但是开发者普遍看好HTML5技术在未来的发展。该报告主要针对HTML5前端开发者的从业情况、学习动机、HTML5技术开发和应用等方面进行了系统调研和分析。在此次报告中，我们发现，开发者使用频率最高的前端开发框架名单中，云适配出品的AmazeUI排名第二，仅次于Bootstrap，占到此次{查人群的31%。作为提升开发者效率的重要工具，前端框架好不好用，开发素材是否丰富，如何选择适合自己的前端框架，一直是开发者探讨的话题。作为以轻量级、模块化、移动优先的HTML5开源前端跨屏框架，Amaze UI满足了开发者在选择前端框架时对兼容性、组件化、稳定性等方面的需求。

从兼容性来看，相比国外框架，Amaze UI关注中文排版和国内开发需求，根据用户调整字体，实现更好的中文排版效果；兼顾国内主流浏览器及App内置浏览器兼容支持。

而从组建上考虑，AmazeUI组件丰富，含有近80个CSS组件、40余JS组件，更有多个包含不同主题的Web组件，可快速构建界面出色、体验优秀的跨屏页面，能够大幅提升开发者的效率。

稳定性上，AmazeUI基于社区丰富的jQuery开发，沿袭高性能、可复用、易扩展等特性，保证企业应用技术栈保持国际领先，同时满足从小屏逐步扩展到大屏，最终实现所有屏幕适配，为企业适配不同终端节约了大量成本。

据了解，Amaze UI是云适配在2014年底推出的前端开源框架，作为国内最流行的HTML5前端框架，Amaze UI目前在Github上收获Star数近万，服务于全球50万开发者。

为满足开发者针对多平台的开发需求，2016年8月，云适配了基于React的Amaze UI Touch版，专为移动打造，在技术实现、交互设计上只考虑主流移动设备，保证代码轻、性能高。

2016年9月，云适配又联手阿里钉钉推出了AmazeUI for钉钉，界面风格与钉钉设计规范完全统一的移动端Web组件库，以帮助企业开发者，快速开发出钉钉微应用系统。

云适配创始人兼CEO、Amaze UI发起人陈本峰表示：“云适配是HTML5技术的坚定倡导者，在为客户提供移动化过程中积累了大量基于HTML5的前端开发组件，我们通过Amaze UI开源框架的形式贡献出来，同时成立专门的团队进行运营，我们希望帮助企业开发者告别同类型代码重复开发，从而提高企业开发效率。”