探讨速算扣除数在“全年一次性奖金”的计算纳税中应用

【摘要】工资薪金所得个人所得税税率适用超额累进税率，这充分体现了税收的公平原则，但同时使得计算过程复杂。速算扣除数很好地解决了因超额累进税率带来的分步计算问题。但由于目前在计算全年一次性奖金等个人所得税应纳税额时错误使用了速算扣除数，导致部分税前收入和税后所得倒挂，损害了税法的公平性和严肃性。

【关键词】个人所得税；速算扣除数；奖金

中图分类号：F20文献标识码A文章编号1006-0278（2015）10-069-01

一、案例介绍

小张和妻子小陈供职于不同公司，月工资均超过1万元。2013年底小张所在公司根据公司经济效益和个人业绩发放了全年一次性奖金60000元，恰好小陈所在公司也发放了年终奖54000元，小张发现虽然自己的奖金比妻子高出6000元，但扣除个人所得税后所得为48555元，而小陈税后所得为48705元，实际可支配收入比自己还多150元。为何会出现这样的结果呢？

我国现行全年一次性奖金个人所得税的计算依据为国家税务总局2005年颁布的《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发[2005]9号），根据该通知规定，如果纳税人当月工资薪金所得高于（或等于）税法规定的费用扣除额的，取得的全年一次性奖金，单独作为一个月工资、薪金所得计算纳税，在计算具体税款时应先将雇员当月取得的全年一次性奖金，除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。适用公式为：应纳税额=雇员当月取得全年一次性奖金×适用税率―速算扣除数。因为小张和小陈的当月工资均超过费用扣除额3 500元，因此可根据上述方法计算全年一次性奖金的个人所得税。具体如下：小张全年一次性奖金为60000元，除以12个月，商数5 000适用的税率为20%，速算扣除数555元。应纳税额=60 000×20%-555=11 445元，税后所得为48 555元；小陈全年一次性奖金为54 000元，除以12个月，商数4 500适用税率10%，速算扣除数105元。应纳税额=54 000×10%-105=5 295元，税后所得为48 705元。从上述计算结果可以看出，小张全年一次性奖金高于小陈6 000元，但所缴纳的个人所得税却高出6 150元，导致税后所得低150元。这种现象产生的原因在于速算扣除数在全年一次性奖金个人所得税计算公式中被误用。

二、全年一次性奖金应纳个人所得税中速算扣除数的应用分析

速算扣除数的产生是为了在超额累进税率方法下更方便计算个人所得税。以工资薪金所得为例，其适用七级超额累进税率，一个月所得计算一次应纳税款。假如某月工资扣除免税项目和3500元的费用扣除额度后，应税所得为4500元，按照工资薪金所得超额累进税率的规定，其中1 500元属于第一级，适用税率为3%，超过1 500部分即3 000元（4 500-1 500）适用税率10%，则应纳税额为1 500×3%+3 000×10%=345元。这种计算方法体现了超额累进的特征，但如果应税所得数额较大，涉及级次多，则分步计算较为麻烦。速算扣除数的出现解决了此问题，仍以4 500元的应税所得为例，其全额对应第二级次（1 500，4 500]区间，速算扣除数为105，则应纳税额为4 500×10%-105=345元，计算结果和分段计算完全一样，但计算过程大大简化。第二级次（1 500，4 500]速算扣除数105的计算方法是用第一级次的上限数乘以第一第二级次税率之差，即1 500×（10%-3%）=105元，第三级次（4 500，9 000]速算扣除数的计算方法为第一级次的速算扣除数加上第二级次的上限乘以第二第三级次税率之差，即105+4 500×（20%-10%）=555元，后续级次速算扣除数可同样得出。由于速算扣除数的产生是为了在计算单月工资薪金所得应纳税款时更方便，每一级次的速算扣除数对应的是纳税人一个月工资薪金的应税所得，而不是一年的应税所得，它和单月应税所得、相应档次税率紧密结合在一起使用。按照此逻辑关系推理，全年一次性奖金除以12，按照平均数确定税率和速算扣除数后，其应纳税额应为：应纳税额=[（雇员当月取得全年一次性奖金/12）×适用税率-速算扣除数]×12即为：应纳税额=雇员当月取得全年一次性奖金×适用税率-速算扣除数×12与现行的公式（应纳税额=雇员当月取得全年一次性奖金×适用税率-速算扣除数）对比可以看出，速算扣除数少减了11倍。如果按照推理出来的公式（应纳税额=雇员当月取得全年一次性奖金×适用税率-速算扣除数×12）计算小张和小陈的全年一次性奖金应纳税额，将会得到：小张应纳税额=60000×20%-555×12=5 340元，税后所得为54 660元；小陈应纳税额=54 000×10%-105×12=4 140元，税后所得为49 860元。从上述计算可看出小张全年一次性奖金高出爱人6 000元，应纳税款高1 200元（5 340-4 140），税后所得高4 800元（54 660-49 860），解决了税后所得与税前奖金倒挂的问题，很好体现了税收的公平原则以及收入分配中的多劳多得原则；同时也应注意到小张和小陈的税后所得分别上升6 105元、1 155元，实际可支配收入增加。

三、对合理应用速算扣除数的相关建议

综上所述，为进一步维护税法的严肃性，同时也强调个人所得税的收入调节功能，应对速算扣除数在一次性较高收入计征个人所得税中的应用加以改进：对全年一次性奖金的计算方法进行修订，将目前的应纳税额=雇员当月取得全年一次性奖金×适用税率-速算扣除数，改为：应纳税额=[（雇员当月取得全年一次性奖金/12）×适用税率-速算扣除数]×12。这样不仅使个人所得税应纳税额的计算方法合乎逻辑，能较大程度减少纳税人应纳税额，增加其可支配收入，对刺激内需起到积极作用。