我国审计质量衡量指标研究综述

摘要:由于审计质量不可直接测量,学者们都是通过单个指标或几个指标构成的指标体系来衡量审计质量的。单个指标易于度量但是难免有失偏颇,指标体系虽相对全面但有些指标不易度量学者们且在指标的选取上存在较大的分歧。对中国审计市场上学者们采用的指标进行归纳和评述,以期对未来相关研究能有一些启示。

关键词:审计质量; 衡量指标

中图分类号:F239文献标识码:A文章编号:1672-3198(2010)03-0169-02

1 事务所规模

规模大的事务所具有较强的担保能力和更强的相互监督动力。2000年以来我国会计师事务所的合并浪潮造就了一批规模大的事务所,但是审计质量没有相应提高,用事务所规模来衡量审计质量很值得商榷。

2 事务所声誉

具有较高声誉的事务所一旦发生审计失败所付出的代价更大,因此更有动机保持较高的审计质量。然而,在现实中,事务所的声誉往往并非靠其质量赢得的。

3 行业专长

刘少锋(2006),郑建明,张建平、王敏(2007),常成(2008)发现事务所行业专长水平与审计质量显著正相关,而蔡春、鲜文铎(2007),刘桂良、牟谦(2008)得出行业专长与审计质量负相关。米莉、刘文军、付轩(2009)研究发现,国内“十大”行业专长与审计质量显著正相关,而非“十大”由于受行业内经济依赖性影响,其行业专长与审计质量负相关。

4 审计意见类型

章永奎(2002)发现盈余管理程度越大,越有可能被出具非标准无保留审计意见。夏立军、杨海斌(2002),李维安、王新汉、王威(2005),霍增辉、张玫(2006),李仙、聂丽洁(2006)认为审计意见对盈余管理和管理舞弊的信息含量能衡量审计质量。但是,非标准无保留意见的出具,与审计师的审计质量和客户的特征相关;即使是与审计质量相关的非标意见,也是因为企业管理层未能接受审计师的调整建议而产生的。只有在同样客户特征的前提下,不受客户行为影响的非标意见,才能够代表审计师的审计质量。

5 会计盈余质量

审计的实质在于制约管理者粉饰财务信息、减少企业的成本。徐浩萍(2004),蔡春、黄益建、赵莎(2005),吴水澎、李奇凤(2006),任夏仪(2006),刘峰、周福源(2007),刘力、马贤明(2008)都曾以可操控性应计作为公司盈余管理的表征变量,以抑制盈余管理的能力来检验审计质量。徐虹玉(2008)以2002-2006年A股上市公司为样本,以操纵性应计利润作为盈余管理的变量,引入WildBootstrap方法修正OLS回归模型,发现:尽管“四大”客户的操纵性应计数额略低于非“四大”客户,但该现象在一定程度上是上市公司的自选择行为造成的,四大会计师事务所自身未必能带来更高的审计质量。然而,以上研究有共同的缺陷:他们只能比较审计后不同公司的会计盈余质量有什么不同,无法对审计前后的会计盈余质量的变化作出判断,无法得知审计对会计盈余质量的影响。以会计盈余测度审计质量的方法基本上是检验不同类型审计师产品的异质性,而对供需因素和制度环境对审计质量的影响的研究难以采用该方法。

6 诉讼

规模大的独立审计机构有更深的口袋,诉讼的威胁促使规模较大的独立审计机构追求更高的审计质量。然而,刘峰、许菲(2002)研究得出,五大也会根据我国相对低的执业风险来降低其审计质量。刘峰、周源福(2007)从非标准无保留审计意见出具的概率、可控应计的数量和会计盈余的持续性三个角度来看,国际四大与非国际四大的审计质量并不存在着显著的差异,反而从会计盈余的稳健性角度来看,国际四大甚至比非国际四大更不稳健。他们的发现支持法律风险决定审计质量假说。

7 审计人员能力和审计时间

李树华(1999)、雷光勇、刘丹(2006)认为,事务所从业人员执业能力越高,事务所的审计质量也会越好。

8 审计费用

张立民(2004),雷光勇、刘丹(2006)认为审计费用越高,审计质量越高。李春涛、宋敏、黄曼丽(2006)认为,事务所在签发“非标”意见之前,需要收集详细的证据以便说服客户接受其意见,从而导致更高的审计费用。徐荣华(2008)选择上市公司2005-2007年度1305家的面板数据,发现上市公司通过增加审计费用成功地收买了审计师。方军雄、洪剑峭(2008)以2001-2002年上市公司为样本,发现:异常审计收费与上市公司不利审计意见的改善显著正相关;异常审计收费的存在显著损害了会计盈余的价值相关性,意味着上市公司成功购买了审计意见;四大的审计费用显著高于非四大,并且没有通过其审计质量来体现出来。审计费用能否反映审计服务的质量取决于审计市场竞争状况和价值规律是否发挥作用。在一个竞争有序、法制建设相对完善的审计市场上,审计费用反映了真实的审计质量;反之,收取高额的审计费用,实际审计质量却很低,有可能是审计师与被审计单位审计合谋的结果。目前我国审计市场的有效需求不足,审计收费存在激烈的不正当竞争。同时,政府对审计收费采取限价政策,以审计收费来衡量审计质量还不成熟。

根据独立审计机构的规模、声誉、人员素质、审计收费等来评价审计质量存在一定的缺陷:上述特征与审计质量之间的相关程度存在很大的不确定性,难以保证评价结果的准确性。根据事务所规模、声誉、行业专长来衡量审计质量是建立在审计服务产品差异化理论基础之上的。规模、声誉、行业专长不能直接说明审计质量的高低。出具非标意见和高质量审计之间并无必然的逻辑关系。以审计诉讼和审计失败来测度审计质量是以法律和职业法规对审计质量的识别为前提的,而法律对审计质量的判断与事实上的审计质量是有差异的,没有出现审计失败或没有被的审计师的审计质量并不一定高。采用单一指标进行评价的缺点是不能保证评价的全面性。

9 审计质量评价指标体系

王善平(2001)提出要准确评价一家事务所以及它的执业是否合适,单一指标是不够的,需要一个合理的综合体系来实现。徐建新、余坚(2001)认为审计目标是审计质量的理论衡量标准,是对法规制度、职业标准、社会期望三位一体的综合反映。王英姿(2002)设计了五个一级评价指标、二十个二级指标的指标体系来评价独立审计机构的总体质量。李万军、周耀光(2002)提出指标主要包括质量控制制度的建立与执行情况,内部分级督导与三级复核制度的建立与执行情况,审计项目质量,遵守职业道德情况,职业后续教育与员工素质情况。张俊武(2002)提出从审计程序合规率、审计结论复查率、审计计划执行率、审计结论执行率和审计效益来评价审计质量。冯均科(2003)从审计报告的可靠性、审计程序的适当性、审计档案的完整性和管理制度的健全性四个方面构建了我国独立审计质量的评价指标。王南(2003)构建了独立审计准备阶段、实施阶段和报告阶段为指标的评价体系。李琳(2004)从会计师事务所的企业文化、内部控制制度、组织形式、规模、从业人员素质、职业声誉和被诉讼、处罚的情况七个方面构建评价指标。彭桃英、杨波(2005)取人的素质、业务承接、审计计划、审计实施、审计报告和审计归档等六个方面的指标,用模糊综合评价法来评价事务所工作质量。熊守春、纪福连(2005)从被审计单位、事务所、CPA 、审计收费、审计过程建立质量评价体系。汪月祥、孟丽容(2005)构建了控制系统、风险评估、信息与沟通、控制活动、监督为指标的评价体系。李清丽(2005)认为审计评价体系标准包括审计目标、审计价值、审计质量的主要特征、审计规范和审计结果。来明敏、吴春燕(2005)认为审计质量衡量标准包括独立性、专业胜任能力、过程质量判断、可检验性和惟一性标准。马金达(2005),贾俊萍(2006)设置了评价审计结果的指标和评价审计过程的指标来分别评价事务所总体的审计质量和单个项目的审计质量。陈晓芳(2006)以专业胜任能力、职业道德、后续教育为指标,采用层次分析法对会计师事务所总体审计业务质量的评价指标体系进行了理论探讨。曹新建(2006)选取了影响审计质量的7个变量,采用因子分析法来评价事务所审计质量。易丽芳(2006)从审计主体层次、审计客体层次、市场层次三方面来构建评价指标。代学敏(2006)从会计师事务所规模、从业人员的质量、职业声誉、受处罚的情况、行业专长水平、内部控制的完善程度和执行情况、组织形式七个方面来评价审计质量。张力(2006)提出了由事务所规模、拥有的客户质量和稳定性、事务所组织形式、行业专长、职业后续教育、单个审计业务质量、从业人员质量、审计师的独立性构成的审计质量综合评价指标体系。靖卓娅(2007)构建了一套由独立审计机构的受处罚和惩戒情况、执业资格、审计人员素质、规模以及独立审计机构的组织形式组成的评价指标体系。胡从宝(2008)构建了职业道德规范、业务执行、责任追究、咨询、监控、人力资源管理、质量文化为指标的审计质量评价体系。郭颖、董丽英(2009)从事务所基本执业能力、执业队伍素质、事务所客户财务状况、事务所业务质量控制管理情况和事务所具体业务执行状况等五个方面构建出一套对审计质量进行衡量的基本评价指标体系。

以上有的指标体系仅仅是一个框架,没有给出具体的指标权重,可操作性受到限制;有的指标体系逻辑关系的界定不太清楚,指标体系粗细分界不均匀;大多针对具有证券资格的会计师事务所进行评价,评价对象适用范围窄;对指标间的相关性考虑不足,造成了重复赋予权重,影响衡量结果。研究人员大都是从公众的角度,通过会计师事务所的外在表现来评价审计质量,其结果反映的多是会计师事务所的综合实力而非审计质量。事务所的具体审计业务所占的比重比较小,以致于一些小所无论怎么努力,审计质量都达不到大所不努力或者稍微努力的质量水平。一些大所,即使发生审计失败,但由于其以往规模、声誉等较好,除具体审计业务外其他各项得分较高,所以综合得分依然较高,不符合实际情况。此种情况不仅造成审计市场的恶性垄断,而且不利于资本市场的发展。有鉴于此,注册会计师协会有必要依靠自身的信息优势,基于行业自律的视角来设置指标体系衡量审计质量。

参考文献

[1]方军雄,洪剑峭,李若山.我国上市公司审计质量影响因素研究:发现和启示[J].审计研究,2004,(6).

[2]刘峰,谢斌,黄宇明.规模与审计质量:店大欺客与客大欺店?――基于香港市场大陆上市公司的经验数据[J].审计研究,2009,(3).

[3]李连军,薛云奎.中国证券市场审计师声誉溢价与审计质量的经验研究[J].中国会计评论,2007,(10).

[4]李维安,王新汉,王威.盈余管理对审计意见的影响[J].财经论丛,2005,(1).