深化个人所得税改革的构想

[摘要]由于现行个人所得税制存在不适应市场经济发展、税收制度不完善等种种问题，使对其进行改革的问题迫在眉睫。个人所得税的改革涉及多方面的问题，我们必须在改革目标的指引下，结合我国国情，稳步推进改革。本文在借鉴发达国家先进经验的基础上就我国个人所得税存在问题及其改革措施进行探讨。

[关键词]个人所得税；税制模式；改革构想

[中图分类号]F812.42　[文献标识码]A　[文章编号]1008-4738(2012)01-0052-04

一、引言

2011年9月1日开始实施的新个税法大幅度减轻了中低收入纳税群体的负担，纳税人数由约8400万人减至现在约2400万人。此次改革，算得上是近年来个税改革中力度较大的一次。

但是，此次改革只不过涉及了个人所得税征收范围的第一个类别――工资薪金所得。个人所得税的其他征收类别，并没有进入这次调整范围。即使是在工资薪金所得的调整范围之内，除了个人所得税费用扣除标准之外的其他诸如个人所得税的税率结构、有关个人所得税纳税人身份的界定、个人所得税的税率水平等一系列关系到个人所得税改革的重要因素，并没有随之变动。如果个税“调节收入状况”的重点继续放在工薪阶层，重劳动工薪所得，轻财产资本所得，那么个税改革不可能达到开征的宗旨和目的，个税改革还需要做“大手术”。

二、改革后现行个人所得税存在的问题

(一)难以体现公平合理的税制模式继续存在

1.不公正的分类税制

我国现行的个人所得税，实行的是分类所得税制，这种税制模式有利于实行源头扣缴，具有计算简单，征收管理成本较低的优点。但当居民收入来源多元化且收入逐步上升时，采用分类所得税制就难以对税收扣缴源头进行控制，不能全面、真实衡量纳税人的纳税能力和负担能力。随着社会经济的发展，个人收入分配格局的不断变化，采用分类税制课征个人所得税的弊端愈发明显：对工资薪金所得、稿酬所得、劳务报酬所得等不同来源所得采用按月或按次计征，年终不汇算清缴的方式，无法全面衡量不同纳税人真正的纳税能力；此外，现行个税课征模式将个人收入分为11类，按不同税率和方法征税，也会造成同等金额的收入因其收入来源不同而出现税负不同的结果，甚至还会出现勤劳所得交的税高于非勤劳所得的税率倒挂现象。

2.课征范围狭窄

自1990年至2011年，随着我国市场经济的不断深入发展，收入的组成结构也在发生着翻天覆地的变化。个人收入呈现出复杂化、多元化的趋势，个人所得的组成部分不再局限于11项应税所得的内容，资本性所得、财产继承所得、股票转让所得等，逐渐成为普通居民个人收入的组成部分。除此之外，所得的形式种类繁多，不仅有有价证券、现金、实物，还包括获得的服务和减少的债务等。从目前我国实际情况来看，只将11项所得作为个税征税对象明显过于狭窄，既不利于国家对个人收入水平的调控，也不利于财政收入目标的实现。

3.费用扣除标准不合理

首先，体现在个税费用扣除项目的设计上，目前现行的个税费用扣除项目完全以纳税人个人的支出为标准来进行设计，既无视我国“传统文化”中家庭收入负担的情况，更无视纳税人个人收入需要承担整个家庭负担的现实。个税费用扣除设计既缺乏个性化，也没有考虑纳税人的个人实际费用负担。调整后的个税税法在生计费的扣除问题上实行全国通用的3500元/月的扣除标准，没有对不同纳税人的实际费用负担加以考虑，难以体现公平和合理性。随着人民生活水平的提高，基本住房、医疗和教育等支出所占比例也在加重。对不同家庭、不同个人的负担情况，如健康状况、赡养老人、有无配偶、子女等情况也未在新个税税法扣除项目中加以考虑。

(二)现行税制模式导致税收征管困难

1.个人收入多元化，税收征管难度大

在我国市场经济体制中，个人收入的来源呈现出来源渠道多且复杂、隐蔽的趋势。如纳税人的兼职所得、劳务报酬和稿酬所得等，这些收入来源广且分散，不容易被税务机关所掌握，在现有制度下，征管工作难度较大。另外，还有一部分高收入群体，如明星的出场费、知名专家学者的讲座费、教师的家教收入等等，这部分个税的征收方式大多采用纳税人主动申报缴纳和实行源泉扣缴的方法，税务机关缺乏必要的税源监控措施和方法，因此难以查清纳税人的实际收入情况，很容易造成税款流失。

2.主动纳税申报意识不足，代扣代缴质量不高

公民对个人所得税法了解程度有限，在取得各项应税收入时，除付款单位代扣代缴部分外，纳税人对其他收入是否缴税，如何缴、怎样缴，还不是很了解。再加上现行税法只对六种情形下的纳税人必须自行申报缴纳进行了规定，除外之外，并没有强行规定，所以主动进行纳税申报的个人比较少。公众对个人所得税的缴纳存在侥幸心理，大部分纳税人认为，只要自己不去主动申报缴纳，税务机关根本无法知晓实际情况。而且，即使出现了纳税人主动申报纳税的情况，其纳税申报的质量也有待提高。

对于代扣代缴制度，由于法律对代扣代缴义务人所承担的法律责任不够明确，导致部分代扣代缴单位的领导不重视代扣代缴工作，使得一些应税项目的代扣代缴责任难以落实，出现了代扣代缴义务人故意将该扣缴个人所得税的收入少计甚至不计应税所得的情况。这样，必然会造成纳税人之间的税负不公平。

(三)税源监控短板，税源监控体系不完备

1.现金交易量大，难以监控

由于我国金融机构的个人信用业务欠发达，其支付系统不能提供便捷、有效的服务，也由于我国普通老百姓有着喜好现金交易的传统习惯，造成我国经济生活中充满了数量庞大的现金交易，并且现金交易次数频繁。现金交易的后果是交易双方都没有留下交易的相关记录，容易导致纳税人的个人收入、支出信息的隐蔽性，不利于监管，造成税务机关很难从纳税人的收支信息中了解掌握其收入情况，从而增加了个人所得税的征收管理难度。

2.涉税信息系统不完备

个人所得税的纳税人数量庞大，其涉税信息更是难以全面估量。实行分类与综合相结合的个人所得税制度，因其需要对纳税人来源于不同种类的收入汇总核定税款，故对纳税人的涉税信息将有更高的要求。在涉税信息的搜集和整理上，工商、税务、银行和海关等部门虽然在一定程度上实现了信息联网，但基于不同部门利益的考虑，出现了提供本部门信息消极，索取其他部门信息积极的情况，而信息共享的效率又不高，容易形成“信息孤岛”，导致纳税人的涉税信息不完整，严重制约了个人所得税制迈向分类与综合税制相结合的改革步伐。

三、完善我国个人所得税改革的构想

(一)税制本身的完善

1.转变税制模式，选择适合我国国情的混合所得税制

将个人所得税的功能定位与其现行的运行情况相对比，不难发现，现行的分类所得税制不能满足个税用来调节社会收入分配差距的需要。理由很简单，人与人之间的收入差距，是一种综合而非分项的

收入差距，在缺乏综合收入口径基础上实现的调节，显然是不全面的。我们可以在现行分类所得税制要素保持稳定的基础上，尽快建立初始的“综合与分类相结合”的个人所得税制度。为了推进税制由分类向综合与分类型税制过渡，可以将工资薪金所得、劳务报酬、稿酬所得、生产经营所得、承包承租所得和财产租赁所得纳入综合所得项目。将财产转让、利息、红利、股息及其他所得纳入分类所得项目，仍然按照原来的方法实行分项征收。这样既有利于解决征管中税源流失的问题，又有利于实现税收政策的公平，为将来逐步过渡到完全的综合所得税制创造必备的条件。

2.拓宽课税基础，扩大征税范围

入行个人所得税的课征范围太过狭窄，仅对列举项进行征收，应适时扩展。对于一些个人的福利收入和从事农、林、牧、渔等个人收入超过扣税标准的所得应列为课征对象。对那些属于常规课税项目的如国债利息，省政府和部委以上单位的奖励，股票转让等应考虑纳入个人所得税的计征范围。目前国际上有三种解决方法：第一是对已经征收了所得税的净利润就不再对个人所得税进行征收；第二种方法是估算税额减免式；第三种方法是采用低税率的征收模式。针对目前我国个人所得税的征收管理的现实情况，宜采用第三种方法，个人在企业税后净利润分得的股息、红利所得，在计算个人所得税时，可以将适用税率由原来的20％调低至10％或5％，以减轻个人因投资所带来的较高税收负担。

3.完善个人所得税扣除制度，合理确定费用扣除标准

我国现行的个税费用扣除制度采取“一刀切”的模式，没有考虑纳税人的婚姻状况、赡养情况等因素，无法体现纳税人的实际税负能力。在改革现有分类税制模式后，可以对个税的费用扣除项目与标准进行科学合理的设计。具体思路如下；

(1)对于综合课征所得的费用扣除项目应该包括两部分内容：第一部分是纳税人为获取收入而必须支付相应费用的成本费用扣除项目。第二部分是纳税人用来维持本人及家庭成员日常生活开支所必需的生计费用扣除项目。为方便操作建议目前只考虑基础扣除、配偶扣除、子女扣除、赡养支出和住房扣除等五种生计扣除。目前我国各地区经济发展并不平衡，为避免操作困难，建议仍暂时实行全国统一的生计费用扣除标准。具体方法是：基础扣除：每个纳税人，每人每月按3500元进行生计扣除；配偶扣除：纳税人的配偶如果达到国家规定的法定退休年龄并已退休的，可享受配偶扣除，该项扣除可以参照配偶户口所在地最低生活保障为标准来进行扣除；子女抚养费扣除：纳税人正在抚养的子女未成年或正在接受正规全日制教育且已年满18周岁但未满25周岁或精神不健全或身体有残疾而不能参加工作，那么纳税人在缴纳个人所得税之前可以享受此项扣除。为与我国的基本国策相对应，目前只能对一个子女进行扣除，抚养未成年子女扣除标准为纳税人所在地的最低生活保障，子女教育扣除标准为纳税人所在地中小学和大学的平均学费及住宿费；赡养老人扣除：这里的老人只包括纳税人的父母、外祖父母、祖父母和纳税人配偶的父母，并且这些老人没有收入或即使有收入也是低于最低生活保障的收入。此项扣除包含老人的基本医疗费和生计费的扣除，个人医疗费用扣除标准应按医疗保健支出占人均消费支出的10％确定，基本生计费扣除标准应按各地最低生活保障水平确定；住房扣除：自我国实行住房制度改革以后，住房支出已经成居民生活中的一项重大开支。因此，应当允许纳税人的居住性住房贷款的利息或房租在缴纳个人所得税之前扣除；(2)对于个人分类课征所得项目，其费用扣除标准可继续沿用现行税法的规定来执行。

(一)选择适合我国国情的申报方式

1.实行源泉扣缴和纳税人自行纳税申报相结合的征收制度

以家庭为单位计量和申报个税理论上公平合理，但就目前税务机关的征管手段来讲，此种征收模式还难以执行，而代扣代缴是国际惯用的征收手段，因此，今后相当长的时期内我国的个税征收仍将采用以代扣代缴为主的纳税申报方式。为此，需进一步完善我国的代扣代缴制度，明确代扣代缴单位的主要负责人的义务及其应当承担的法律责任，并提高征管制度的法律层次，确确实实使代扣代缴和自行申报纳税落到实处。

随着个人收入形式的隐蔽化和收入渠道的多元化，税务机关对纳税人不同来源的收入越来越难以掌握，尤其是在当前纳税人主动纳税申报意识不强的前提下，实行源泉扣缴制度是一项必然选择。为与分类和综合相结合的个税征税模式相适应，我国可以继续对工资薪金所得、劳务报酬等所得实行累进扣缴，而对于其他形式的收入可以实行普遍的比例扣缴。在此基础上，税务机关还可以充分利用电视、广播、报纸等多种媒体手段进行宣传，增强公民的主动纳税申报意识。

2.实行纳税人识别号码制度和纳税登记制度

美国从上世纪60年代就开始实行社会保障号与纳税人识别号相结合的制度，规定付给纳税人收入的每一个付款人在付款前必须事先从纳税人那里获取该纳税人的社会保障号，并在付款人要求用相关成本或费用抵扣纳税人收入前，向国内收入局报告。在这种情况下，资金的流动就能够被相关部门所追踪。与美国相似，加拿大、意大利、英国、丹麦、瑞典等许多西方国家都有这类似的规定。

在我国可以考虑利用纳税人的个人身份证作为识别平台，将纳税人的所有收入活动信息涵盖其中。纳税人从事各类活动都必须使用该代码才能取得相关收入，并通过各部门的联网机制最终汇总到税务机关，实施纳税人收入信息的“一户式”动态管理。

(三)建立完备的个人收入监控体系

1.普遍实行现金交易报告制度，大力推行非现金结算

大力推进非现金结算，加强现金交易管理，目前世界上很多国家对大额现金的流通都有着严格的限制。如美国、澳大利亚等国家均建立有覆盖全社会不同行业的广泛的现金交易报告制度，企业和银行都承担着将现金交易情况向政府有关部门进行报告的义务。如美、加《银行保密法案》规定，客户进行任何超过1万元的现金交易，都要据实填写一份现金交易报告，并在15天之内将报告交人国税局。在这样严格政策的规定下，许多发达国家的经济活动90％左右实行非现金结算，实行现金结算的只有10％左右。

为避免因现金交易造成的税收流失，我国应该借鉴发达国家在这方面的成功经验，在全社会广泛推行现金交易报告制度。大力推行信用卡的使用，规定超过一定范围的支付金额必须实行转账结算，力求将现金结算控制到最小范围之内。

2.建立联网机制，充分掌握纳税人信息

为充分掌握纳税人的纳税信息，在一些发达国家，税务机关实现了与银行、海关和企业等各种涉及纳税人收入、支出等经济行为的单位的有关纳税人信息库的全面联网，以最大限度地掌握发生在不同纳税人身上的信息。例如，美国的国内收入局就装有一套“货币一银行一企业”信息系统，该系统内存储着来自不同纳税人的货币使用信息，每当纳税人进行超过1万美元的现金交易时，税务机关就能通过该系统及时掌控。除此之外，发达国家在纳税信息共享方面取得的成绩是与其健全的法律制度密不可分的。例如，一些发达国家都通过法律明确规定了第三方的信息提供义务，在所有世界经合组织国家中，雇主都必须向当地税务机关提供相关资料以证明其对雇佣员工所支付的工资薪金数额。

我们应尽快建立税务网络实现与银行和其他金融机构、企业、工商、证券、海关、公安等网络的对接。这是最大限度地掌握纳税人必要纳税信息的关键所在，这将在很大程度上解决纳税人个人收入来源不明的问题。

3.应尽快建立税务警察制度

在目前隐匿收入的手段不断增加，居民个人收入多元化的大背景下，中国应尽快建立一套税务警察体系，以满足“综合与分类相结合”个人所得税制度对税收征管的新要求。

我国税务警察应该在管理体制上从属于税务稽查体系。制定《中华人民共和国税务稽查法》，其内容之一是将税务警察从公安部门现有经济警察中剥离出来，结合现有的税务稽查队伍，使之机构单设，归国家税务总局直接领导，在业务上受国家税务总局与公安部双重指导。与现有的税务稽查职权相配套，我国税务警察应该兼有警察与行政执法两种职能，应赋予其搜查权、侦查权和刑事拘留权等。特别不能缺位的是，在税务违法案件调查中，税务警察应拥有刑事侦查所具有的职权和手段。

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