关于企业免税重组税收筹划的思考

摘 要：财税〔2009〕59号文的出台为企业兼并重组提供了明确的税收处理方式，但在实务执行上却存在着部分兼并重组难以操作的情况，本文就这种情况展开了论述，并呼吁立法者尽快出台相应政策，以填补空白，增加实务操作性。

关键词：免税重组；寻租；税务规范

作者简介：邱艳玲（1979-），女，中国长安汽车集团股份有限公司财务会计部项目副经理，中级会计师、注册会计师，硕士研究生。

中图分类号：F812.42 文献标识码：A doi：10.3969/j.issn.1672-3309（x）.2013.05.18 文章编号：1672-3309（2013）05-43-02

2009年4月30日，财政部和国家税务总局联合出台了《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）（以下简称财税〔2009〕59号文），对企业重组所得税处理进行了规范，统一了股权收购方和股权转让方资产的计税基础，减少了税收漏洞和重复纳税问题，也纠正了之前国税发〔2000〕118号文和国税发〔2003〕45号文关于企业重组股权收购方和转让方关于标的股权计税基础不一致的问题。为国家鼓励企业兼并重组提供了税收支持，极大地刺激了企业兼并重组的积极性，对加速产业整合，做强做大中国企业起到了促进作用。

但在实务操作中，笔者作为纳税人，发现对于集团公司下属100%股权公司的企业之间的兼并重组，财税〔2009〕59号文并没有明确规定，存在较大的寻租空间。下面笔者采用在实务中碰到的具体实体，来说明财税〔2009〕59号文的政策盲区。

一、财税〔2009〕59号文关于股权收购的规定

按照《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号文）的相关规定，适用特殊重组（免税重组）的企业，股权转让方可不计算股权转让收入，无须计缴企业所得税。并且需满足如下条件：

免税重组中，收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。

二、政策设计的原理与初衷

2009年，企业并购活动活跃，国家为加速产业调整，支持企业整合，调节之前股权转让活动税收规定不一致的情况出台了财税〔2009〕59号，笔者经过认真思考认为，财税〔2009〕59号政策出台的原理和设计初衷如下：

1、目前国家的税收政策，尽量避免非货币性资产重组整合产生的纳税义务。

2、如果股权收购方为股份有限公司，财税〔2009〕59号文件有明确规定的适应条件予以界定是否为免税重组。

3、如果股权收购方为有限责任公司，财税〔2009〕59号文件没有明确的规定；对免税重组的界定不禁止，但是存在不确定性。

三、实务操作的盲区与难点

笔者在实务中曾碰到这样一种重组情况：企业集团G下属A、B、C、D、E、F企业，G公司分别拥有这些企业100%的股权；G集团先新设成立了一家持股100%的公司，简称为H，假设以现金2亿元出资，随后G集团对下属A、B、C、D、E、F企业进行了资产评估，将A、B、C、D、E、F企业增资注入H公司。

问题一：此重组是否符合59号文件？是否属于免税重组的范畴？

问题二：如果其中再将下属一家50%股权的企业I评估增资注入H企业，整个重组是否符合59号文件？

对于问题二，比较容易回答：加入一家50%的股权，此重组显然不属于免税重组；但可以剔除50%股权的企业来考虑此问题。下面单就问题一进行讨论。

在这种极端情况下，A、B、C、D、E、F企业的股权从G集团转让给了H公司，且转让的比例为100%，而H公司支付给G集团的对价是H公司100%的股权，乍一看符合财税〔2009〕59号文件中关于免税重组的界定，因为相关的股权关系、股权比例、合并意图等都符合要求，但又很难在财税〔2009〕59号文件中寻到明确的政策依据。税务机关在批复时，企业在备案时都很难操作，甚至不同级次的税务人员给企业的回复都不尽相同，因此企业和税务机关就存在着很大的寻租空间。

四、笔者的建议

笔者认为，财税〔2009〕59号文件在政策设计之初，存在着一个未明确规定的盲区，从而没有明确规定非股份有限公司的企业兼并重组的情况，进而造成在上述情况下，企业和税务机关在操作上没有明确的政策可以依据，大部分税务机关采取比较保守和谨慎的态度，显然对非股份制企业是不公平的，在实务上也存在很大的寻租空间。

由于中国企业大多是非股份制企业尤其是国有控投企业，随着企业的扩张，在做强做大的同时，必然会涉及到许多兼并重组；笔者呼吁，政策立法者多做调研，尽快出台相关的法律条文，明确非股份制企业兼并重组所得税处理规范，减轻企业的税收负担。