所得税费用形成及递延所得税资产、负债关系研究

摘要：为什么所得税费用=当期所得税+递延所得税？什么是递延所得税资产、递延所得税负债？为什么要引入这两个会计科目？在理解和现实运用过程中，这是一个难点。本文将从源头上理清思路，从利润表、资产负债表两表的联系及它们与所得税费用的关系进行分析阐述。

关键词：所得税费用 利润表 资产负债表 递延所得税资产 递延所得税负债

《企业会计准则第18号――所得税》规定我国采用资产负债表债务法进行所得税会计的核算。准则中规定了所得税费用=当期所得税+递延所得税，所得税由当期所得税组成容易理解，但为什么还要考虑递延所得税呢？引入递延所得税资产、递延所得税负债这两个概念的原由是什么？这是个非常难于理解的问题。本文将从利润表、资产负债表的角度及它们与所得税费用的关系中，找到这两概念的根源，理顺思路，阐明原由。

一、利润表、资产负债表两表的关系

利润表是反映企业在一定会计期间经营成果的会计报表。可以反映企业一定会计期间的收入实现、费用耗费、净利润的实现情况，据以判断资本保值、增值情况。资产负债表是反映企业在某一特定日期财务状况的会计报表，提供某一日期资产、负债、所有者权益总额及结构，表明企业未来需要用多少资产或劳务清偿债务以及所有者所拥有权益的大小情况。 利润表中各项损益科目数值的大小来源于资产负债表中资产、负债的价值，资产、负债价值大小的变动直接影响到各项损益的变动。两表关系如表1所示。

二、税法与会计准则在所得税计算上差异比较

企业所得税法与企业会计准则差异导致资产负债表中资产、负债变化从而引起利润表损益的变化。具体变化如表2所示。

三、递延所得税资产、递延所得税负债的形成

从表2可以看出，两种标准产生明显差异，这种差异在会计上总要反映出来，那将如何体现呢？企业原来的资产、负债已在资产负债表中得到确认了，以上两者差异不能再计入原资产和负债项目中，否则会违背历史成本计量属性原则。我们发现这两种差异，其实也同样符合会计准则资产、负债的定义。会计准则中资产定义是指企业过去的交易或事项形成的，由企业拥有或者控制的，预期会给企业带来经济利益的资源；负债定义是企业过去的交易或事项形成的，预期会导致经济利益流出企业的现时义务。以上两者差异也是过去的交易事项形成，由企业拥有控制，预期会给企业带来经济利益（未来少交税）、导致经济利润流出（未来多交税）。既然它们符合资产负债的定义，但又不能再计入原来的资产负债项目，所以两个新资产、负债的科目――递延所得税资产、递延所得税负债就应运而生了。它们分别记录这两种未来会导致少交税的经济利益流入的资产、未来会多交税的经济利益流出的负债，并把它们在资产负债表中单独列示。而且当期递延所税负债增加+当期递延所得税资产减少-当期递延所得税负债减少-当期递延所得税资产增加=当期递延所得税。

四、当期所得税费用与当期所得税与递延所得税的关系

当期延所得税的产生导致了所得税费用=当期所得税+递延所得税的结果。当期所得税是企业按税法规定计算确定的当期发生的交易和事项，应交纳给税务部门的当期应纳税额。由于税法和会计处理不同，要将利润总额按照适用税法调整为应纳税所得额后再乘以相应的税率。调整项目有：按会计准则计入利润表但计税时不允许税前扣除的费用；计入利润表的费用与按税法规定可予税前抵扣的金额之间的差额；计入利润表的收入与按税法规定应计入应纳税所得额的收入之间的差额；税法规定的不征税收入等。

利润表中的所有科目都会受到资产负债表科目的影响，以上利润总额被调整是受到资产负债中原资产、负债的影响而导致的，那么递延所得税资产、递延所得税负债这两个新的资产负债科目会对利润表的什么科目造成影响呢？结果是：它们共同改变了所得税费用中的递延所得税。最终所得税费用是当期所得税和递延所得税两者共同作用的结果，资产负债表中原来资产、负债项目改变了当期应交所得税；递延所得税资产、负债则改变了递延所得税，也即：所得税费用=当期所得税+递延所得税。递延所得税体现在利润表的所得税费用科目中，可以使各年实现的净利润保持平稳，避免因税收与会计标准不同而对各年净利润水平产生“不合理”影响。而且递延所得税资产、递延所得税负债列示在资产负债表中，使得企业资产、负债结构得到更准确完整的反映。

五、结束语

1.通过以上对利润表、资产负债表内在联系及其与所得税费用关系的探究，可以非常透彻理解递延所得税资产、递延所得税负债产生的必要性以及两者与所得税费用的关系，化解了理解和应用的难点。

2.表2中税法和会计标准计算结果的差异，只是暂时性的，这种差异会随时间逐步减少，最终为0。例如：固定资产折旧计算，税法和会计计量标准不同，各期折旧都不同，但是这项资产在最终报废时，在会计和税法上计算折旧之和应该相等，所以说最终差异是0。在会计上，也只会对这种影响损益的暂时性差异，才会确认为递延所得税资产、负债。如果交易额发生既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则不能计入所得税费用。不可确认情形有：内部研发形成的无形资产初始计量、承租人融资租入固定资产，分期付款方式购入固定资产、无形资产等。在确认递延所得税资产时，还应当以未来期间很可能取得用以抵扣可抵扣性差异的应纳税所得额为限，在计量时还要考虑预期该差异转回时适用税率或税法的相关规定。

参考文献：

1.中国注册会计师协会.会计[M].北京：中国财政经济出版社，2011.

2.中国注册会计师协会.税法[M]. 北京：中国财政经济出版社，2011.

3.中国人民共和国财政部.企业会计准则――应用指南2006 [M]. 北京：中国财政经济出版社，2006.