求解所得税申报之惑

农村中小金融机构所得税申报额与税务部门认定的应纳税所得额经常存在一定差异，弄清产生差异的缘由才能解开所得税申报之困

最近，笔者所在银监分局在现场走访中发现，部分农村中小金融机构由于会计处理与税务法规口径不一致以及对税法理解的偏差，导致所得税申报额与税务部门认定的应纳税所得额存在一定差异。就此，笔者进行了专题调研，并提出相应建议。

亟待关注四大问题

调研发现，农村中小金融机构所得税申报中容易遭遇以下矛盾和冲突，需着力予以解决。

第一，票据贴现利息收入确认“权责发生制”与税法“收付实现制”的矛盾。

例如，2012年末，某农商行票据贴现余额为21852万元。在贴票据中，收到贴现利息227.02万元，按照“权责发生制”原则，计入当年利息收入485757.6元，剩余178.45万元作为递延收益，未计入当年利息收入。按照《商业汇票办法》规定，“票据贴现日”应是贴现人（债务人）应付利息的日期。因此，根据《企业所得税法实施条例》第十八条“利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现”及《商业汇票办法》的规定，商业银行从贴现金额或票面金额中扣除的贴现利息，应即时确认收入实现，全额计入当期应纳税所得额计算缴纳企业所得税。据此，税务部门要求该行将收到的贴现利息227.02万元全部在当年确认收入，调增2012年应纳税所得税额178.45万元。

第二，合理的工资薪金支出准予税前扣除与未实际发放的风险金、延期支付绩效工资不准予扣除的矛盾。

根据《企业所得税法实施条例》第三十四条规定：“企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出”。

2010～2012年，某农商行计提风险金727.28万元、延期支付工资653.57万元，合计1380.85万元（2010年72.48万元、2011年479.49万元、2012年828.88万元）。该行认为风险金及延期支付绩效工资属于企业发生的合理的工资薪金支出，应属准予扣除部分，故未计提缴纳所得税。但税务部门认为风险金、绩效工资延期支付等属于未实际发放给员工的工资，不准予税前扣除，要求该行全额调增应纳税所得税额1380.85万元。

第三，行业管理制度与税法关于固定资产折旧认定的冲突。

安徽省财政厅和安徽省农村信用社联合社联合下发的《安徽省农村合作金融机构财务管理实施办法》第三十七条规定：“下列物品，不论单位价值大小，均为低值易耗品：密押机、点钞机、铁皮柜、保险柜、打捆机、计息机、记账机、验钞机、印鉴鉴别仪、计算机（不包括服务器）、终端、打印机（不包括高速行打）、打码机、压数机、打孔机、UPS电源等。低值易耗品可以一次或分期摊入成本，采用分期摊入成本的，摊销期最长不得超过2年”；《企业所得税法》第十一条规定：“在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除”。依据上述行业管理规定，某农商行2010年领用机电设备按照低值易耗品一次性摊销计入费用税前扣除。但税务部门根据《企业所得税法实施条例》第五十七条规定认为，上述设备中有81.11万元属于固定资产，按固定资产分类后可计提折旧10.67万元，根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十九条“固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除”规定，要求其调增2010年应纳税所得额70.43万元。

第四，超诉讼时效贷款呆账核销税前扣除问题。

《企业所得税法》第八条规定：“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除”。某农商行根据此规定核销2011年至2012年超诉讼时效贷款损失共计6247.51万元，所附外部证据为县法院出具的超诉讼时效答复函，上述损失在申报企业所得税时扣除。但税务部门认为该行已经核销的呆账6247.51元不符合《关于企业资产损失税前扣除政策的通知》第五条关于贷款类损失确认的条件，不允许税前全额扣除，根据《贷款风险分类指导原则》及《关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除政策的通知》规定，上述已核销的呆账6247.51万元符合可疑类贷款分类条件，可按50%计提贷款损失专项准备金3123.75万元，核定该行调增应纳税所得额3123.75万元。

纾解问题之策

一是调整票据利息收入。票据贴现利息收入因会计与税务处理上的差异，机构在申报年度企业所得税时，应作纳税调整：年终将本年因票据贴现产生的递延收益余额调增，同时将上年度递延收益余额作为调减项。

二是调整工资性支出。对于未实际发放给员工的工资、薪金，根据《企业所得税法实施条例》第三十四条规定，申报个人所得税时不得税前扣除，应予以调增。

三是完善固定资产及低值易耗品管理办法。按照《企业所得税法实施条例》第五十七条、《企业所得税法实施条例》第五十九条关于固定资产定义及折旧标准，及时修订完善财务管理制度并按规定对固定资产折旧进行税前扣除。

四是严格贷款核销程序。完善呆账核销手续，对于超诉讼时效贷款呆账核销，严格按照《关于企业资产损失税前扣除政策的通知》《贷款风险分类指导原则》及《关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除政策的通知》规定，合理计提贷款损失准备金，按规定申报应纳税所得额。