中同法务会计的职业定位与发展分析

[摘要]法务会计本质上是一种会计专业行为的延伸与发展，其职业定位(领域)是会计调查、诉讼支持、会计鉴定的融合体；法务会计是会计师事务所拓展的特色业务，其业务领域是会计师事务所的发展方向和特色业务聚集点；、职业推广是当前法务会计职业发展的基本策略

[关键词]法务会计；职业定位；职业发展；职业推广

法务会计作为一门融会计学、审计学、证据学、法学及其相关学科为一体的新兴边缘会计学科，是一种综合运用会计与审计方法，并延伸进入司法领域的一种的专业会计行为。这样一种会计专业行为自上世纪末以来，其业务市场在美国、加拿大等国已经有了很大的发展，其职业发展呈现一派勃勃生机的景象。在我国，由于法务会计在会计、审计界进行深入研究的时间非常短暂，基本业务开展仅仅在会计市场中有所体现，实际业务开展也只在国内的局部区域内推行。在理论研究中，其职业定位与专业发展内容也存在着一定的争议，使我国法务会计的市场开拓及其职业推广没有得到规范化的发展。因此，依照我国会计市场的发展及其法务会计的专业发展方向，确定法务会计的职业定位与职业推广模式，是推进法务会计发展事业的有效策略。

一、法务会计职业定位的基础与动因

(一)法务会计的本质特征反映了其专业行为的风向标

法务会计从本质上讲是一种会计专业行为。法务会计的本质特征体现了法务会计作为会计行为或边缘性会计学科的灵魂、精髓，它是研究和认识法务会计科学发展的逻辑起点；它确立了法务会计专业行为规范的理论基础及其专业行为发展的风向标，为明确和把握法务会计的发展规律与发展属性确定了一个合理的学科定位。法务会计作为一种专业技术，必然有其自己的职业定位，以确定其行为内涵与规律。从学科定位上分析，一门学科的本质取决于该学科的研究对象与目标。法务会计的研究对象(执行客体)是会计业务事件和会计信息资料等；法务会计的目标是发表专家意见或者提供诉讼证据支持。因此，法务会计的研究对象是会计资料和会计事件。法务会计的实质是用法律的形式来对会计资料和会计事件进行升华。因此，从学科定位上讲，法务会计是会计学与法学相结合的一门边缘性学科，是会计学(审计学)延伸到司法领域后的产物。从专业发展定位上分析，法务会计是会计专业发展并延伸进入司法领域的职业活动。法务会计人员应具备的专业知识体系首先是会计、审计的专业知识，也包括司法鉴定的专业素养、证据调查的相关知识、侦查学的素养和较强的法律逻辑推理能力。法务会计师在诉讼程序中作为专家证人是将会计专业语言(翻译)转换成法律语言及其被法律事实认可的证据语言，在法庭上的“翻译”不可能因为站在法庭上而变成司法人员，本质上仍然是“翻译”，是一种法律助手。法务会计的性质也决定了为诉讼活动提供准确的侦查导向，提供真实客观的财务会计证据和严密科学的财务会计结论，这是法律赋予专家证人的基本职责。其本质仍然是会计专业的发展。

(二)专业特征确立了法务会计的专业分工

从理论上说，法务会计的学科界限在很大程度上决定了法务会计的行为界线，特别是对于法务会计这样一门边缘交叉学科，学科界限如果不明朗，就可能影响法务会计的独立发展，也会阻碍职业发展的空间。而现在，学科界限不明已经成为了该学科发展的瓶颈。同样，作为一门专业，专业分工也是依托行为边界的划分而决定的。当然，现代的专业分工越来越细化，这也给专业准确分工带来了更大的难度，法务会计本身就是在同审计、会计、法律等专业的融合中形成的，作为一个发展中的不成熟的学科，法务会计的行为边界也直接决定了它的专业定位。法务会计的专业特征反映在三个方面：

1　基于法律程序的角度――属于人证的范畴，是提供专(业)家证据。从法律的角度看，法务会计是一种专业取证活动，即通过会计专家的技术手段取得处理案件或纠纷的会计业务证据。这种会计专业证据由会计专家提供，属于人证的范畴。但与一般证人证言不同，它不是会计专家对亲身体验的事实描述，而是一种根据有关会计资料和文件等对会计事项做出的专业推断，是一种专(业)家意见，也称专家证据。

2　基于中介机构的角度――法律服务性自然成为其根本属性。目前从国外的执业情况看，提供法务会计服务的主要是会计师事务所、咨询公司、评估公司、律师事务所等中介机构，即法务会计业务通常表现为法务会计师接受客户的委托而提供相应的会计专业服务，其任务主要是查证案件所涉及的会计事项，发表专家意见。显然，由中介专业机构提供的法务会计服务，是一个主体向另一个主体提供的专业服务，是一种平等互惠的职业行为，并且该专业服务的目的是为了正确处理法律事务，因此法律服务性自然成为其根本属性。

3　基于专业技术的角度――专业性强、综合素质要求高的专业行为。从法务会计的执行主体――法务会计师来看，法务会计专业性强，综合素质要求高。法务会计师执业，除了要具有会计、审计、法学等专业知识外，还必须具备其他的专业技巧与策略：辨别舞弊、调查取证；心理沟通、表达与交流技巧；信息处理技术等等。同时，法务会计是法务会计人员运用会计技能服务于法律事项处理的职业活动，因而既体现了专业性和服务性，还体现了职业性。由此可见，法务会计的专业特征体现了法务会计在我国职业定位的创新性和融合性。根据我国现实情况推进法务会计的发展，目前应当主要以会计理论和审计理论为基础，综合运用审计技术方法和法学技能，分析并鉴定法律诉讼程序中的法律事件问题。我国法务会计应是一门应用科学，应当界定为独立审计市场业务的一个分支，主要是为诉讼程序的证据支持、会计(调查)判断、会计司法鉴定等提供会计专业服务。

(三)行为边界决定了法务会计的业务范围与市场边界

法务会计作为一种职业或者一个学科的行为边界，应该是法务会计执行主体主观上的意图在法务会计具体行为上的认定，法务会计的这种行为边界体现了行为的主观性和边界的实践价值，确定了法务会计的行为边界目的就在于有效界定法务会计的基本内容，使法务会计理论内容形成一个相对完整的内容体系，并能够与其他专业学科相比较的一个系统，使法务会计理论的系统内容能够在学科体系中得到有效的认可。法务会计是一门开放性相对较强的学科，但是作为一门学科，必须要有一个相对独立的学科理论体系，有明确的学科外延，只有通过行为边界才可以有效地界定法务会计的基本内容。我国法务会计的理论研究已经有了近10年的时间，但在职业发展上没有大的突破，特别是法务会计业务推广和市场拓展。如果不明确法务会计的业务范围和市场边界，或者不合理地扩大业务范围和市场(行为)边界只会导致法务会计发展的延缓。从整个专业考虑，不合理地扩大业务范围，必然导致法务会计的行业发展欲速不达，在市场竞争中很难找到立足之地。

法务会计行为是一种融合性、交叉业务，但其行为边界并不完全是模糊的，即法务会计只能就法律事务中所涉及的会

计专业问题的调查与判断(鉴定)产生行为效力。不应当越界而形成“越位”。这种行为特征的边界性，反映在职业定位上，要求法务会计解决三方面的问题，即经济事件中的会计(判断)调查、诉讼证据支持中的会计事件、司法鉴定中的会计事项，这些内容体现了法务会计的业务范围及其专业主体的行为边界。

二、法务会计的职业内容及其执业主体

(一)法务会计的行为内容及其执业主体

法务会计作为一种专业会计行为。有其特定的主体，即法务会计行为的具体执行者――法务会计师。目前我国尚无“法务会计师”这一专业职别或职业称谓，从事这种业务的主要是一些会计师事务所的注册会计师，但随着我国法务会计业务市场的扩展和规范发展，可以设想在不远的将来，专业的“法务会计师”可能从注册会计师中分离出来。或者通过职业管理机构进行认定。依照法务会计的工作性质及其内涵界定，法务会计的执行主体可以由下列几部分人员构成：

1　提供诉讼支持的法务会计人员。诉讼支持业务主要是与诉讼程序相关联，一般指在涉及会计专业知识的经济纠纷。在其诉讼过程中提供法务会计服务的专业人员。法务会计提供会计证据诉讼支持的基本内容按照行为的类型可以分为三类：收集涉案会计事件的支持证据，对涉案事件的损失进行会计计量，帮助并参与诉讼策略的制定。同时，法务会计人员在诉讼支持业务中，可以为律师提供会计技术分析和认定上的支持，也可以在法庭上直接作为专家证人提供证言，不仅在法庭上发挥积极的作用，而且还可以将其作用延伸到法庭之外。因此，从某种意义上讲，法务会计人员在涉及专业知识的诉讼案件中，具有不可估量的影响。法务会计人员在诉讼程序中提供会计证据支持的作用，体现在诉讼程序的各个环节，主要反映在诉辩技巧、发现程序、审判、判决、上诉五个环节。在现代经济生活中，当舞弊与欺诈行为被揭露的时候，最直接的解决方式就是通过司法诉讼程序，使舞弊与欺诈的受害人获得合理的经济赔偿。但不管是律师、当事人还是司法机构面对舞弊和欺诈都有一个瓶颈――会计专业知识匮乏。无论刑事诉讼，还是民事诉讼或者行政诉讼，从根本上讲，其目的均是解决纠纷、维护公正的社会秩序，惩治不法行为。法务会计诉讼支持有效地衔接了司法和会计的沟壑，为维护司法的公正起到了不可替代的作用。在安然事件中，法务会计的诉讼支持对于整个安然事件的诉讼过程与争端的解决起到了非常重要的作用。

2　实施会计判断(调查)的法务会计人员。现代经济生活中会计判断的需求非常之大，会计业务涉及到的经济纠纷中的会计信息和会计资料，在不同的人或不同的当事主体所产生的理解分歧和判断差别是经常存在的，也是不可避免的。如果各方当事人无法达成协调或基本一致的结论，这时候当事主体的一方或双方就可以委托法务会计人员提供专业判断分析，并出具专业判断结论报告。特别是在新会计准则的背景下，公允价值被更大范围的应用，会计判断在会计业务中成为了一个重要的程序，各个主体对于会计判断的理解分歧就更多的出现，当这种分歧上升到经济纠纷，就需要有一个客观公正的、专业的第三方对这一会计事项进行会计判断，这也应该是法务会计业务的一个重要内容。会计判断的主要内容包括三部分：即会计事件中会计资料本身有效性的专业判断；会计事件中会计内容的专业判断；对会计事件的结果分析与推断提供专业判断。随着经济业务的复杂化程度不断提高，经济业务的未来后果也有很大的不确定性。会计方法本身的特殊性导致了会计判断外延的扩展，会计信息的使用者对于会计信息质量的要求不断提高使会计判断的难度加大。但由于会计判断的主观性，导致了会计判断存在上升到经济纠纷的可能，而且这种可能性正在逐步增大，从新准则上可以看出，会计判断的范围有扩大的趋势，许多新的会计概念被应用到会计实务中来，这也为法务会计的会计判断提供了更大的舞台和更大的难度，是一种挑战也是一个机会。

3　基实施会计鉴定的法务会计人员。司法鉴定是指在司法诉讼或准司法活动中，为裁判机关、公证机关行使裁判权或国家证明权服务，对需要鉴定、确定的专门技术性问题，按照法律程序规定，通过有具备鉴定权的鉴定机构或个人进行检验和评判活动。会计司法鉴定主要应用于三大类案件：(1)经济犯罪案件：(2)财产纠纷案件，包括合同纠纷、侵权纠纷案件：(3)不服经济行政处罚的行政诉讼案件。上述三类案件中，经济犯罪案件的侦查、、审理各阶段都可能涉及会计司法鉴定的应用，其余两类案件则主要是在审理阶段运用会计司法鉴定。不论是在哪一类案件中或者哪一个阶段上，会计司法鉴定的内容是基本相同的，即确认会计核算资料的真伪；确认特定经济行为发生的时间、方式和性质；确认经济损失金额或者争议金额。进行会计司法鉴定的人员亦称鉴定人，属于法务会计师，应是法务会计人员的组成部分。按照司法鉴定的相关规定，目前会计司法鉴定人员有两种：一是司法机关内部设置的专职司法会计专业人员。他们受指派担任某个经济案件或法纪检察案件的会计事实鉴定人；另一种是由司法机关根据需要聘请的具有会计专业知识。能够作司法鉴定的专业人员，他们在接受聘请后，以会计鉴定人的身份去执行会计鉴定工作。目前的这种会计司法鉴定模式和司法鉴定的启动方式有很大的缺陷，必须予以改革。

(二)　法务会计行为内容的相互关系

法务会计行为基本划分为会计判断、诉讼支持、会计鉴定。这三者之间的关系也是错综复杂的，相互之间的关系主要体现在以下几个方面，其图示如下：

1　会计判断具有独立性和贯通性。即会计判断不仅可以独立应用，而且在诉讼证据支持和会计鉴定的过程中往往也需要会计判断。会计判断不仅是一种行为，也是一种方法，在会计学和会计的相关学科中。会计判断延伸到会计相关内容的范畴中进行应用。同样，在诉讼证据支持和会计鉴定的过程中，会计判断行为也不可缺少。

2　会计鉴定在诉讼证据支持中是一种核心证据。诉讼证据支持中，法务会计人员往往作为专家证人身份参与到诉讼中去，现在的诉讼制度中，对于案件的审判结果最大的影响因素就在于证据，会计相关证据具有很弱的可采性，往往需要会计鉴定来增强其被法官采用的机率。

3　行为内容是一种交织与融合形态。从以上两个特点也可以看出，这三个部分之间的边界并不是十分明确的，往往是你中有我，我中有你。但最主要的相互应用关系还是体现在以上两点。也就是说。法务会计的行为往往是各个行为的综合运用，因此其边界并不是十分明确。反映出的特征是：(1)法务会计的业务内容有行为边界但不存在隔墙。法务会计作为一门发展中的学科，其行为边界是动态发展的，因而行为边界也不是绝对的，特别是在我国，法务会计的实务工作没有完全展开。行为边界的界定不可能完全与其他学科行为隔离。另外，作为行为边界，也不是完全与其他学科行为隔离，在法务会计工作中，采用一些非常规的行为进行法务会计工作在我国的现状下不仅有必要而且

不可或缺。(2)法务会计的职业内容体现了一种边缘性。法务会计的行为边界体现了法务会计边缘学科的特征，法务会计是有别于会计和审计，并延伸到司法领域后的会计边缘学科。而会计判断、诉讼证据支持和会计鉴定都是有别于一般会计行为和一般审计行为，是在司法领域内的一种会计应用延伸，体现了法务会计的边缘性。(3)法务会计的专业属性反映学科的融合性。法务会计的学科融合性是指法务会计不仅融合会计学、审计学。更融合法学的一些相关学科，如证据学、法理学等。会计判断、诉讼证据支持和会计鉴定都是一种融合学科才能够完成的行为，如法务会计的会计判断，它源于会计判断，而不同于一般会计判断，是基于法律视角下的对会计判断和审计判断的再判断。

(三)　确立职业定位的实践性意义

1　为法务会计学科及其专业定位奠定基础。从学科分类的历史演变和现实的发展来看，历史文化背景的不同，往往决定着学科发展的不同道路，我国的现代学科体系是在20世纪才缓慢建立起来的，纵观我国的现代学科体系的发展，呈现出很强的学科发展性和学科全球化。所谓学科的发展性是指新型学科不断涌现，边缘叉性学科不断拓展和创造，科学技术发展日新月异；学科全球化是指一个国家的学科体系的划分往往都是参照其它国家的相关问题，这样更有利于国际交流和学习。我国法务会计就是借鉴英美发达国家的学科体系划分的一种新生的学科产物。作为一门被引入我国的新生边缘学科，迫切需要合理的学科行为边界来界定明确学科的发展范围和发展方向。法务会计学科界定只有规范化和合理化，才能更好地促进法务会计学科健康地开拓国内市场和加强国际间交流学习。法务会计作为一门专业学科，同时也是一个系统，从系统学的实践性分析，法务会计行为边界界定又存在着困难性，原因是法务会计内容的不确定性，系统内部的要素单元尚存在争议，因此区分其行为边界存在难度。

2　为规范法务会计的职业性质确立了方向。法务会计所要面对和解决的不是一般性会计业务，亦不是一般性会计报表鉴证(审计业务)，所涉及到的是一些复杂的会计纠纷，或者在经济纠纷中需要通过会计司法鉴定来确立会计资料的真实、会计资料的经济后果，甚至是经济损失的计量等。这些问题的认定要求专业判断能力强，专业技术程序规范和专业技能高超，而这些专业活动是不能将其归于一个单项专业范围的，它要求的执业主体是具有综合性技能、相关专业功底雄厚、专项技能非常强劲的专业人员才能胜任这部分工作。法务会计行为是一种融合性、交叉业务，但其行为边界并不完全是模糊的，它反映了一定的行为边界，即法务会计只能就法律事务中所涉及的会计专业问题的调查与判断(鉴定}产生行为效力不应当越界而形成“越位”。从形式来看。法务会计是一门会计学科。或者说是一门为司法程序服务的会计学科，是一项一个主体同另一个主体之间的平等互助行为，体现了专业，即法务会计职业行为是一种辅的中介服务行为，但它永远是从属于司法活动、依附于会计专业的，绝不是一门单纯会计学科，它所从事的一切，主要是为诉讼程序活动服务的，其最终目的就是为司法活动提供真实、客观、有效的财务会计证据及财务会计事实评价。

3　适应业务领域拓展的前瞻性与国际发展接轨。法务会计及其相邻领域受国际经济环境的影响，其业务范围已远远突破了传统司法会计业务内容。因此，对法务会计定位必须具有专业领域拓展的前瞻性。比如，商业贿赂这种新型经济犯罪，司法会计检查作为查找犯罪线索的一个有效手段，其作用正在逐步凸显；又比如，国际反倾销应诉案件，反倾销应诉在某种意义上讲是司法会计鉴定业务在国际经济贸易活动中的延伸。“电子证据”是现代社会出现的一种新型证据类型，这种以新的形态出现的证据形式成为法学理论界和实务界共同关注的论题，“电子证据”同时也带给司法会计工作以新理论及其业务的新拓展。因此，如果不能迈出传统业务范围的束缚，或仅仅局限于司法程序中的会计(低质)证据，可能严重影响司法会计业务的发展及其功能的拓展，这就要求以全新的视角，用新的方法来引导和推动法务会计业务领域的发展。

为了避免我国法务会计和司法会计的发展脱离国情，国际上财务调查与会计鉴定逐步融入法务会计，日渐趋同。一方面许多学者呼吁我国加快法务会计的发展，然而所提出的发展模式却完全照搬别国，脱离我国实际，成为了无源之水，无本之木；另一方面。在司法实践中，由于缺乏与会计职业界的系统合作，实际从事法务会计业务工作的会计人员的业务素质难以满足要求，造成审判人员、诉讼双方、社会公众对法务会计行业甚至整个会计职业能力的质疑。因此，在目前情况下，法务会计应当充分吸收过去司法会计的成熟的理论，也应当借鉴司法会计的发展成果，借以推动、促进法务会计的不断完善与发展。

三、法务会计的职业发展趋势及其职业推广

(一)　法务会计是会计师事务所拓展的特色业务

法务会计进入我国会计市场，正好契合了会计师事务所发展特色业务的方向。法务会计是目前国际会计市场发展的新兴业务领域和我国会计师事务所做强的支撑点。法务会计符合会计师事务所发展的专业领域范围，反映了注册会计师的职业行为特征。法务会计行为所体现的本质是一种会计专业行为，而在我国尚属于创新性、或者新兴的职业岗位，法务会计实务主要是由既具有会计、审计知识，又熟悉法律知识的专业人员，通过综合运用会计学、审计学和法学的有关专业技术对经济纠纷和经济案件中涉及到的会计证据进行勘验、审核、鉴定，确认案件性质、证据资料和事实情节的一种会计信息的支持活动。我国法务会计应当界定为独立审计市场业务的一个分支，法务会计(师)所提供的工作报告，主要是为法庭的诉讼程序提供诉讼支持、会计判断、会计鉴定等提供会计专业服务，并成为会计师事务所的专业领域。

(二)法务会计的业务领域是会计师事务所的发展方向和特色业务聚集点

法务会计可以根据调查的结果向法庭提供专家性意见。它是法庭做出判决以之采信的重要依据，法务会计的职业领域主要包括三大部分：受托会计事项的会计专业判断――会计调查；司法程序中诉讼证据支持的会计内容――会计证据诉讼支持；司法会计业务(案件)的法务会计鉴定。法务会计鉴定是会计师事务所的专业领域与专业发展方向。

(三)法务会计是会计市场特色业务的反映

注册会计师应具备从事法务会计业务的基本素质要求。法务会计人员的素质要求包括两方面：业务素质与道德素质。目前，国外的法务会计业务都是由会计师事务所开展的。在加拿大有1／3的会计师事务所提供法务会计服务。我国法务会计业务在实务工作中已得到了一定的开展，但主要限于经济案件中的司法会计鉴定业务。目前司法会计人员有两类：公安司法机关内设机构人员，以及会计师事务所的注册会计师。2005年开始施行的《全国人民代表大会常务委员会关于司法鉴定管理问

题的决定》就明确规定人民法院和司法行政部门不得设立鉴定机构。除侦查机关内设鉴定部门外，其他从事司法鉴定业务的机构都应当是独立于审判和检察机关之外，这正是出于独立性、客观性、公正性的考虑。暂时保留侦查机关内设鉴定部门，是为了保证侦查机关及时破案，提高办案效率。从长远来看。所有的会计司法鉴定业务都必将交给注册会计师办理，这也意味着会计师事务所的法务会计业务必将大大增加。

开展法务会计业务是会计师事务所自身发展的需要。经过20多年来的改革与发展，我国注册会计师行业建设水平得到持续提高，注册会计师已成为市场经济体系中不可或缺的一支重要的中坚力量。随着注册会计师行业清理整顿、脱钩改制工作的完成，我国注册会计师行业已步入规范化、规模化的发展之路。但是，面对国际和国内资本的急剧扩张，会计师事务所的业务量和复杂程度也在不断增加，作为会计师事务所业务的新领域，法务会计将会极大拓宽会计师事务所的业务范围，为其提供一个更为广阔的发展空间。随着法务会计业务在我国的广泛开展，它契合了会计师事务所开拓市场、提高业务收入、壮大规模之需求，从而降低事务所风险，有效增强与外国会计公司相抗衡的实力。

(四)　拓展法务会计业务对会计市场具有良性推动作用

中国加入WTO后，法务会计作为连接我国两大中介平台――注册会计师和律师的桥梁和纽带，将得到充分重视并蓬勃发展。在目前法务会计的实务领域中，会计师事务所是主要的服务提供者。因此，实际上法务会计作为一个业务领域被自然而然地归属到对注册会计师行业的管理体制中，而对于法务会计的核心业务――诉讼支持和证据鉴定，主要作为法律活动的一部分由相应的法律制度进行调节。可以这样理解，目前对法务会计的管理是注册会计师行业的管理体制和法律服务行业的管理体制的交集。通过法务会计的发展，将有利于会计师事务所拓展法务会计的新兴业务领域。比如：企业财务中“疑难杂症”的分析与解决、企业损失的计量、劳动效率损失的计量、商业贿赂行为的证据鉴定、国际反倾销诉讼支持等。

(五)法务会计的职业推广

职业理念是确立职业发展的思想基础，犹如法制理念一样，是一种法制观念的反映。我国法务会计无论是理论研究的裹足不前，还是实践业务发展的空乏。与其缺乏思想基础和职业理念有密切关系。因此，应当在法务会计的职业推广中贯穿职业理念，并有效确立法务会计的职业定位，完善法务会计的职业推广模式与实现路径。我国目前法务会计法务会计职业推广的实现路径主要有：1.学术研究推广；2.教育机构的参与；3.借力发展；4.职业规范的构建。