论健全我国反跨国公司避税的法律制度与规制机制

[摘要]跨国公司内部各实体间存在相互关联性,使得其避税行为具有表面的合法性、极强的隐蔽性、实质的危害性。本文通过比较分析跨国公司避税行为的方式,借鉴各国在反避税立法方面的成功经验,指出我国在反避税立法方面的不足,提出完善我国反避税立法的具体措施、规制机制,以及如何制定既符合我国国情又与国际接轨的反避税法。

[关键词]跨国公司;反避税;转让定价

随着经济全球化和世界一体化,世界著名的500强跨国公司中已有近400家来我国投资,这么多跨国公司的到来显示了我国的经济发展水平。但所有外企中,有一半以上的都是亏损状态。国家税务总局有关反避税官员认为,有相当部分的公司是为了避税而制造的人为亏损,跨国公司每年避税给中国造成的税收损失在300亿元以上。垮国公司通过避税的方式,造成我国的税收的大量流失,进而导致国家财政收入流失,宏观调控功能失灵,税收公平落空,税收效率减损,税法的权威性遭受挑战。因而研究反避税的问题变得必要和急迫。

一、跨国公司避税的主要方式

在目前的国际避税实践中,跨国公司常用的避税方式主要有以下几种。(1) 回避税收管辖权避税。回避税收管辖权包括对居民税收管辖权和来源地税收管辖权的回避。(2) 利用非常设机构避税。在实践中,跨国纳税人通过建立一些不属于常设机构的机构来避税,如建立仓库、辅助营业场所等,然后将货物、资金、劳务转移进来,而通过这些机构取得的所得无需缴纳来源地的税收。(3) 利用基地公司避税。跨国公司可以选择一个避税天堂建立基地公司,在转让定价策略上,制造公司以低价将产品卖给避税地的基地公司,基地公司再以较高的价格将产品转售给国外的销售子公司,最后这批产品再由销售子公司按市场价格出售。由于基地公司采取低价进、高价出的策略,会获得一笔诡设利润。(4) 利用转让定价避税,转让定价又称划拨定价或者内部转让价格。即通过关联企业之间的购销业务往来转移利润;通过关联企业之间的资金融通业务转移利润,主要是关联企业相互将资金无偿借给对方;设立新公司,费用不合理分摊,利用税收优惠转移利润;以向境外关联企业支付技术使用费的形式转移利润。(5) 利用资本弱化避税,资本弱化又称资本隐藏、股份隐藏或收益抽取。跨国公司在筹资时刻意设计资金来源结构,千方百计表现为举债投资,加大借入资金的比例,扩大债务与产权的比率,制造资本弱化的模式。

二、我国反避税立法存在的问题分析

第一,税法立法中有关反避税规定抽象,不具有可操作性。在我国已制定的税收立法中,反避税的规定大多过于原则、抽象,难以在现实生活中实际操作。

第二,税法中缺乏对主要避税行为的规定。为保护税源、维护本国的税收权益,以美国为首的西方发达国家纷纷在各国的税收立法中,针对利用避税地、转让定价、滥用税收协定和资本弱化等避税行为制定相应的规制条款。但在我国的税收立法中,除对利用转让定价的避税行为进行较为完备的规制外,其余几种在我国的税收立法中都处于缺失的状态,如资本弱化税制和避税港税制在我国还是一片空白。尽管我国已开始认识到规制这几种避税行为的必要性,但仍未落实到税收立法中,导致了我国反避税无法可依的局面发生。

第三,税收征管法存在疏漏。尽管我国《税收征收管理法》自1993年颁布实施以来,先后于1995年和2001年分别加以修订,但就反避税而言,仍存在一些疏忽和漏洞。虽然我国税收征管法规定,纳税人、扣缴义务人应在规定期限内向税务机关提交所得税申报表、财务会计报表,提供有关交易的价格、费用标准等资料,但在实际税务中,关联企业间的实际情况不易掌握,正常交易价格往往很难确定,而且在涉外税收的征收中,税务机关很难展开税务调查去掌握纳税人在国外与避税有关的资料和信息,这些都为税务机关举证纳税义务人实行避税行为带来了相当大的困难。

三、我国反避税立法的完善

针对我国反避税实践中所存在的上述问题,借鉴国外反避税立法的成功经验,我国反避税立法的完善应从以下几个方面进行:

第一,不断完善涉外税法。其完善方式可从以下几方面着手:(1)制定针对转让定价的核定范围、调整方法,关联企业的法律界定及追溯期限等法律措施。(2)完善外商投资企业注册程序,尽量堵塞内资企业假冒外资企业、老企业假冒新办企业以骗取税收优惠的漏洞。(3)进一步强化外资企业的纳税报告义务和明晰纳税申报项目及其内容。(4)明确规定对涉外税收的检查范围和处罚标准。

第二,对现行《税收征管法》进行补充规定。开展反避税,税务机关除依靠纳税人的纳税申报书、财务会计报表以及向纳税人取得资料外,还必须通过税务调查掌握必要的资料。由于我国目前税收征管效率较低,开展税务调查有一定困难,因而可试行在征管法实施细则中补充规定“双轨制”来征收管理,即对财务制度不健全,有偷税记录、避税嫌疑的企业,在实行查帐时,实行相辅的定额征收办法,具体是指核定企业全年各月的最低纳税额,查帐征收时,超过此限额的按查帐额征收,否则按最低额征收。

第三,制定专门的反避税法。面对日新月异、层出不穷的避税活动,单纯依靠对我国现行税法进行不断修改完善,以达到有效规制避税的目的,这还是远远不够的。我们必须在现行税法得以完善健全的基础上,借鉴国外反避税立法的成功经验,立足本国国情,以规制避税的法律原则为指导,大力加强专门的反避税立法。

四.健全规制跨国公司避税的相关机制与制度

首先,加强反避税共识,利用国际税收协调开展反避税合作。目前,国际上存在着以经合组织范本(2000 年)及联合国范本(2001 年)为基础的两大国际税收协定范本体系。只有各国对国际反避税达成共识,尤其是发达国家与发展中国家之间达成一致意见,共同为国际反避税做出努力,才不会出现国家间的恶性国际税收竞争。

其次,将税企之间的利益博弈转化为利益共享。各国税务机关与跨国企业之间需要建立起一种良性的博弈循环,即跨国纳税人依法纳税――各国税务机关依法征税并为纳税人提供优质服务――跨国纳税人更好的依法纳税。目前在国际税收法律规范十分有限的情况下,可以更多依赖各方在税收征管领域的合作与制度安排来界定征纳各方税收行为的选择空间,减少税收行为中的不确定因素、增进各方合作,使利益博弈在规范下展开。

再次,推进税收国际法律规范的发展。第一,应增加双边税收协定中反国际逃、避税的规则和措施。各国为解决由经济全球化带来的新的国际税收问题,会更加重视利用这一既有的税收协调与合作模式,会更加重视制定新的防止国际逃、避税的措施和增加税收行政协助规定。第二,应制定新的建立在国际合作基础上的多边性的反避税机制与规则。要提供多边的交流对话平台,以沟通税收信息,确保可信承诺的做出和接受。

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[作者简介]郭凯峰,男,1966年3月生,河北东光人,法学教授;

张丹,1983年4月生,河南商丘人,河北经贸大学法学研究生。